Признаются ли убытками (учитываемыми в целях исчисления налога на прибыль) организации - учредителя по договору доверительного управления убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, если по условиям указанного договора учредитель управления является выгодоприобретателем?

Ответ: На основании п. 1 ст. 276 Налогового кодекса РФ определение налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом осуществляется:

в соответствии с п. 3 данной статьи в случае, если по условиям указанного договора выгодоприобретателем является учредитель управления;

в соответствии с п. 4 данной статьи в случае, если по условиям указанного договора учредитель управления не является выгодоприобретателем.

Согласно п. 3 ст. 276 НК РФ доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода.

Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством, или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

При этом согласно абз. 3 п. 4 ст. 276 НК РФ (до вступления в силу п. 29 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) убытки, полученные в течение срока действия такого договора от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя), учитываемыми в целях налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Исходя из абз. 3 п. 1 ст. 276 НК РФ указанное правило может применяться только в случае, если по условиям указанного договора учредитель управления не является выгодоприобретателем.

Если по условиям указанного договора выгодоприобретателем является учредитель управления, применяются правила не п. 4 ст. 276 НК РФ, а п. 3 данной статьи, в котором отсутствует запрет учитывать убыток, полученный от использования переданного в доверительное управление имущества в течение срока действия договора доверительного управления.

Следовательно, если организация - учредитель по договору доверительного управления по условиям указанного договора является выгодоприобретателем, убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, по смыслу ст. 276 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) признаются убытками, учитываемыми в целях налогообложения прибыли.

Правомерность подобных выводов подтверждается и позицией Минфина России в Письме от 19.08.2009 N 03-03-06/2/156.

Законом N 229-ФЗ абз. 3 п. 4 ст. 276 НК РФ признается утратившим силу. Одновременно Законом N 229-ФЗ ст. 276 НК РФ дополнена п. 4.1, согласно которому убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя), учитываемыми в целях налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Данные изменения, исходя из п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ, вступают в силу с 01.01.2011.

Следовательно, после вступления в силу указанных изменений правило, ранее установленное в абз. 3 п. 4 ст. 276 НК РФ, применительно к ситуации, когда учредитель управления не является выгодоприобретателем, распространено и на ситуации, когда выгодоприобретателем является учредитель управления.

Таким образом, убытками организации - учредителя по договору доверительного управления, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, если по условиям указанного договора учредитель управления является выгодоприобретателем:

- до 01.01.2011 - признаются;

- с 01.01.2011 - не признаются.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

23.09.2010