Какая налоговая ставка по НДФЛ установлена в отношении доходов иностранного гражданина от осуществления трудовой деятельности в Российской федерации по срочному трудовому договору длительностью 1 год, если данный гражданин имеет большой опыт работы (высококвалифицированный экономист) и согласно трудовому договору его заработная плата в общей сложности составляет 3 млн 600 тыс. руб. (по 300 тыс. руб. ежемесячно), а срок пребывания гражданина на территории Российской Федерации начинается с даты вступления в силу трудового договора?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено данной статьей.

Пунктом 2 ст. 207 НК РФ определено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения.

В соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 19.05.2010 N 86-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 86-ФЗ)) налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

ФНС России в Письме от 25.06.2009 N 3-5-04/881@ разъясняла, что в течение налогового периода налоговый статус физического лица может меняться в зависимости от времени его нахождения в Российской Федерации и за ее пределами. По итогам налогового периода устанавливается окончательный налоговый статус физического лица, определяющий налогообложение его доходов, полученных за налоговый период. При этом налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

В случае если срок нахождения физического лица на территории Российской Федерации в течение 12 месяцев, предшествующих дате выплаты дохода, будет составлять менее 183 дней, работник не признается налоговым резидентом Российской Федерации и его доходы от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 30 процентов.

Если на дату выплаты дохода работник будет признан налоговым резидентом Российской Федерации, его доходы от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 13 процентов.

В случае если в текущем налоговом периоде работник приобретет статус налогового резидента Российской Федерации и его налоговый статус более не изменится (либо по итогам налогового периода иностранный сотрудник организации будет признан налоговым резидентом Российской Федерации), то по его доходам от источников в Российской Федерации сумма налога на доходы физических лиц, ранее рассчитанная по ставке 30 процентов, подлежит перерасчету по ставке 13 процентов.

Перерасчет сумм налога на доходы физических лиц в связи с изменением налогового статуса налогоплательщика производится после наступления даты, с которой налоговый статус данного лица за текущий налоговый период поменяться не сможет, либо при окончательном определении его налогового статуса по итогам налогового периода. Указанный перерасчет производится с начала налогового периода, в котором произошло изменение налогового статуса работника.

Следовательно, исходя из положений НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 86-ФЗ) в указанной ситуации, пока работник не признается налоговым резидентом Российской Федерации, его доходы от осуществления трудовой деятельности в Российской Федерации по срочному трудовому договору подлежат налогообложению по ставке 30 процентов. Если на дату выплаты дохода работник будет признан налоговым резидентом Российской Федерации, его доходы от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 13 процентов. После того как работник приобретет статус налогового резидента и этот статус более не изменится, сумма НДФЛ по доходам, ранее рассчитанная по ставке 30 процентов, подлежит перерасчету по ставке 13 процентов в соответствии с указанными ФНС России разъяснениями.

Законом N 86-ФЗ положения п. 3 ст. 224 НК РФ изложены в новой редакции.

Согласно п. 3 ст. 224 НК РФ (в ред. Закона N 86-ФЗ) налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ), в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.

Одновременно Законом N 86-ФЗ в Закон N 115-ФЗ введена ст. 13.2, регулирующая особенности осуществления трудовой деятельности иностранными гражданами - высококвалифицированными специалистами.

Согласно п. 1 ст. 13.2 Закона N 115-ФЗ (в ред. Закона N 86-ФЗ) в целях Закона N 115-ФЗ высококвалифицированным специалистом признается иностранный гражданин, имеющий опыт работы, навыки или достижения в конкретной области деятельности, если условия привлечения его к трудовой деятельности в Российской Федерации предполагают получение им заработной платы (вознаграждения) в размере двух и более миллионов рублей за период, не превышающий одного года. Исходя из приоритетов развития российской экономики Правительство Российской Федерации вправе снижать указанные требования к размеру заработной платы (вознаграждения) таких иностранных граждан.

На основании ч. 3 ст. 9 Закона N 86-ФЗ изменения в НК РФ вступают в силу со дня официального опубликования Закона N 86-ФЗ (опубликован в "Российской газете", N 109, 21.05.2010).

Исходя из ч. 4 ст. 9 Закона N 86-ФЗ положения п. 3 ст. 224 НК РФ (в ред. Закона N 86-ФЗ) применяются с 01.07.2010.

Таким образом, в отношении рассматриваемых доходов:

- полученных до 01.07.2010 - пока работник не признается налоговым резидентом Российской Федерации, доходы подлежат налогообложению по ставке 30 процентов. Если на дату выплаты дохода работник будет признан налоговым резидентом Российской Федерации, его доходы от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 13 процентов. После того как работник приобретет статус налогового резидента и этот статус более не изменится, сумма НДФЛ по доходам, ранее рассчитанная по ставке 30 процентов, подлежит перерасчету по ставке 13 процентов в соответствии с указанными ФНС России разъяснениями;

- полученных начиная с 01.07.2010 - применяется налоговая ставка НДФЛ в размере 13 процентов вне зависимости от того, признается работник налоговым резидентом или нет.

Д. В.Комаров

Аппарат Комитета

Совета Федерации по бюджету

25.08.2010