Подлежат ли налогообложению НДС услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, согласно которому застройщик обязуется с привлечением других лиц построить многоквартирный дом (при этом цена договора отдельно не выделяет сумму денежных средств на оплату услуг застройщика)?

Ответ: С 1 октября 2010 г. вступает в силу поправка, внесенная в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 17.06.2010 N 119-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 119-ФЗ), касающаяся налогообложения НДС услуг застройщика на основании договора участия в долевом строительстве и устранившая неоднозначность позиций по данному вопросу (ст. 4, п. 2 ст. 7 Закона N 119-ФЗ). Согласно ст. 4 Закона N 119-ФЗ п. 3 ст. 149 НК РФ дополняется пп. 23.1, в соответствии с которым не подлежат налогообложению НДС услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Вместе с тем Законом N 119-ФЗ внесены также изменения в Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", которые вступили в силу уже с 21.06.2010, со дня официального опубликования Закона N 119-ФЗ (ст. 3, п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ). Благодаря данным поправкам в настоящее время положения Федерального закона N 39-ФЗ не распространяются, в частности, на отношения, которые связаны с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве и регулируются Законом N 214-ФЗ.

Напомним, что до внесенных Законом N 119-ФЗ поправок в законодательные акты РФ вопрос о налогообложении НДС услуг застройщика на основании договора участия в долевом строительстве решался неоднозначным образом.

Прежде всего определимся с понятиями. На основании п. 1 ст. 2 Закона N 214-ФЗ (в ред. Закона N 119-ФЗ) застройщиком является юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды, на праве субаренды земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с Законом N 214-ФЗ для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

При этом согласно ч. 2 ст. 3 Закона N 214-ФЗ право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, имеют отвечающие требованиям Закона N 214-ФЗ застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

В свою очередь, по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости (ч. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ).

В договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика (ч. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ).

Минфин России неоднократно высказывал свою позицию по данному вопросу, согласно которой сумма денежных средств, получаемая застройщиком согласно договору участия в долевом строительстве на оплату услуг застройщика, облагается НДС в общеустановленном порядке (Письма от 07.07.2009 N 03-07-10/10, от 25.03.2008 N 03-07-10/02, от 12.07.2005 N 03-04-01/82 (направлено Письмом ФНС России от 02.08.2005 N ММ-6-03/632)).

К подобному выводу, однако с иным обоснованием, приходило большинство арбитражных судов. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 29.01.2010 N Ф09-11382/09-С2 указал следующее. При исследовании обстоятельств рассматриваемого дела установлено, что налогоплательщик не включил в налогооблагаемую базу по НДС суммы финансового результата, полученного им как застройщиком по окончании строительства жилых многоквартирных домов и сдачи указанных объектов инвесторам. При этом общая сумма средств, полученных обществом от дольщиков в виде инвестиций на долевое строительство по соответствующим договорам, превысила общую сумму затрат по строительству объектов, составивших фактическую себестоимость объектов, таким образом, застройщиком получен финансовый результат в виде экономии инвестиционных средств. Суд указал: учитывая, что в качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат, необходимых для получения какого-либо полезного эффекта, вывод о том, что по завершении инвестиционного проекта денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение, является правильным. При таких обстоятельствах следует признать, что сумма превышения инвестиционного взноса, полученного обществом как застройщиком от участников договоров о долевом участии в строительстве, над фактическими затратами по строительству объектов связана с оплатой реализованных обществом услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве, вследствие чего подлежит включению в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ. Следует отметить, что данную позицию поддержал также ВАС РФ в Определении от 11.06.2010 N ВАС-7486/10.

Кроме того, в Постановлении от 22.10.2008 по делу N А79-7444/2007 ФАС Волго-Вятского округа отметил, что деятельность организации по привлечению денежных средств от дольщиков на основании договоров о долевом участии в строительстве жилого дома не является инвестиционной, так как регулируется Законом N 214-ФЗ. В результате исполнения договора об участии в долевом строительстве жилого дома одна сторона выполняет строительные работы, а другая получает результат строительства в виде жилого помещения (квартиры) в возведенном объекте. Полученные налогоплательщиком от участников долевого строительства денежные средства являются авансовыми платежами и подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС.

Вместе с тем в арбитражной практике имела место и иная точка зрения, согласно которой по своей природе денежные средства, полученные застройщиком, являются инвестиционными и передаются ему с целью обеспечения строительства жилого дома в целом. Поскольку в силу пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается объектом налогообложения НДС передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, услуги организации-застройщика не облагаются НДС (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.10.2007 по делу N А28-4176/2007-145/21).

Таким образом, как видим, Законом N 119-ФЗ устранено неоднозначное понимание данного вопроса.

Стоит также отметить, что Закон N 119-ФЗ внес изменения и в ч. 1 ст. 14.28 Кодекса РФ об административных правонарушениях, согласно которым административным правонарушением является не только привлечение денежных средств гражданина для долевого строительства лицом, не имеющим на это права, но и привлечение таких средств в нарушение требований, установленных ч. 2 ст. 1 Закона N 214-ФЗ. Примечанием к указанной статье КоАП РФ, введенным Законом N 119-ФЗ, установлено, что в случае нарушения лицом, привлекающим денежные средства для строительства, требований ч. 2 ст. 1 Закона N 214-ФЗ в новой редакции административная ответственность наступает в отношении каждого случая неправомерного привлечения средств. Указанные положения КоАП РФ вступили в силу с 21.06.2010, со дня официального опубликования Закона N 119-ФЗ (ст. 5, п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ).

Е. В.Забавникова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

06.09.2010