Организация-поставщик получила от покупателя вексель Сбербанка России в качестве предоплаты за услуги и передала данный вексель продавцу в качестве предоплаты за товар. Должна ли организация начислить НДС в бюджет с предоплаты, полученной векселем от покупателя, и если должна, то по какой строке декларации по НДС отражать сумму НДС с предоплаты векселем? Следует ли выставлять при этом счет-фактуру на предоплату и регистрировать его в книге продаж, и если следует, то как в этом случае заполнять строку 5 (N и дата платежно-расчетного документа) счета-фактуры? Может ли покупатель принять НДС к вычету с предоплаты продавцу векселем?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы по НДС является день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 307 Гражданского кодекса РФ обязательства возникают из договора и иных оснований, указанных в ГК РФ.

Пунктом 1 ст. 423 ГК РФ установлено, что договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 861 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 862 ГК РФ при осуществлении безналичных расчетов допускаются расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом.

Стороны по договору вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в п. 1 ст. 862 ГК РФ (п. 2 ст. 862 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 486 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара.

На основании вышеизложенного получение векселя от покупателя в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг является предоплатой, с которой следует начислить НДС в бюджет.

В Письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@ также выражено мнение, что оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в целях применения пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Порядок ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством РФ (п. 8 ст. 169 НК РФ).

Пунктом 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), установлено, что при безденежных формах расчетов продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В Приложении N 1 "Состав показателей счета-фактуры" к Правилам разъясняется, что при составлении счета-фактуры при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) с применением безденежной формы расчетов в строке 5 счета-фактуры ставятся прочерки.

Согласно п. 38.4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, в графах 3 и 5 по строке 070 "Суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав" разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации" отражаются суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (за исключением сумм оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиками, определяющими момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ), и соответствующие суммы налога.

Отдельной строки для отражения сумм предоплаты (и, соответственно, сумм НДС с предоплаты, полученной в виде векселя) в налоговой декларации по НДС не предусмотрено.

В силу п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежат суммы НДС, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пунктом 9 ст. 172 НК РФ определено, что вычеты сумм НДС, указанных в п. 12 ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

В силу п. 8 Правил счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты.

Согласно п. 11 Правил в книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) при безденежных формах расчетов.

Следовательно, если предоплата была произведена векселем, то в этом случае у покупателя нет права на вычет НДС с предоплаты.

В п. 2 Письма Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39 также отмечается, что при осуществлении предварительной оплаты (частичной оплаты) в безденежной форме вычет НДС по такой оплате (частичной оплате) не производится, поскольку в данном случае у покупателя товаров (работ, услуг) отсутствует платежное поручение.

Таким образом, организации-поставщику следует:

- с предоплаты, полученной векселем от покупателя, начислить НДС в бюджет;

- выставить счет-фактуру на сумму предоплаты;

- зарегистрировать данный счет-фактуру в книге продаж;

- в строке 5 (номер и дата расчетно-платежного документа) поставить прочерки;

- в графах 3 и 5 строки 070 разд. 3 декларации отразить, соответственно, сумму предоплаты и сумму НДС, начисленного с предоплаты.

Принять НДС к вычету с предоплаты продавцу векселем покупатель не может.

Н. Н.Лобанова

Консалтинговая группа "Аюдар"

03.09.2010