Организация осуществляла реализацию товара через сеть дистрибьюторов. Дистрибьюторскими соглашениями была предусмотрена система скидок (бонусов) с цены товара, при этом цена указывалась в приложениях. При реализации товара дистрибьютору организация выставляла счета-фактуры, определяя налоговую базу по НДС на основании цены, указанной в приложениях к соглашениям. Впоследствии в случае предоставления бонуса налогоплательщик уменьшал указанную базу на сумму скидки в периоде ее предоставления. По результатам выездной проверки налоговый орган счел это неправомерным и доначислил НДС, пени и штраф, обосновав это тем, что в данной ситуации подлежало корректировке обязательство по уплате НДС в период выставления счета-фактуры. Есть ли основания для признания правомерными действий налогового органа?

Ответ: В силу п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Из п. 1 ст. 154 НК РФ следует, что налоговая база при реализации налогоплательщиками товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ.

Контролирующие органы считают, что при изменении цены ранее поставленного товара следует в выставленный при отгрузке товаров счет-фактуру внести соответствующие исправления. Кроме того, продавцу товаров необходимо внести изменения в книгу продаж, а также представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот налоговый период, в отношении которого им были внесены изменения в книгу продаж (см. Письма Минфина России от 25.10.2007 N 03-07-11/524, УФНС России по г. Москве от 28.05.2008 N 19-11/051071).

Однако необходимо отметить, что подобная ситуация неоднократно была предметом судебного разбирательства. Как показывает судебная практика, мнение судов расходится с позицией контролирующих органов. В частности, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 22.12.2009 N 11175/09 указал, что согласно п. 2 ст. 153 НК РФ включаемая в налоговую базу выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по их оплате. В соответствии с п. 4 ст. 166 НК РФ сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, как увеличивающих, так и уменьшающих налоговую базу. Таким образом, в целях НДС выручка определяется с учетом скидок в периоде реализации товаров, а в случае необходимости подлежит корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг). При этом не имеет значения оформление в соглашении порядка предоставления скидки (путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки), а также порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности). Иными словами, можно сделать вывод, что не имеет значения, предоставляется скидка посредством уменьшения указанной в договоре цены товара или путем перечисления покупателю дополнительного вознаграждения (премии, бонуса) за выполнение условий договора.

Помимо этого, были и другие судебные решения, подтверждающие, что предоставление скидки должно быть отражено в периоде совершения этой операции, а сами условия о скидках могут содержаться в дополнительных соглашениях (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2010 по делу N А44-2914/2009, 26.06.2009 N А56-14177/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.06.2009 N Ф04-3172/2009(7535-А03-42)).

Наше мнение в этом вопросе совпадает с позицией судов: информация о скидках должна отражаться в периоде ее предоставления покупателю. Следовательно, по нашему мнению, есть основания для признания позиции налогового органа в рассматриваемой ситуации неправомерной. Однако при применении подобной позиции налогоплательщику нужно учитывать, что она не совпадает с позицией контролирующих органов и может стать причиной судебного разбирательства.

П. С.Долгополов

Юридическая компания "Юново"

22.07.2010