Организация-подрядчик по договору подряда изготовила металлоконструкции. Стоимость работ по договору 6 000 000 руб., затраты на изготовление составили 5 500 000 руб. Заказчик исчез, не оплатив и не получив заказ. Для того чтобы покрыть свои убытки, подрядчик, руководствуясь п. 6 ст. 720 ГК РФ, сдал изготовленные конструкции в металлолом и получил выручку в сумме 4 000 000 руб. Как в данном случае отразить операции по изготовлению и продаже металлоконструкций в целях исчисления налога на прибыль? В какой момент нужно признать доход от реализации работ по договору подряда и в какой сумме?

Ответ: В соответствии с п. 6 ст. 720 Гражданского кодекса РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, при уклонении заказчика от принятия выполненной работы подрядчик вправе по истечении месяца со дня, когда согласно договору результат работы должен был быть передан заказчику, и при условии последующего двукратного предупреждения заказчика продать результат работы, а вырученную сумму, за вычетом всех причитающихся подрядчику платежей, внести на имя заказчика в депозит в порядке, предусмотренном ст. 327 ГК РФ.

Требование о взыскании основного долга по оплате результата работ в данном случае не может быть заявлено, поскольку акт выполненных работ не подписан заказчиком и у него не возникла обязанность оплатить их. Такая точка зрения высказана, в частности, в Рекомендациях научно-консультативного совета о практике применения законодательства (выработаны Научно-консультативным советом при ФАС Волго-Вятского округа по итогам заседания Совета от 08.06.2007 в городе Саранске).

В целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 3 ст. 271 Налогового кодекса РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В данном случае работа, выполненная в рамках договора подряда, заказчиком не принята (отсутствует подписанный заказчиком акт сдачи-приемки работ). Подрядчик, на основании п. 6 ст. 720 ГК РФ, реализует результат выполненной работы на сторону. Эта реализация осуществляется путем продажи изготовленных металлоконструкций.

Таким образом, продажа изготовленных металлоконструкций является в данном случае способом продажи результата выполненных подрядчиком работ. То есть результат работ по договору подряда фактически реализуется не заказчику, а стороннему лицу путем реализации ему изготовленных в рамках договора подряда металлоконструкций. Поэтому датой реализации работ по договору подряда является дата реализации металлоконструкций.

В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Поскольку результат выполненных работ реализуется в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 720 ГК РФ, организация-подрядчик может претендовать на получение выручки в размере вырученной при продаже металлоконструкций суммы, но не выше договорной стоимости работ по договору подряда. Поскольку в данном случае вырученная при продаже металлоконструкций сумма не превышает договорную стоимость работ, выручка от реализации подрядных работ, на наш взгляд, признается в сумме, равной продажной стоимости реализованных металлоконструкций, то есть в размере 4 000 000 руб.

Расходы, связанные с выполнением работ по договору подряда, учитываются в целях налогообложения прибыли в общем порядке. Прямые расходы (в соответствии с учетной политикой организации) признаются в расходах на дату реализации работ (то есть на дату реализации металлоконструкций). Косвенные расходы должны были признаваться в расходах сразу по мере возникновения (в тех периодах, к которым они относятся) (ст. 318 НК РФ).

Т. Л.Крутякова

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

20.08.2010