Организация в апреле 2010 г. выдала беспроцентный заем своему работнику. Срок возврата займа по договору - декабрь 2010 г., однако в декабре работник заем не вернул. В феврале 2011 г. собственник организации принял решение простить долг. Каковы налоговые последствия данной операции в части НДФЛ и взносов на социальное страхование?

Ответ: При прощении долга работнику по беспроцентному займу (не признаваемому дарением) организация как налоговый агент должна исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с суммы прощенного долга по ставке 13%. При невозможности удержания НДФЛ налоговый агент должен сообщить об этом налогоплательщику и налоговому органу.

Доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах при прощении долга по беспроцентному займу не возникает. При этом сумма прощенного долга подлежит обложению страховыми взносами, за исключением случая, когда прощение долга представляет собой дарение.

Обоснование: Налог на доходы физических лиц

На основании ст. 415 Гражданского кодекса РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.

При этом при оценке соглашения о прощении долга следует учитывать намерения кредитора. Прощение долга можно квалифицировать как дарение, когда у кредитора есть намерение освободить должника от соответствующей обязанности в качестве дара, свидетельствующее об отсутствии у кредитора собственного коммерческого интереса в прощении должнику долга (см. Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 N А21-3512/2007).

Рассмотрим случай, когда прощение долга не имеет отношения к договору дарения.

При прощении организацией долга работника прекращается его обязанность по возврату полученного займа. С этого момента у заемщика образуется экономическая выгода (доход) в виде суммы прощенного долга по договору займа.

Согласно ст. 41 Налогового кодекса РФ экономическая выгода в денежной или натуральной форме признается доходом.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ доходы налогоплательщика, полученные им в денежной и в натуральной формах, учитываются при формировании налоговой базы по НДФЛ.

Данный доход подлежит налогообложению по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Исчисление, удержание суммы НДФЛ и ее уплату в бюджет налоговый агент производит при выплате любого дохода заемщику в денежной форме (п. п. 1, 3, 4 ст. 226 НК РФ). При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

При невозможности удержать НДФЛ налоговый агент должен письменно сообщить об этом налогоплательщику (должнику) и налоговому органу по месту своего учета в течение одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, по форме, утвержденной Минфином России (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Если прощение долга работнику будет признано дарением, то сумма долга в пределах 4000 руб. не подлежит налогообложению НДФЛ согласно п. 28 ст. 217 НК РФ.

Что касается налогообложения материальной выгоды от экономии на процентах, отметим следующее. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ по общему правилу доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения доходов при получении дохода в виде материальной выгоды является день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам.

НК РФ не содержит разъяснений о том, как определить дату получения дохода в виде материальной выгоды, связанной с получением беспроцентного займа.

Согласно позиции Минфина России датой получения дохода в виде материальной выгоды при беспроцентном займе следует считать день возврата заемных средств (Письма Минфина России от 20.08.2010 N 03-04-06/7-184, от 22.01.2010 N 03-04-06/6-3).

Кроме того, в Письме N 03-04-06/6-3 Минфин России указал, что, если погашение займа не производится, в том числе в случае прощения долга, дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование займом у заемщика не возникает.

Таким образом, у организации в случае прощения долга работника по беспроцентному займу отсутствует необходимость в формировании налоговой базы по НДФЛ в части материальной выгоды от экономии на процентах.

Взносы на социальное страхование

Договор займа является гражданско-правовым договором. В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Согласно ч. 3 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Таким образом, выплата работнику денежных средств по договору займа на основании ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ не является объектом обложения страховыми взносами.

Что касается прекращения обязательства работника по возврату займа в случае прощения работодателем (кредитором) его долга, то, по мнению Минздравсоцразвития России, в случае прекращения обязательств по возврату работником денежных средств по договору ссуды сумма невозвращенного долга подлежит обложению страховыми взносами согласно ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ как выплата, произведенная в пользу работника в рамках его трудовых правоотношений с организацией (Письма Минздравсоцразвития России от 21.05.2010 N 1283-19, от 17.05.2010 N 1212-19).

В Письме от 27.02.2010 N 406-19 Минздравсоцразвития России указало, что в случае передачи подарка (в том числе в виде денежных сумм) работнику по договору дарения, заключенному в письменной форме, у организации объекта обложения страховыми взносами на основании ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ не возникает.

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Таким образом, учитывая мнение Минздравсоцразвития России, если прощение долга работника будет оформлено договором дарения, то объекта обложения страховыми взносами не возникает. А в случае если работодатель (кредитор) подписывает с работником соглашение о прощении долга, то проверяющими органами такая операция может быть расценена как выплата, произведенная в пользу работника в рамках его трудовых правоотношений с организацией (Письмо Минздравсоцразвития России N 1283-19).

И. А.Елизарова

ООО "ЭЛКОД"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

25.03.2011