Организация, реализующая товары на экспорт, не смогла собрать в 180-дневный срок документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ. Правомерно ли привлечение ее к ответственности по ст. 119 НК РФ, если уточненная декларация за период, в котором состоялась отгрузка товаров на экспорт, будет сдана не в срок подачи деклараций по периоду, в котором произошла просрочка, а позже?

Ответ: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ при реализации российскими налогоплательщиками товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В соответствии с п. п. 9 и 10 ст. 165 НК РФ указанные документы представляются в налоговый орган в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, одновременно с налоговой декларацией.

При этом согласно абз. 6 п. 9 ст. 165 НК РФ для товаров, помещенных под таможенный режим экспорта в период с 01.07.2008 по 31.03.2010 включительно, срок для подтверждения экспорта составляет 270 календарных дней. Соответствующие изменения внесены в п. 9 ст. 165 НК РФ пп. 1 ст. 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ и применяются до 1 января 2011 г.

На основании п. 9 ст. 167 НК РФ в случае, если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не собран в установленный срок, момент определения налоговой базы по таким товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, т. е. как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). В связи с этим налогоплательщик, не подтвердивший документально правомерность применения ставки в размере 0 процентов в течение 180 дней, обязан уплатить НДС на основании п. п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ по ставкам в размере 10 или 18 процентов.

Таким образом, если на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, не собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, налогоплательщик обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить и уплатить НДС. Невыполнение названных действий является неуплатой налога.

При этом п. 5 ст. 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Поскольку налогоплательщиком ранее уже представлялась декларация за период, в котором произошла отгрузка товаров на экспорт, декларация, которую он должен представить, если предусмотренные ст. 165 НК РФ документы не будут собраны в течение 180 дней, является уточненной.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Статья 119 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в установленный законодательством о налогах срок.

При этом срок для представления уточненных налоговых деклараций налоговым законодательством не установлен.

В Постановлении от 12.07.2005 N 2769/05 Президиум ВАС РФ указал, что сроки представления уточненных деклараций не установлены НК РФ, следовательно, их нельзя нарушить. Тогда как ст. 119 НК РФ предусматривает налоговую ответственность именно за несвоевременное (т. е. по истечении установленного срока) представление налоговой декларации.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 01.02.2008 N Ф03-А04/07-2/5616, ФАС Уральского округа от 20.04.2000 N Ф09-347/2000-АК, ФАС Центрального округа от 27.02.2004 N А68-АП-265/10-03, от 18.10.2001 N А54-1643/01-С11, ФАС Московского округа от 22.01.2010 N КА-А41/14496-09.

В Постановлении ФАС Уральского округа от 20.02.2007 N Ф09-752/07-С2 арбитражный суд пришел к выводу, что если налогоплательщик в течение 180 дней не собрал всех необходимых документов на экспортированный товар, то он обязан перечислить в бюджет НДС по внутренней ставке, а затем представить декларацию с заявленным НДС к вычету в общеустановленном порядке. При этом налоговая декларация должна быть представлена не за тот налоговый период, когда товар был вывезен за пределы РФ, а за последний период, который истек на момент представления декларации.

Таким образом, с учетом сложившейся судебной практики привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ является неправомерным, если уточненная декларация за период, в котором состоялась отгрузка товаров на экспорт, будет сдана не в срок подачи деклараций по периоду, в котором произошла просрочка, а позже.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

16.08.2010