Может ли организация при оспаривании результатов выездной налоговой проверки заявлять в суд требование о признании недействительным акта выездной налоговой проверки?

Ответ: Требование о признании недействительным акта выездной налоговой проверки организация заявлять в суд не может, так как акт не является документом, нарушающим права налогоплательщика по результатам налоговой проверки. Документом, подлежащим оспариванию по результатам выездной налоговой проверки, является решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обоснование: На основании п. 1.1 Приложения 6 к Приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки" акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

В силу норм ст. ст. 100 и 101 НК РФ акт выездной налоговой проверки составляется в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке и в течение пяти дней с даты составления акт должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом. Впоследствии акт налоговой проверки вместе с другими материалами налоговой проверки, а также представленными проверяемым лицом (его представителем) письменными возражениями по указанному акту рассматривается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа по представленным материалам выносит решение (о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 29 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в частности об оспаривании затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц.

На основании ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Под ненормативным правовым актом понимается правовой акт индивидуального характера, устанавливающий, изменяющий или отменяющий права и обязанности конкретных лиц.

На основании изложенного акт выездной налоговой проверки не обладает признаками, присущими ненормативному акту, носит информационный характер и не порождает обязанность общества по безусловному исполнению содержащихся в нем положений.

Установленное НК РФ право на обжалование актов налоговых органов (пп. 12 п. 1 ст. 21, гл. 19 НК РФ) трактуется в широком смысле.

Пленум ВАС РФ в п. 48 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что при толковании ст. ст. 137 и 138 НК РФ (право и порядок судебного обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц) следует принимать во внимание, что понятие "акт" использовано в них в ином значении, чем в ст. ст. 100, 101.1 (п. 1) НК РФ. Под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Конституционный Суд РФ в Определении от 27.05.2010 N 766-О-О указал, что акт выездной налоговой проверки предназначен для оформления результатов такой проверки и сам по себе не порождает изменений в правах и обязанностях налогоплательщиков. По итогам рассмотрения данного акта налоговым органом принимается решение (как это имело место в деле заявителя), которое может быть обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган или в суд.

В случае обжалования в арбитражный суд акта выездной налоговой проверки арбитражный суд, со ссылкой на п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ, прекращает производство по делу в связи с тем, что оно не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.

ФАС Северо-Западного округа Постановлением от 19.05.2008 по делу N А56-43548/2007 подтвердил правомерность прекращения производства по заявлению о признании недействительным акта камеральной налоговой проверки, указав, что названный акт не содержит обязательных предписаний, распоряжений, влекущих юридические последствия, не устанавливает и не возлагает на общество каких-либо обязанностей, не содержит властных предписаний и не является обязательным для исполнения налогоплательщиком, в связи с чем он не может быть обжалован в судебном порядке, предусмотренном АПК РФ.

ФАС Московского округа в Постановлении от 19.05.2010 по делу N А40-102539/09-130-523 (Определением ВАС РФ от 16.07.2010 N ВАС-9648/10 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора отказано) указал, что суд правомерно прекратил производство по делу на основании п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ ввиду неподведомственности спора арбитражному суду, указав на то, что оспариваемый акт лишь фиксирует обстоятельства, установленные в ходе проверки, не содержит обязательных предписаний, распоряжений, влекущих юридические последствия, не устанавливает прав и не возлагает на налогоплательщика каких-либо обязанностей, не содержит властных предписаний и не является обязательным для исполнения налогоплательщиком, не нарушает права и законные интересы заявителя.

Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2010 по делу N А81-5962/2009, ФАС Поволжского округа от 18.11.2008 по делу N А57-1648/02, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.02.2009 по делу N А20-1648/2008.

При этом следует учитывать, что налогоплательщикам предоставлено право в случае частичного или полного несогласия с выводами инспектора, изложенными в акте выездной проверки, представить на акт письменные возражения в течение 15 рабочих дней со дня его получения (п. 6 ст. 100, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

М. Ю.Мордасов

Юридическая компания "Юново"

03.03.2011