Общество является владельцем склада временного хранения. Оно оказывает услуги по хранению имущества, перемещаемого через таможенную границу РФ, до момента оформления клиентом экспортной декларации. Согласно какой статье НК РФ можно классифицировать данную услугу? По какой ставке НДС должна облагаться эта услуга (0% или 18%)?

Ответ: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогом по ставке 0 процентов облагаются операции по реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, естественно, при представлении в налоговые органы соответствующих документов.

Налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ (пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Таким образом, следует иметь в виду, что действующие нормы НК РФ не предусматривают применение налоговой ставки 0 процентов в отношении работ (услуг), связанных с производством и реализацией товаров, которые на момент выполнения работ не помещены под таможенный режим экспорта. На это обратили внимание налоговики в Письмах МНС России от 19.03.2004 N 03-3-06/724/32, от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@.

Экспорт - таможенная процедура, при которой товары таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами (ст. 212 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС)).

Под экспортируемыми товарами понимаются товары, помещенные под таможенный режим экспорта. При этом согласно ст. 204 ТК ТС днем помещения товаров под указанный таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Кроме прочего, помещение товаров под таможенный режим экспорта предусматривает обязанность уплаты вывозных таможенных пошлин (ст. 213 ТК ТС).

ТК ТС устанавливает, что помещение товаров под режим допускается с разрешения таможенного органа (ст. ст. 195, 196 ТК ТС).

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 23 ТК ТС владелец склада временного хранения осуществляет хранение товаров, находящихся под таможенным контролем, в случаях и на условиях, которые установлены таможенным законодательством РФ.

На основании п. 2 ст. 100 Таможенного кодекса РФ (в части, не противоречащей ТК ТС) склады временного хранения являются зонами таможенного контроля.

Таким образом, помещение товара на склад временного хранения еще не означает, что он помещен под таможенный режим экспорта. Помещенный на склад временного хранения товар приобретает статус товара, находящегося на временном хранении, и находится в зоне таможенного контроля.

Кроме прочего, как разъяснил Конституционный Суд РФ в Определении от 19.01.2005 N 41-О, при оценке правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов положения пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо рассматривать в системной связи, то есть неразрывно с положениями пп. 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом производства и реализации работ и услуг.

В пп. 1 и 2 п. 1 ст. 164 НК РФ определено, что порядок обложения налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов реализации работ и услуг напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов.

На сегодняшний день финансовое ведомство разъясняет, что это правило распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории (пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ) (Письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-07-08/63).

К иным подобным работам (услугам) могут быть отнесены только работы (услуги), которые являются действием, непосредственно направленным на вывоз товаров за пределы территории РФ конкретным транспортным средством, и которые выполнены (оказаны) в отношении товара, вывозимого за пределы территории РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.05.2007 N 19-11/048184.1).

Таким образом, товары, находящиеся на складе временного хранения, не помещены под таможенный режим экспорта. Следовательно, услуги по хранению товаров не относятся к комплексу услуг, оказанных в отношении товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации в режиме экспорта. Кроме того, по мнению Минфина России, данные услуги не поименованы в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, а значит, они облагаются НДС в общеустановленном порядке по ставке 18 процентов (Письмо Минфина России от 29.12.2007 N 03-07-08/367).

Также необходимо отметить, что перечень документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость для услуг по хранению товаров на складе временного хранения, ст. 165 НК РФ не предусмотрен.

Е. А.Емельяненко

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

12.10.2010