Организация, осуществляющая реализацию алкогольной продукции, поместила партию данного товара под таможенный режим экспорта, но банковская гарантия была получена через 10 дней после срока, установленного для оплаты акциза. Поручительство банка отсутствовало

Правомерно ли освобождение указанной партии от обложения акцизом в налоговом периоде, когда партия была помещена под режим экспорта?

Ответ: На основании п. 1 ст. 179 Налогового кодекса РФ плательщиками акциза признаются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Согласно п. 2 данной статьи организации и иные лица, указанные в настоящей статье, признаются налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с гл. 22 НК РФ, регулирующей отношения по обложению акцизами.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ к подакцизным товарам относится алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликеро-водочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5 процента, за исключением виноматериалов).

Как указывает пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ, объектом обложения акцизом признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.

В силу п. 3 ст. 204 НК РФ уплата акциза при реализации (передаче) налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров производится исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено данной статьей.

На основании ст. 192 НК РФ налоговым периодом признается календарный месяц.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории РФ с учетом потерь в пределах норм естественной убыли не подлежит обложению акцизом.

На основании п. 1 ст. 184 НК РФ освобождение от обложения акцизом операций, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, производится только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта или при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону.

Пункт 2 данной статьи указывает, что налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со ст. 74 НК РФ или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены п. п. 7 и 7.1 ст. 198 НК РФ, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров и неуплаты им акциза и (или) пеней.

При отсутствии же поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Статья 184 НК РФ не устанавливает срок предоставления банковской гарантии.

Вместе с тем, поскольку банковская гарантия не была представлена к моменту наступления срока, установленного для оплаты, следует сделать вывод, что освобождение партии алкогольной продукции от обложения акцизом в налоговом периоде, когда партия была помещена под режим экспорта, неправомерно.

Как разъяснил Минфин России в Письме от 18.03.2008 N 03-07-06/24, налогоплательщик имеет право на освобождение от уплаты акциза по операциям, совершаемым с подакцизными товарами в отчетном налоговом периоде, если помещение под таможенный режим экспорта и представление банковской гарантии осуществлены до наступления срока уплаты акциза.

Противоположную позицию занимает судебная практика (см. Постановления ФАС Московского округа от 13.04.2009 N КА-А40/1744-09 и от 29.04.2009 N КА-А40/3432-09, а также ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 N А56-2932/2007).

Таким образом, освобождение указанной партии от обложения акцизом в налоговом периоде, когда партия была помещена под режим экспорта, неправомерно. Противоположную позицию, очевидно, придется доказывать в суде.

А. П.Чопяк

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

20.08.2010