В организацию принят на работу гражданин Узбекистана с 09.12.2009, уволен - 08.11.2010. Он впервые въехал в Россию (отметка в миграционной карточке) 06.12.2009, выехал - 30.11.2010 (до 30.11.2010 территорию РФ не покидал). Является ли в данном случае гражданин Узбекистана налоговым резидентом РФ?
Ответ: В отношении доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 30% (за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, от осуществления трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 Налогового кодекса РФ, от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации") (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Таким образом, при определении налогового статуса физического лица необходимо учитывать 12-месячный период, предшествующий дате получения дохода физическим лицом, в том числе начавшийся в предыдущем календарном году. Если на дату выплаты дохода физическое лицо присутствует на территории РФ менее 183 календарных дней, то оно не является налоговым резидентом РФ и ставка НДФЛ составляет в этом случае 30%.
Необходимо отметить, что срок пребывания физического лица в РФ в течение указанных 12 следующих подряд месяцев может прерываться. Исключение из этого правила - выезд за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Конкретный перечень документов, которые подтверждали бы налоговый статус налогоплательщика, ни НК РФ, ни какими-либо иными нормативными документами не установлен. По мнению контролирующих органов (например, Письма Минфина России от 07.10.2008 N 03-04-06-01/292 и ФНС России от 16.05.2006 N 04-2-05/3, Информационное сообщение ФНС России от 26.02.2008 "Порядок подтверждения статуса налогового резидента Российской Федерации"), время пребывания на территории РФ может быть определено по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина, билетами (авиа-, железнодорожными). В соответствии с п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. В рассматриваемом случае расчет необходимых для определения налогового резидентства 183 календарных дней начинается с 07.12.2009 (то есть на следующий день после даты въезда на территорию РФ). Таким образом, день въезда в РФ не учитывается при определении налогового статуса физического лица (Письмо ФНС России от 28.12.2005 N 04-1-04/929, Постановление ФАС Центрального округа от 11.03.2010 по делу N А54-3126/2009С4).
Отметим, что в отношении дня въезда существует и иной подход, согласно которому при определении налогового статуса физического лица учитываются дни его въезда в РФ и дни выезда (Письма Минфина России от 14.07.2009 N 03-04-06-01/170, ФНС России от 04.02.2009 N 3-5-04/097@).
В рассматриваемом случае 183-дневный срок истекает 07.06.2010 (183 календарных дня с 07.12.2009). Соответственно, начиная с 07.06.2010 гражданин Узбекистана приобретает статус налогового резидента РФ. Это означает, что физическое лицо имеет право:
- на применение ставки 13% по доходам, начисленным после 07.06.2010;
- на перерасчет НДФЛ, ранее рассчитанного по ставке 30% в отношении доходов физического лица как нерезидента РФ.
Когда физическое лицо должно обратиться для пересчета НДФЛ, НК РФ не определено. Минфин России в Письмах от 17.07.2009 N 03-04-06-01/176, от 05.05.2008 N 03-04-06-01/115, от 21.05.2007 N 03-04-06-01/149 предлагает следующие варианты перерасчета сумм налога в связи с изменением налогового статуса физического лица:
1) после наступления даты, с которой налоговый статус физического лица за текущий налоговый период поменяться не сможет;
2) при окончательном определении его налогового статуса по итогам налогового периода;
3) на дату прекращения трудовых отношений.
В рассматриваемом случае иностранный гражданин приобрел статус резидента РФ в 2010 г., доходы работника - гражданина Узбекистана за 2010 г. подлежат налогообложению по ставке 13%.
Ю. А.Тихонов
Ведущий аудитор
ЗАО "Симбирский аудит-центр"
06.12.2010