Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ (далее - Федеральный закон N 155-ФЗ) в ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации введен п. 2.2, согласно которому на уплату ЕНВД не переводятся, в частности, организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек

Однако нормами этого же Федерального закона N 155-ФЗ для аптек сделано исключение, и действие норм пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ было отсрочено до 01.01.2011. Таким образом, положения пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ применяются в отношении аптечных учреждений с 1 января 2011 г.

При этом есть оговорка, что данные ограничения не распространяются до 01.01.2011 на аптечные учреждения, признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" (далее - Федеральный закон N 86-ФЗ).

Согласно нормам Федерального закона N 86-ФЗ аптечное учреждение - организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств в соответствии с требованиями Федерального закона N 86-ФЗ. Также в Федеральном законе N 86-ФЗ перечислены виды аптечных учреждений: аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

Статьей 70 вступившего в силу Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Федеральный закон N 61-ФЗ) Федеральный закон N 86-ФЗ признан утратившим силу.

Согласно п. 35 ст. 4 Федерального закона N 61-ФЗ аптечная организация - организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющее розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона.

ЗАО (санаторий) является медицинской организацией.

Одним из структурных подразделений ЗАО является аптечный пункт.

Согласно Письму Минфина России от 26.01.2009 N 03-11-06/3/09 при решении вопроса об отнесении аптечного пункта к аптечным учреждениям не имеет значения тот факт, что аптечный пункт является структурным подразделением организации, не имеющим отдельного баланса и расчетного счета.

Таким образом, реализация готовых лекарственных средств аптеками и другими аптечными учреждениями покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи как за наличный расчет, так и за безналичный расчет, а также с использованием платежных карт для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (то есть не для последующей перепродажи и т. п.), относится к розничной торговле и подлежит обложению ЕНВД.

Площадь торгового зала аптечного пункта не превышает 150 кв. м. Количество работников аптечного пункта - 3 человека. Льготный и бесплатный отпуск, производство лекарственных средств по индивидуальным прописям врачей не осуществляются.

Вправе ли было ЗАО применять систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности аптечного пункта в период с 1 сентября 2010 г. по 1 января 2011 г.?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 18 марта 2011 г. N 03-11-06/3/30

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в отношении деятельности аптечного пункта санатория с площадью торгового зала не более 150 кв. м и на основании информации, изложенной в письме, сообщает следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно ст. 346.27 Кодекса к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель, договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ).

Одновременно следует отметить, что положениями п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса установлены ограничения для применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Так, в соответствии с пп. 1 п. 2.2 указанной статьи Кодекса на уплату единого налога на вмененный доход не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек. При этом среднесписочная численность работников должна определяться в целом по всей организации.

Поэтому если среднесписочная численность работников организации за предшествующий календарный год превышает 100 человек, то такая организация не вправе применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Согласно Федеральному закону от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" вышеуказанные положения пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса применяются в отношении аптечных учреждений, признаваемых таковыми в соответствии с Федеральным законом от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" (далее - Закон N 86-ФЗ), начиная с 1 января 2011 г.

Согласно Закону N 86-ФЗ аптечным учреждением признается организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств в соответствии с требованиями данного Закона. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

Таким образом, организации, осуществлявшие розничную торговлю готовыми лекарственными средствами через аптечные учреждения, признаваемые таковыми в соответствии с Законом N 86-ФЗ, до 1 января 2011 г. обязаны были применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход независимо от среднесписочной численности работников.

В случае если организация применяла общий режим налогообложения с превышением ограничения, установленного пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса, имея при этом структурное подразделение, которое признавалось в соответствии с Законом N 86-ФЗ аптечным учреждением, то в отношении розничной торговли лекарственными средствами через такое аптечное учреждение при соблюдении положений гл. 26.3 Кодекса организация также обязана была применять до 1 января 2011 г. систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В то же время в соответствии с ст. 70 Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ) Закон N 86-ФЗ утратил силу с 1 сентября 2010 г. и в настоящее время действуют нормы Закона N 61-ФЗ.

На основании ст. 4 Закона N 61-ФЗ под аптечными организациями подразумеваются организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями данного Федерального закона. Виды аптечных организаций установлены Приказом Минздравсоцразвития России от 27.07.2010 N 553н.

Таким образом, для решения вопроса о возможности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности аптечного пункта с 1 сентября 2010 г. следует руководствоваться положениями Закона N 61-ФЗ.

Так, если в аптечном пункте осуществлялась розничная торговля лекарственными средствами в соответствии с требованиями Закона N 61-ФЗ, организация, являющаяся медицинским учреждением, вправе была применять единый налог на вмененный доход в отношении деятельности такого аптечного пункта в период с 1 сентября 2010 г. по 1 января 2011 г., поскольку ограничение по среднесписочному составу в отношении аптечных учреждений действует с 1 января 2011 г.

Заместитель директора

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

С. В.РАЗГУЛИН

18.03.2011