Вправе ли организация - детский сад, не имеющая соответствующей лицензии, применять льготу по НДС, предусмотренную пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ?

Ответ: Детский сад вправе применить льготу по НДС, предусмотренную пп. 4 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, при отсутствии соответствующей лицензии только в том случае, если указанный детский сад не является образовательным учреждением, то есть не применяет утвержденные программы дошкольного образования.

В случае если детский сад применяет утвержденные программы дошкольного образования, то, не имея лицензии на осуществление образовательной деятельности, детский сад не вправе применить льготу по НДС, предусмотренную пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

В то же время согласно п. п. 1 и 2 ст. 12 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников.

Образовательное учреждение является юридическим лицом, создается и регистрируется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 18 Закона N 3266-1 для воспитания детей дошкольного возраста, охраны и укрепления их физического и психического здоровья, развития индивидуальных способностей и необходимой коррекции нарушений развития этих детей в помощь семье действует сеть дошкольных образовательных учреждений.

На основании п. 7 Типового положения о дошкольном образовательном учреждении, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 666, детские сады относятся к дошкольным образовательным учреждениям.

Таким образом, можно сделать вывод, что детский сад является юридическим лицом и, следовательно, организацией.

В силу п. 1 ст. 143 НК РФ организации являются плательщиками НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, а также ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации являются объектом налогообложения по НДС.

Подпунктом 4 п. 2 ст. 149 НК РФ определено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

Таким образом, можно сделать вывод, что детские сады, являясь организациями, оказывающими услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, освобождаются от уплаты НДС.

Согласно п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Подпунктом 105 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" предусмотрено: лицензированию подлежит образовательная деятельность по образовательным программам.

Следует отметить, что Рособразование в Письме от 13.09.2007 N 01-52-908/12-13 указало: в соответствии с Законом N 3266-1 лицензированию на право осуществления образовательной деятельности подлежат в том числе образовательные учреждения (организации) (п. 6 ст. 33 Закона N 3266-1).

Необходимо отметить, что ст. 33 Закона N 3266-1 признана утратившей силу с 1 января 2011 г. на основании Федерального закона от 08.11.2010 N 293-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием контрольно-надзорных функций и оптимизацией предоставления государственных услуг в сфере образования" (далее - Закон N 293-ФЗ).

Однако Законом N 293-ФЗ введена ст. 33.1 Закона N 3266-1, согласно которой лицензирование образовательной деятельности осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о лицензировании отдельных видов деятельности с учетом особенностей, установленных данной статьей.

Следовательно, если дошкольное учреждение является образовательным, а также юридическим лицом, то осуществляемая им образовательная деятельность подлежит лицензированию.

Отсюда можно сделать вывод, что детский сад, не имеющий лицензии, не вправе применить льготу, предусмотренную пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Данный вывод нашел подтверждение в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2005 N Ф04-1359/2005(9541-А27-6), ФАС Уральского округа от 27.07.2005 N Ф09-3109/05-С7 по делу N А60-3821/05.

Вместе с тем Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.10.2010 N 7334/10 указал, что согласно пп. 1 п. 4 ст. 12 Закона N 3266-1 к образовательным относятся образовательные учреждения дошкольного типа. Причем из положений п. 1 этой же статьи следует, что образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников.

Деятельность по содержанию детей в дошкольных учреждениях, не являющихся образовательными, не отнесена Федеральным законом N 128-ФЗ к видам деятельности, подлежащим лицензированию.

К схожему выводу пришел также ФАС Поволжского округа в Постановлении от 23.08.2010 по делу N А55-40227/2009, оставленном без изменений Определением ВАС РФ от 15.12.2010 N ВАС-17263/10, отразив, что содержание детей в детском образовательном учреждении не исчерпывается лишь осуществлением в их отношении образовательной деятельности, а также включает в себя услуги по содержанию детей в данном учреждении. При этом законодательством не закреплен запрет на взимание платы за содержание детей в дошкольных образовательных учреждениях. Более того, ни Законом N 3266-1, ни Федеральным законом N 128-ФЗ не предусмотрено лицензирование деятельности по содержанию детей в дошкольном образовательном учреждении.

Кроме того, согласно п. 4 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 16.03.2011 N 174, образовательная деятельность, осуществляемая путем проведения разовых занятий различных видов (в том числе лекций, стажировок, семинаров) и не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании, деятельность по содержанию и воспитанию обучающихся и воспитанников, осуществляемая без реализации образовательных программ, а также индивидуальная трудовая педагогическая деятельность не подлежат лицензированию.

Таким образом, отсутствие лицензии на осуществление образовательной деятельности не может в данном случае служить основанием к отказу учреждению в праве на льготу по налогу на добавленную стоимость.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

04.04.2011