Организация заключает со своими работниками договоры подряда, в соответствии с которыми работники выполняют определенные работы и получают за это оплату согласно условиям заключенных договоров подряда. Правомерно ли в данной ситуации заключение договоров подряда? Вправе ли организация в указанном случае затраты, понесенные в соответствии с договорами подряда, включить в расходы по налогу на прибыль организаций?

Ответ: Заключение организацией договоров подряда со своими работниками, предусматривающих выполнение ими определенных работ и получение соответствующей оплаты, является правомерным при условии, что объем и характер работ по договору подряда отличаются от работ, выполняемых физическими лицами в качестве работников в соответствии с трудовыми договорами. При неисполнении указанного условия высока вероятность того, что заключение договора подряда в данной ситуации будет признано неправомерным.

Организация, по нашему мнению, вправе включить в состав расходов по налогу на прибыль затраты, понесенные организацией по договорам подряда, при условии, что указанные затраты экономически оправданны, документально подтверждены и работы, выполняемые по договору подряда, отличаются от работ, выполняемых работниками по трудовому договору. Однако, учитывая наличие противоположной позиции Минфина России, существует вероятность того, что организации придется отстаивать свою правоту в суде.

Обоснование: Частью 1 ст. 11 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что трудовым законодательством и иными актами, содержащими нормы трудового права, регулируются трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения.

Согласно ст. 15 ТК РФ трудовые отношения - это отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В силу ч. 1 ст. 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ.

Частью 1 ст. 56 ТК РФ предусмотрено, что трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Из изложенного следует, что трудовые правоотношения возникают на основании заключенного между работником и работодателем трудового договора.

Более того, следует заметить, что ТК РФ не содержит запрета на заключение между сторонами трудового договора в период его действия также гражданско-правового договора между теми же сторонами.

Согласно п. 1 ст. 8 Гражданского кодекса РФ гражданские права и обязанности возникают в том числе из договоров и иных сделок.

Пунктом 1 ст. 420 ГК РФ предусмотрено, что договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

В соответствии с п. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Из изложенного следует, что гражданские правоотношения возникают в том числе на основании договора подряда.

В то же время ГК РФ, равно как и ТК РФ, не содержат какого-либо запрета на заключение договора подряда, равно как и иного договора, между сторонами, являющимися также сторонами по заключенному между ними трудовому договору.

К аналогичному выводу пришел ФАС Поволжского округа в Постановлении от 07.06.2008 по делу N А55-14265/2007, указав, что законодательство не запрещает работодателю и работнику наряду с трудовым законодательством вступать в гражданско-правовые отношения, в том числе в случае, когда между указанными лицами уже существуют трудовые отношения.

А ФАС Московского округа в Постановлении от 25.06.2008 N КА-А40/5506-08 по делу N А40-34491/07-98-229 отметил, что лица, состоящие в трудовых отношениях, не лишены права заключать с работодателем гражданско-правовые договоры при условии, что характер и объем работ, выполняемых по трудовым договорам и договорам подряда, не совпадают.

При этом Минфин России в своем Письме от 29.03.2007 N 03-04-06-02/46 сделал аналогичный вывод и указал, что договоры гражданско-правового характера со штатными работниками не должны заключаться для выполнения (оказания) данными лицами тех работ (услуг), которые исполняются ими в рамках трудовых договоров.

Из изложенного следует, что работодатель и работник, состоящие в трудовых правоотношениях, вправе заключать договоры подряда, равно как и иные гражданско-правовые договоры, при условии, что работы, выполняемые по указанным договорам, различны.

Пунктом 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Вместе с тем расходы организации по договорам подряда, заключенным с работниками, не поименованы в НК РФ, однако в пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Таким образом, следует вывод, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым и затраты, понесенные организацией по договорам подряда, заключенным с работниками, могут быть учтены в составе других расходов, связанных с производством и реализацией.

К аналогичному выводу пришли ФАС Московского округа в Постановлении от 25.06.2008 N КА-А40/5506-08, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 18.03.2008 по делу N А55-11216/07, отметив, что отношения, возникающие из гражданско-правового договора возмездного оказания услуг, регулируются гражданским законодательством, расходы организации по оплате услуг, оказанных штатным работником по указанному договору (при соблюдении требований, предъявляемых к расходам ст. 252 НК РФ), могут быть учтены в составе прочих расходов (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Минфин России в своих Письмах от 27.03.2008 N 03-03-06/3/7 и от 19.01.2007 N 03-04-06-02/3 также пришел к выводу, что расходы на выплату сумм по договорам гражданско-правового характера, заключенным со штатными работниками, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии подтверждения экономической обоснованности таких расходов.

При этом следует учитывать, что Минфин России в Письме от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/234 сделал противоположный вывод и указал, что налогоплательщик не вправе относить к расходам, уменьшающим полученные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, затраты по договорам подряда, заключенным с работниками организации.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

07.12.2010