Вправе ли вышестоящий налоговый орган, рассмотревший апелляционную жалобу налогоплательщика, принять решение о поручении налоговому органу, осуществлявшему налоговую проверку, проведения дополнительных мероприятий налогового контроля?

Ответ: По итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган не вправе принимать решение о поручении инспекции, проводившей налоговую проверку, осуществить дополнительные мероприятия налогового контроля.

Обоснование: Согласно ст. 138 Налогового кодекса РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

В соответствии с п. 2 ст. 139 НК РФ апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

Статьей 140 НК РФ устанавливается, что жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом). Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение 3 дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Пункт 2 ст. 140 НК РФ предусматривает по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение принятие вышестоящим налоговым органом одного из следующих решений: оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Таким образом, п. 2 ст. 140 НК РФ установлен закрытый перечень решений, принимаемых вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционных жалоб (Постановления ФАС Поволжского округа от 26.04.2010 по делу N А65-29253/2009, ФАС Московского округа от 05.08.2009 N КА-А40/7264-09).

Следовательно, другие формы налогового контроля в качестве дополнительных мероприятий проводиться не должны.

Выводы фактически подтверждены ВАС РФ, поддержавшим нижестоящий суд, который высказал точку зрения о том, что в случае, когда УФНС России по области поручило нижестоящему налоговому органу провести дополнительные мероприятия налогового контроля и принять с их учетом решение в порядке, установленном ст. 101 Налогового кодекса РФ, оно вышло за пределы своей компетенции, закрепленной п. 2 ст. 140 НК РФ (Определение ВАС РФ от 21.05.2010 N ВАС-6072/10). В данном случае суды пришли к выводу, что решение вышестоящей инстанции привело фактически к повторному исследованию и рассмотрению нижестоящим налоговым органом материалов налоговой проверки общества за один и тот же период по одним и тем же налогам, что соответствует понятию повторной налоговой проверки.

М. Ю.Мордасов

Юридическая компания "Юново"

19.03.2011