Физическое лицо, состоящее в браке и имеющее несовершеннолетнего ребенка, получило наследство (денежные средства на банковском расчетном счете). В отношении этих средств на счете наследодателем было совершено завещательное распоряжение. Физическое лицо планирует в 2010 г. заключить договор покупки квартиры, в соответствии с условиями которого квартира будет приобретена в долевую собственность всех членов семьи с равными долями. Возможно ли предоставление имущественного налогового вычета по НДФЛ данному физическому лицу в случае перечисления средств за приобретаемую квартиру с унаследованного счета непосредственно организации-продавцу? Каков порядок получения имущественного налогового вычета по НДФЛ в данной ситуации?

Ответ: Одним из условий получения предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ имущественного вычета в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них является наличие платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца и другие документы).

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный названным подпунктом, не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц.

В соответствии со ст. 34 Семейного кодекса РФ имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью. В то же время имущество, принадлежавшее каждому из супругов до вступления в брак, а также имущество, полученное одним из супругов во время брака в дар, в порядке наследования или по иным безвозмездным сделкам (имущество каждого из супругов), является его собственностью (п. 1 ст. 36 СК РФ).

Таким образом, если оплата квартиры будет произведена непосредственно с банковского счета, владельцем которого является один из супругов (наследник вкладчика), то будет считаться, что второй супруг не участвовал в приобретении квартиры своими денежными средствами.

В этом случае второй супруг не имеет права на получение имущественного вычета.

На основании Постановления Конституционного Суда РФ от 13.03.2008 N 5-П родитель, приобретший за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически произведенными расходами в пределах общего размера данного вычета, установленного законом.

По мнению контролирующих органов, положения Постановления Конституционного Суда РФ от 13.03.2008 N 5-П распространяются только на случаи приобретения квартиры в общую долевую собственность одним родителем и несовершеннолетними детьми (Письмо Минфина России от 06.04.2009 N 03-04-07-01/109 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 09.04.2009 N ШС-17-3/78@), Письма ФНС России от 19.02.2010 N 3-5-03/220@, от 26.11.2009 N 3-5-04/1737, от 18.09.2009 N 3-5-04/1437@, УФНС России по г. Москве от 10.03.2010 N 20-14/024709, от 15.02.2010 N 20-14/4/015150@, от 06.11.2009 N 20-14/4/116322@).

Таким образом, родитель, с банковского счета которого будет произведена оплата приобретаемой квартиры, сможет воспользоваться имущественным вычетом только "за себя".

При приобретении имущества в общую долевую собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности (пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

В рассматриваемом случае квартира оформляется в совместную равнодолевую собственность двоих родителей и их несовершеннолетнего ребенка. В связи с этим общий размер имущественного вычета делится на троих - по 1/3 на каждого собственника. При этом, учитывая изложенное выше, воспользоваться вычетом может только один из супругов, за счет средств которого приобретена эта квартира. Размер предоставляемого ему имущественного вычета составит не более чем 1/3 от 2 000 000 руб.

Заметим, что позиция контролирующих органов по вопросу невозможности получения родителем части имущественного вычета, приходящейся на долю несовершеннолетнего ребенка, в случае когда сделка совершается не одним из родителей, а обоими, не является бесспорной.

Несмотря на то что Конституционный Суд РФ выносил Постановление по конкретному случаю (приобретение квартиры в общую долевую собственность одним из родителей и несовершеннолетними детьми), в основе этого решения лежали следующие рассуждения, носящие общий характер.

Одним из основных принципов налогообложения является равенство, под которым понимаются прежде всего равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения: одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя. Принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование. Налогоплательщики - особенно если это плательщики налога на доходы физических лиц - при одинаковой платежеспособности должны нести равное бремя налогообложения.

Как участники отношений общей долевой собственности несовершеннолетние дети обязаны нести бремя содержания принадлежащего им имущества (ст. 210 Гражданского кодекса РФ), включая участие в уплате налогов в отношении этого имущества (ст. 249 ГК РФ), что предполагает обязанность совершения от их имени необходимых юридических действий родителями, в том числе применительно к обязанности по уплате налогов. При этом несовершеннолетние дети, неся бремя уплаты налогов как сособственники, не могут рассматриваться как полностью самостоятельные субъекты налоговых правоотношений, возникающих, в частности, при применении положений НК РФ, устанавливающих право налогоплательщиков на имущественный вычет.

Исходя из конституционного принципа равного налогового бремени при подоходном налогообложении требуется учет экономического положения не только конкретного налогоплательщика, но и несовершеннолетних членов его семьи. Между тем право на получение в полном объеме имущественного налогового вычета налогоплательщиком, оплатившим за счет собственных средств приобретение совместно с несовершеннолетними детьми в общую долевую собственность объекта недвижимости, в НК РФ не предусмотрено, что приводит к ущемлению прав таких налогоплательщиков.

Родители, имеющие несовершеннолетних детей и расходующие собственные средства на приобретение объектов недвижимости в общую долевую собственность с ними, включая случаи, когда возникновение отношений общей долевой собственности предписывается императивными правовыми нормами, образуют самостоятельную группу налогоплательщиков. В силу конституционного принципа равенства налогообложения, на котором основано законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 3 НК РФ), эта группа налогоплательщиков не может быть поставлена в худшее положение по сравнению с другими плательщиками налога на доходы физических лиц.

На наш взгляд, анализ резолютивной части Постановления Конституционного Суда РФ позволяет сделать вывод, что право родителя, приобретшего за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически произведенными расходами в пределах общего размера данного вычета, установленного законом (то есть право воспользоваться частью имущественного вычета, приходящегося на несовершеннолетних детей), распространяется и на случаи приобретения квартиры двумя родителями и несовершеннолетним ребенком.

Однако велика вероятность того, что отстаивать свое право на получение имущественного вычета в размере, учитывающем долю несовершеннолетнего ребенка (в рассматриваемом случае - 2/3 от общего размера вычета), налогоплательщику придется в судебном порядке.

Е. В.Воробьева

Член Научно-экспертного совета

Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

20.10.2010