Организация-недропользователь имеет две лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых на двух участках недр, расположенных на территории Ненецкого автономного округа, одна из которых выдана в июне 2007 г. (сроком на 20 лет), а другая - в марте 2010 г. (сроком на 20 лет). При этом на настоящее время к фактической добыче нефти на указанных участках организация не приступала. В связи с этим

а) вправе ли организация применять при налогообложении нефти, добытой на этих участках, нулевую ставку НДПИ;

б) поскольку предоставленные организации в пользование участки недр расположены в местностях Ненецкого автономного округа, находящихся севернее Северного полярного круга, какая именно норма п. 1 ст. 342 Налогового кодекса РФ (пп. 10 или пп. 12) должна применяться при налогообложении нефти, добытой на этих участках?

Ответ: В соответствии с изменениями, внесенными с 01.01.2009 Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в гл. 26 Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 342 НК РФ, содержащий перечень полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке 0% (0 руб.), был дополнен пп. 10 - 12, расширяющими перечень территорий Российской Федерации, при добыче нефти на которых применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость (НДПИ).

В частности, с указанной даты ставка НДПИ в размере 0 руб. применяется при добыче нефти:

- на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе Российской Федерации, - в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 342 НК РФ;

- на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском и Каспийском морях, - в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 342 НК РФ;

- на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, - в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 342 НК РФ.

При этом для каждой из перечисленных территорий указанными подпунктами рассматриваемой статьи НК РФ установлены определенные ограничения по применению нулевой ставки НДПИ исходя из максимального объема добычи нефти и срока разработки запасов участка недр.

Как следует из изложенного, порядок налогообложения нефти, добываемой на участках недр, расположенных непосредственно (полностью или частично) на территории Ненецкого автономного округа, выделен в п. 1 ст. 342 НК РФ в отдельную самостоятельную норму (пп. 12).

В соответствии с положениями пп. 12 п. 1 ст. 342 НК РФ налогоплательщик, имеющий лицензию на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых на участке недр, расположенном на территории Ненецкого автономного округа, имеет право осуществлять налогообложение добытого полезного ископаемого (нефти) с применением нулевой ставки до достижения на этом участке недр накопленного объема добычи нефти 15 млн т (определяемого в порядке, установленном ст. 339 НК РФ) при условии, что до достижения этого объема срок разработки запасов данного участка недр не превысит 7 лет или равен 7 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12 лет или равен 12 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.

При этом в рассматриваемой норме ст. 342 НК РФ одновременно установлено, что на участках недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2009 и степень выработанности запасов (Св) которых на указанную дату меньше или равна 0,05, нулевая ставка НДПИ в отношении количества добытой на этом участке недр нефти применяется при одновременном соблюдении следующих требований (ограничений):

- до достижения максимального накопленного объема добычи нефти (15 млн т);

- до достижения максимального срока разработки запасов этого участка недр (7 лет начиная с 01.01.2009).

Накопленный объем добычи нефти для каждого конкретного участка недр исчисляется с момента начала разработки запасов этого участка (который согласно ст. 10 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" определяется как дата государственной регистрации лицензии на право пользования недрами этого участка) и до достижения максимального накопленного объема добычи нефти (т. е. в рассматриваемом случае - 15 млн т).

Как следует из совокупности положений норм ст. ст. 336 и 337 НК РФ, объектом налогообложения по НДПИ признаны добытые из недр полезные ископаемые, являющиеся продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, по своему качеству соответствующие последовательно одному из стандартов (государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, стандарту (техническим условиям) предприятия).

В частности, одним из видов добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, налоговая база при добыче которой, согласно п. 2 ст. 338 НК РФ, определяется как количество добытого полезного ископаемого в натуральном выражении.

В свою очередь, подлежащая уплате в бюджет сумма НДПИ по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, в соответствии с п. 1 ст. 343 НК РФ, исчисляется как произведение величины налоговой базы (т. е. количества добытой нефти) и соответствующей налоговой ставки, установленной ст. 342 НК РФ.

При этом обязанность по представлению налоговой декларации, отражающей исчисленную к уплате сумму НДПИ, согласно п. 1 ст. 345 НК РФ, возникает у налогоплательщика только после начала фактической добычи (т. е. извлечения из недр участка) полезных ископаемых. В связи с этим первая декларация по НДПИ (в том числе и "нулевая" декларация) представляется за тот налоговый период, в котором была начата фактическая добыча полезных ископаемых по конкретной лицензии.

Таким образом, из вышеизложенных норм гл. 26 НК РФ следует, что независимо от того, что организация имеет право на применение в отношении нефти, добытой на участках недр, расположенных непосредственно на территории Ненецкого автономного округа, нулевой ставки, до начала осуществления на указанных участках непосредственной добычи нефти (т. е. извлечения ее из недр) условия для применения такой ставки (а именно объект налогообложения, налоговая база и обязанность уплаты исчисленной по этой базе суммы налога) у организации отсутствуют.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

26.02.2011