Организация, применяющая УСН с объектом обложения "доходы минус расходы", в феврале 2007 г. приобрела основное средство - здание склада. В этом же месяце здание было оплачено и введено в эксплуатацию, а его стоимость была списана равными долями в течение 2007 г. В октябре 2010 г. организация продала это основное средство. Согласно Классификации основных средств такие здания относятся к седьмой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно). Поскольку 10 лет с момента приобретения склада еще не прошло, организация должна пересчитать налоговую базу за период пользования складом с учетом положений гл. 25 НК РФ. Вправе ли организация при пересчете налоговой базы включить в расходы амортизационную премию?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в случае реализации приобретенных основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет до истечения 10 лет с момента их приобретения налогоплательщик, применяющий УСН, обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов до даты реализации с учетом положений гл. 25 НК РФ и доплатить налог и пени.

Поскольку в п. 3 ст. 346.16 НК РФ не указано, какими именно положениями гл. 25 НК РФ необходимо руководствоваться при пересчете налоговой базы, значит, запрета на применение амортизационной премии при пересчете налоговой базы в НК РФ нет (п. 9 ст. 258 НК РФ). Следовательно, налогоплательщик вправе признать расходы по основному средству, проданному ранее установленного НК РФ срока, так же, как это сделал бы плательщик налога на прибыль.

Возможность использования амортизационной премии появилась у налогоплательщиков с 01.01.2006 после вступления в силу п. 1.1 ст. 259 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2009), разрешившего включать в расходы отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (п. 13 ст. 1, п. 1 ст. 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах").

Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" были внесены изменения в порядок применения амортизационной премии, вступившие в силу с 01.01.2009. Во-первых, был увеличен максимальный размер амортизационной премии в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам. Во-вторых, появилось условие о том, что при реализации ранее, чем по истечении 5 лет с момента ввода в эксплуатацию, основных средств, в отношении которых была применена амортизационная премия, эту премию надо восстановить и включить в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 9 ст. 258 НК РФ, п. 17 ст. 2, ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 224-ФЗ). Причем амортизационную премию надо восстанавливать по основным средствам, введенным в эксплуатацию начиная с 01.01.2008 (ч. 10 ст. 9 Федерального закона N 224-ФЗ, Письмо ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@).

Поскольку здание склада организация ввела в эксплуатацию в 2007 г. (т. е. до 01.01.2008), требование НК РФ о восстановлении амортизационной премии на нее не распространяется (п. 2 Письма Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37, п. 1 Письма ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@). Поэтому организация вправе при пересчете налоговой базы по налогу при УСН, исключив из расходов стоимость склада, признать в расходах не только амортизацию по складу, но еще и амортизационную премию в размере до 10% первоначальной стоимости склада, начисленную по правилам гл. 25 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2007 г.).

В то же время, поскольку применение амортизационной премии приведет к существенному уменьшению суммы причитающихся с организации налога и пени и никаких разъяснений на этот счет ни Минфин России, ни ФНС России пока не давали, вероятны претензии со стороны налоговых органов. Поэтому рекомендуем закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения положение о том, что при пересчете налоговой базы по правилам гл. 25 НК РФ будет применяться амортизационная премия. Это может послужить дополнительным аргументом в пользу организации, если налоговый орган будет возражать против включения в расходы суммы амортизационной премии. И, учитывая, что есть примеры судебных решений, когда суды признавали за налогоплательщиками, применяющими УСН, право в такой ситуации признавать в расходах остаточную стоимость основных средств (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А74-2378/08-Ф02-1138/09, ФАС Центрального округа от 05.08.2010 N А14-19808/2009/695/28), возможно, и по вопросу о правомерности применения амортизационной премии суды будут на стороне налогоплательщика.

А. С.Колосовская

Издательство "Главная книга"

28.10.2010