Российская организация приобретает недвижимое имущество у иностранной организации, не имеющей обособленного подразделения на территории РФ. Иностранная организация состоит на налоговом учете по месту нахождения указанного недвижимого имущества (является плательщиком налога на имущество и налога на землю). НДС при продаже покупателю не предъявлялся и не уплачивался продавцу. Возникает ли у покупателя обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС?

Ответ: Реализация объекта недвижимости на территории Российской Федерации образует объект налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со ст. 143 НК РФ плательщиками НДС признаются организации, к которым п. 2 ст. 11 НК РФ относит, в частности, иностранных юридических лиц, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база, указанная в п. 1 ст. 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 данной статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 166 НК РФ общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 166 НК РФ.

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает два способа исчисления и уплаты в бюджет НДС по операциям, реализуемым иностранной организацией и признаваемым объектом налогообложения по НДС: уплата налога самим иностранным налогоплательщиком либо его налоговым агентом. При этом применение того или иного способа, установленного НК РФ, напрямую зависит от факта постановки иностранной организации на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика.

При этом гл. 21 НК РФ не предусмотрено возложение на иностранную организацию обязанности по исчислению и уплате налога, не удержанного и не перечисленного в бюджет налоговым агентом.

Нормами п. 1 ст. 161 и п. 3 ст. 166 НК РФ не уточняется, по какому именно основанию должна быть осуществлена постановка иностранной организации на налоговый учет.

При этом согласно п. 1 ст. 143 НК РФ под налогоплательщиками в целях гл. 21 НК РФ понимаются налогоплательщики НДС.

В соответствии с п. 3 ст. 11 НК РФ понятия "налогоплательщик", "объект налогообложения", "налоговая база", "налоговый период" и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.

Следовательно, в п. 3 ст. 166 НК РФ идет речь о постановке иностранных лиц на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков НДС, а не каких-либо иных налогов.

Таким образом, если иностранная организация не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика НДС, обязанность по уплате налога лежит на налоговом агенте.

Вместе с тем в настоящее время российским законодательством не установлено специальной процедуры постановки на учет в налоговом органе таких иностранных организаций в качестве плательщиков НДС.

Как следует из Письма УМНС России по г. Москве от 06.04.2004 N 24-11/23282, у иностранной организации нет обязанности специально становиться на учет именно как плательщику НДС, поскольку в законодательстве не предусмотрена процедура постановки на учет иностранной организации именно в качестве плательщика НДС.

Согласно Письму Минфина России от 26.06.2006 N 03-04-08/130 при приобретении у иностранной организации, не зарегистрированной на территории Российской Федерации, доли в праве собственности на нежилое административное здание, которое находится на территории РФ, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возникает у налогового агента, а не у иностранной организации.

При этом, как следует из вопроса, иностранная организация не выставляла НДС покупателю. Следовательно, основания для применения п. 5 ст. 173 и п. 4 ст. 174 НК РФ отсутствуют.

Обязанность по уплате НДС не зависит от порядка и места расчетов между сторонами сделки.

С учетом изложенного в рассматриваемой ситуации у российской организации - покупателя недвижимого имущества возникает обязанность по удержанию и перечислению в бюджет НДС.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

01.12.2010