Организация, имеющая лицензию на проведение работ по геологическому изучению недр, предполагает осуществить в 2011 г. реорганизацию в форме разделения на три фирмы, которым будут переданы соответствующие части участков недр. В каком порядке вновь возникшие фирмы будут учитывать расходы на такие работы при исчислении налога на прибыль?

Ответ: Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. При разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом (п. 4 ст. 57 и п. 3 ст. 58 Гражданского кодекса РФ).

Недра предоставляются в пользование для геологического изучения, включающего поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, а также геологического изучения и оценки пригодности участков недр для строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых. Основание - п. 2 ч. 1 ст. 6 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1).

Предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов РФ, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом РФ, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами (ст. 11 Закона N 2395-1).

Право пользования участками недр переходит к другому субъекту предпринимательской деятельности в случае реорганизации юридического лица - пользователя недр путем его разделения в соответствии с законодательством РФ, если вновь созданное юридическое лицо намерено продолжать деятельность в соответствии с лицензией на пользование участками недр, предоставленной прежнему пользователю недр. Это следует из абз. 5 ч. 1 ст. 17.1 Закона N 2395-1.

При переходе права пользования участком недр лицензия на пользование участком недр подлежит переоформлению. В этом случае условия пользования участком недр, установленные прежней лицензией, пересмотру не подлежат (ч. 2 указанной статьи).

Порядок учета расходов на освоение природных ресурсов при исчислении налога на прибыль регулируется ст. 261 Налогового кодекса РФ.

Согласно абз. 1 п. 1 указанной статьи в целях гл. 25 НК РФ расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ, учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения (абз. 2 п. 2 ст. 261 НК РФ).

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) ст. 325 НК РФ была дополнена п. 6. Указанные изменения вступили в силу с 2 сентября 2010 г. (п. 1 ст. 10 Закона N 229-ФЗ).

Данным пунктом определено, что при переходе (передаче) в соответствии с законодательством РФ права пользования участком (участками) недр к третьему лицу расходы на освоение природных ресурсов, фактически осуществленные налогоплательщиком - прежним владельцем лицензии, учитываются им в порядке, установленном ст. 325 НК РФ. В случае если переход (передача) права пользования участком (участками) недр происходит в связи с реорганизацией организации, учет расходов осуществляется в соответствии с п. 2.1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, в случае реорганизации в форме разделения права пользования участком недр переходят к вновь образованным юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом. Лицензия на пользование участком недр, полученная реорганизованной организацией, подлежит переоформлению на вновь созданных в ходе реорганизации юридических лиц.

В случае если переход права пользования участком недр к другим лицам связан с реорганизацией юридического лица - прежнего владельца лицензии, расходы на проведение работ по геологическому изучению недр учитываются при исчислении налога на прибыль в порядке, установленном п. 2.1 ст. 252 НК РФ.

При этом расходами вновь созданных юридических лиц признаются расходы, предусмотренные ст. 261 НК РФ, осуществленные реорганизуемой организацией в той части, которая не была учтена ею при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Указанные расходы учитываются вновь возникшими юридическими лицами в порядке и на условиях, которые предусмотрены гл. 25 НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (абз. 2 п. 2.1 ст. 252 НК РФ).

При этом расходы на самостоятельное проведение работ по геологическому изучению недр признаются для целей налогообложения в сумме фактических затрат с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ). Такие расходы включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев. Основание - п. п. 2 и 6 ст. 261 НК РФ.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.10.2010