Вправе ли налогоплательщик получить акт совместной сверки расчетов по налогам, если сверка была проведена по инициативе налогоплательщика, не являющегося крупнейшим, а сверкой не выявлено расхождений между данными налогового органа и налогоплательщика?

Ответ: Согласно п. 7 ст. 45 Налогового кодекса РФ по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов. Результаты сверки оформляются актом, который подписывается налогоплательщиком и уполномоченным должностным лицом налогового органа.

Также п. 7 ст. 45 НК РФ (в ранее действовавшей редакции до 02.09.2010) установлено, что в случае, предусмотренном п. 7 ст. 45 НК РФ, на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

На основании пп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ (в ранее действовавшей редакции до 02.09.2010) в обязанности налоговых органов входит осуществление по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместной сверки сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов.

При этом НК РФ (в ранее действовавшей редакции до 02.09.2010) не установлена обязанность налоговых органов по направлению налогоплательщику акта совместной сверки расчетов по налогам.

Статьей 21 НК РФ (в ранее действовавшей редакции до 02.09.2010), устанавливающей права налогоплательщиков, также не предусмотрено право налогоплательщиков получить акт совместной сверки расчетов по налогам.

Приказом ФНС России от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@ утвержден Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами (далее - Регламент).

Согласно разд. 3 Регламента должностное лицо отдела работы с налогоплательщиками формирует акты сверки расчетов налогоплательщика по формам N N 23 (полная) и 23-а (краткая), справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам по формам N N 39-1 и 39-1ф.

Особенности проведения сверки расчетов налогоплательщика по заявлению налогоплательщика установлены п. 3.4 Регламента.

Согласно п. 3.4.3 Регламента должностное лицо отдела работы с налогоплательщиками формирует акт сверки расчетов по форме N 23-а (краткая) в течение 5 рабочих дней со дня получения заявления налоговым органом.

В силу п. 3.4.5 Регламента первый экземпляр документа с подписями налогоплательщика, должностного лица отдела работы с налогоплательщиками передается налогоплательщику (его представителю) или направляется по почте, второй экземпляр с отметкой налогоплательщика (его представителя) о получении (или отправке по почте) остается в налоговом органе по месту проведения сверки.

Также п. 3.1.3 Регламента установлено, что в случае отсутствия в форме N 23-а (краткая) расхождений данных налогового органа с данными налогоплательщика на документ ставятся подписи налогоплательщика или его уполномоченного представителя и должностного лица отдела работы с налогоплательщиками. Первый экземпляр подготовленного акта сверки по форме N 23-а (краткая) в течение 3 рабочих дней вручается налогоплательщику или передается в отдел финансового и общего обеспечения (общего обеспечения) для отправки по почте. Если акт сверки расчетов налогоплательщика по форме N 23-а (краткая) вручается лично, то на втором экземпляре ставятся дата получения и подпись налогоплательщика (его представителя).

Таким образом, налогоплательщик вправе получить акт совместной сверки по налогам в течение 3 рабочих дней, если он получает его самостоятельно. Если акт отправляется по почте, то налоговый орган должен осуществить отправку акта в течение 3 рабочих дней. Но данное право предусмотрено только внутренним документом ФНС России, который, согласно п. 2 ст. 4, ст. 6 НК РФ, не является нормативным правовым актом о налогах и сборах.

Но в то же время следует отметить, что Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) в часть первую НК РФ внесены изменения.

Согласно п. 7 ст. 1 Закона N 229-ФЗ пп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой налоговый орган обязан осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам оформляются актом. Акт совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам вручается (направляется по почте заказным письмом) или передается налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в течение следующего дня после дня составления такого акта.

Также в силу п. 3 ст. 1 Закона N 229-ФЗ п. 1 ст. 21 НК РФ дополнен пп. 5.1, на основании которого налогоплательщики имеют право на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам.

В силу п. 1 ст. 10 Закона N 229-ФЗ рассмотренные изменения вступают в силу по истечении 1 месяца со дня официального опубликования Закона N 229-ФЗ (опубликован в "Российской газете" 02.08.2010).

Также п. 14 ст. 10 Закона N 229-ФЗ установлено, что нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации и федеральных органов исполнительной власти, принятые до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, действуют впредь до признания их утратившими силу или принятия соответствующих нормативных правовых актов Правительством Российской Федерации и уполномоченными федеральными органами исполнительной власти.

В настоящее время Регламент не признан утратившим силу, следовательно, его положения, касающиеся совместной сверки расчетов, должны применяться налоговыми органами в части, не противоречащей положениям НК РФ.

Таким образом, акт совместной сверки расчетов по налогам, если сверка была проведена по инициативе налогоплательщика, не являющегося крупнейшим, а сверкой не выявлено расхождений между данными налогового органа и налогоплательщика, налогоплательщик вправе получить как до, так и после вступления в силу Закона N 229-ФЗ, но с 02.09.2010 данное право прямо предусмотрено НК РФ.

Отметим, что налоговым органом акт сверки должен быть направлен:

- до 02.09.2010: в течение 3 рабочих дней со дня составления акта;

- после 02.09.2010: на следующий день после составления акта.

А. Л.Кудрявцева

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

21.09.2010