Подлежит ли взысканию с налогоплательщика штраф за просрочку представления "нулевой" налоговой декларации на 200 дней?

Ответ: В законодательстве РФ не содержится норм, прямо устанавливающих, в каком размере должен быть взыскан штраф за просрочку представления налоговой декларации, в которой сумма налога к уплате равна нулю. До 02.09.2010 (до внесения Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) в ст. 119 Налогового кодекса РФ изменений), учитывая позицию Минфина России и налоговых органов, штраф за просрочку представления "нулевой" налоговой декларации на 200 дней взысканию с налогоплательщика не подлежал, так как минимальный размер штрафа в п. 2 ст. 119 НК РФ не был установлен, а базой для определения суммы штрафа являлась сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет. В настоящее время положения ст. 119 НК РФ также устанавливают размер штрафа, подлежащего взысканию, в размере процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, однако, учитывая, что минимальная сумма штрафа установлена в размере 1000 руб., можно сделать вывод, что в случае просрочки представления "нулевой" налоговой декларации с налогоплательщика будет взыскан штраф в размере 1000 руб. (независимо от времени просрочки).

Обоснование: Согласно п. 2 ст. 119 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

При этом на основании п. 1 ст. 119 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в п. 2 данной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.

В п. 2 ст. 119 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) в отличие от п. 1 данной статьи минимальный размер штрафа не был установлен.

Исходя из п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Учитывая данную норму, поскольку в НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) не был установлен минимальный предел штрафа за непредставление налоговой декларации в течение более 180 дней, штраф за непредставление в данный срок "нулевой" налоговой декларации по п. 2 ст. 119 НК РФ не мог назначаться.

Правомерность подобных выводов подтверждалась позицией Минфина России в Письме от 13.02.2007 N 03-02-07/1-63 и УФНС России по г. Москве в Письме от 16.03.2009 N 20-14/4/022859@.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 10.10.2006 N 6161/06 отметил, что в соответствии с п. 2 ст. 119 НК РФ базой для определения суммы штрафа определена сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет, а не сумма, указанная в декларации.

В ситуации, рассмотренной судом, налог на добавленную стоимость начислен налоговым органом неправомерно, реализации товаров (работ, услуг) в данном периоде не было, в связи с чем сумма налога, подлежащая уплате, равняется нулю. Поскольку сумма налога составляет ноль, сумма штрафа за непредставление декларации за указанный период также составляет ноль.

Нижестоящие суды в основном придерживались аналогичной точки зрения (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 18.06.2007 N Ф09-4526/07-С2 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.01.2008 N А19-18641/06-33-52-Ф02-9586/07, ФАС Центрального округа от 14.06.2007 N А35-7945/06-С15).

В то же время в судебной практике существовала и иная точка зрения по рассматриваемому вопросу.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 21.03.2007 N А78-4063/06-С2-8/216-Ф02-1433/07 рассмотрел ситуацию, в которой налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 НК РФ. Как отметил суд, так как в проверяемом периоде у налогоплательщика отсутствовала налогооблагаемая база по единому социальному налогу, требования налогового органа в размере 100 руб., на основании ст. 119 НК РФ, подлежат удовлетворению.

Законом N 229-ФЗ изложена в новой редакции ст. 119 НК РФ, согласно которой непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона N 229-ФЗ (опубликован в "Российской газете" 02.08.2010).

При этом на основании п. 12 ст. 10 Закона N 229-ФЗ налоговые санкции за нарушение законодательства о налогах и сборах, по которым решение налогового органа было вынесено до дня вступления в силу Закона N 229-ФЗ, взимаются в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона N 229-ФЗ.

Следовательно, после вступления в силу Закона N 229-ФЗ за любое нарушение срока представления налоговой декларации (менее 180 дней, 180 дней или более 180 дней) штраф будет назначен в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 руб. В связи с этим можно сделать вывод, что и при нарушении налогоплательщиком сроков представления "нулевых" деклараций (менее 180 дней, 180 дней или более 180 дней) с него будет взыскан штраф в минимально установленном размере, т. е. в размере 1000 руб.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

17.03.2011