Вправе ли уплату налога от имени организации и за организацию произвести лицо, отличное от налогоплательщика?

Ответ: Нормы Налогового кодекса РФ предусматривают личную уплату сумм налога самим налогоплательщиком. Однако существует позиция Минфина России, согласно которой при уплате государственной пошлины через представителей (при условии, что в платежных документах по ее уплате в бюджет указано, что она уплачена именно организацией за совершение в отношении ее юридически значимых действий, предусмотренных НК РФ, и именно за счет ее собственных денежных средств) государственная пошлина считается уплаченной от имени надлежащего плательщика и надлежащим образом. По нашему мнению, эту позицию можно применить не только к вышеуказанной госпошлине, но и к любому налогу и сбору, так как она сформирована на основании общих норм части первой НК РФ и мнения Конституционного Суда РФ, высказанного в отношении налогов.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Вместе с тем п. 1 ст. 26 НК РФ установлено, что налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 27 НК РФ законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

При этом п. 1 ст. 29 НК РФ установлено, что уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

А согласно п. 3 названной статьи уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном ст. 185 Гражданского кодекса РФ.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии со ст. 185 ГК РФ.

Таким образом, организацию в налоговых правоотношениях могут представлять лица, отличные от организации на основании соответствующих полномочий.

Однако, как указал Конституционный Суд РФ в Определении от 22.01.2004 N 41-О, представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика - представляемого лица. Следовательно, по правовому смыслу отношений по представительству платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, то есть за счет его собственных средств.

Важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств. Иное толкование понятия "самостоятельное исполнение налогоплательщиком своих обязанностей по уплате налога" приводило бы к невозможности четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов.

Пунктом 3 ст. 45 НК РФ установлено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком: с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа; с момента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации; со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства; со дня вынесения налоговым органом в соответствии с НК РФ решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога; со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента; со дня уплаты декларационного платежа в соответствии с федеральным законом об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами.

Из изложенного следует, что нормы НК РФ предусматривают личную уплату сумм налога самим налогоплательщиком.

Аналогичный вывод содержится в Постановлениях Конституционного Суда РФ от 22.06.2009 N 10-П, ФАС Московского округа от 09.11.2009 N КА-А40/11405-09, ФАС Центрального округа от 31.05.2007 N А23-3424/06А-14-245, ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 по делу N А65-26537/2007-СА1-23, а также в Письмах Минфина России от 16.12.2009 N 03-02-07/2-207, УФНС России по г. Москве от 18.11.2004 N 11-11н/74294.

При этом необходимо учитывать: Минфин России в Письме от 28.07.2009 N 03-05-06-03/32 отметил, что уплата государственной пошлины за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество организаций может быть произведена организацией через своих представителей, являющихся физическими лицами, при условии, что в платежных документах по ее уплате в бюджет указано: соответствующая сумма государственной пошлины уплачена именно организацией за совершение в отношении ее юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 НК РФ, и именно за счет ее собственных денежных средств.

Минэкономразвития России в Письме от 16.10.2009 N Д23-3402, комментируя указанное Письмо Минфина России, отметило, что при уплате государственной пошлины за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество организаций через своих представителей, действующих по доверенности (при условии, что в платежных документах по ее уплате в бюджет указано, что соответствующая сумма государственной пошлины уплачена именно организацией за совершение в отношении ее юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 НК РФ, и именно за счет ее собственных денежных средств), государственная пошлина считается уплаченной от имени надлежащего плательщика и надлежащим образом. При предъявлении на государственную регистрацию представителем юридического лица платежного документа, содержащего информацию об уплате государственной пошлины организацией за совершение в отношении ее юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 НК РФ, и именно за счет ее собственных денежных средств, предъявления иных документов, подтверждающих уплату за счет собственных средств налогоплательщика-организации, не требуется.

Также необходимо отметить: в указанных Письмах Минфин России и Минэкономразвития России, приходя к вышеизложенным выводам, отмечают, что Конституционный Суд РФ в Определении от 22.01.2004 N 41-О указал: на факт признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств.

Руководствуясь изложенным, по нашему мнению, указанную позицию можно применить не только при разрешении вопроса об уплате госпошлины, но и к любому законодательно установленному налогу и сбору при условии, что в платежных документах по уплате физическим лицом - представителем организации по доверенности налога (сбора) в бюджет указано, что соответствующая сумма налога (сбора) уплачена именно организацией за совершение в отношении ее юридически значимых действий, предусмотренных соответствующей нормой налогового законодательства, и именно за счет ее собственных денежных средств.

П. С.Долгополов

Юридическая компания "Юново"

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

13.11.2010