На практике встречаются факты заключения договоров в форме трудовых соглашений, один из которых по своему содержанию больше подходит к трудовому договору, другой — к договору подряда, квалифицировать третьи договора очень трудно из-за скудности их содержания. Внутренним подразделениям контроля (службам охраны труда, бухгалтерии) и внешним органам контроля и надзора (органам федеральной инспекции труда, налоговым органам, аудиторам и т.д.) необходимо сначала квалифицировать заключенный с физическим лицом договор, лишь после этого можно сделать вывод о наличии или отсутствии нарушений норм трудового и налогового законодательства, а бухгалтерам и аудиторам, кроме того, необходимо сделать вывод (заключение) о правильности отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета и в финансовой отчетности.
Практика классификации договоров
Если заключены договоры названные трудовыми, в которых предусмотрена оплата, согласно штатному расписанию, утвержденных тарифов и сдельных расценок, положений об оплате труда и премировании, а для начисления заработной платы заполнены табеля учета рабочего времени или наряды на сдельную работу, то проблемы при их квалификации не возникнут, независимо от того, оформлены или не оформлены акты (накладные) на приемку изготовленной продукции на склад организации. Намного сложнее правильная квалификация (идентификация) договоров, названых договорами подряда.
Пример 1. Организация «А» заключила бессрочный трудовой договор с гр. Ивановым П.С. 18.08.03 года, в соответствии с которым Иванов должен выполнять работу по ремонту двигателей автомобилей. В июле 2004 года из строя вышли двигатели многих машин, что привело к их простоям. С целью сокращения простоев автомобилей и водителей руководство организации предприняло меры для поиска сторонних подрядчиков (исполнителей), но они не дали результатов. Привлечение слесаря Иванова П.С. к сверхурочной работе запрещено ТК РФ, поэтому руководство организации решило заключить с ним договор подряда на ремонт четырех двигателей в период с 5 июля по 3 августа 2004 года с оплатой 25000 рублей. Предусмотренные договором двигатели отремонтированы до 2 августа. Табель учета рабочего времени отражает выполнение трудовых функций в течение 8 часов каждый день по трудовому договору (журнал учета отремонтированных двигателей указывает на то, что слесарь Иванов в июле отремонтировал 7 двигателей, в т.ч. по договору подряда — 4, из них один отремонтирован 12 июля, второй — 19 июля). Акт приемки-сдачи работ (услуг) и четырех отремонтированных двигателей составлен 2 августа 2004 года. Бухгалтерией организации расчеты с Ивановым П.С. учтены на балансовом счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», взносы в ФСС РФ не начислены. Аудитор установил, что для ремонта двигателей использованы помещение мастерской, инструменты, электроэнергия, запасные части, смазочные материалы и ветошь, принадлежащие организации, хотя в договоре подряда такое условие отсутствует. Слесарь Иванов П.С. объяснил, что выполнение работ, предусмотренных договором подряда, он производил во время обеденного перерыва, после окончания смены, а также в субботние и воскресные дни (работал по 14 часов в сутки, в т.ч. по трудовому договору по 8 часов в рабочие дни). Руководство организации пояснило, что между организацией (заказчиком) и Ивановым П.С. (подрядчиком) было заключено устное соглашение, в соответствии с которым работы выполняются на материале заказчика, с использованием инструментов, оборудования и помещения заказчика, поэтому цена работы установлена без учета материальных расходов. Аудитор в своей письменной информации (отчете) отметил следующие недостатки в оформлении договора и первичных документов. В договоре подряда, заключенном в письменной форме, не уточнено, что работы (услуги) выполняются с использованием материалов, инструментов, оборудования и помещения заказчика, смета (расчет цены работы) к договору не приложена. Перемещение материалов со склада на ответственное хранение подрядчика документально не оформлено, а в требованиях-накладных на отпуск материалов для ремонта двигателей Иванов П.С. назван слесарем (не подрядчиком). Подрядчиком не составлен отчет об израсходовании материала (ст. 713 ГК РФ). Первые отремонтированные двигатели на автомобили были установлены 12 и 19 июля, а акт приемки-сдачи результатов работы (отремонтированных двигателей) составлен лишь 2 августа. Вывод аудитора: по заявлению заинтересованных лиц договор подряда судом может быть переквалифицирован в трудовой договор, что приведет к доначислению взноса в ФСС РФ, начислению доплаты за сверхурочную работу.
Пример 2. Организация «Б» имеет линию по обработке необрезных досок, обслуживаемую двумя столярами и одним слесарем по ремонту оборудования. Один столяр уволился в связи с переездом на другое место жительства. Служба кадров организации подобрала подходящего специалиста (столяра), но кандидат в столяра сможет уволиться и приступить к работе лишь через месяц. Руководство организации решило привлечь на временную работу бывших работников, ушедших на пенсию. Пенсионер Петров И.С. согласился временно работать столяром по договору подряда, если организация заплатит 10000 рублей. Хотя составлен договор подряда, Петров И.С. вынужден соблюдать правила внутреннего распорядка, в противном случае ежедневный пуск и эксплуатация линии обработки досок не состоялись бы. Кроме того, ежедневно не составлялись документы о передаче материалов подрядчику, о приемке от него готовой продукции (результатов работы). Такие документы почти невозможно составить, т.к. в обработке одних и тех же досок одновременно участвовали 2 штатных работника и подрядчик. Подрядчику выдавались брезентовый фартук и брезентовые рукавицы, что также косвенно подтверждает заключение не договора подряда, а трудового договора.
Пример 3. На время очередного отпуска кассира на выполнение его функций приглашен бывший кассир организации, находящийся на пенсии по старости. При этом заключен договор на оказание возмездных услуг ориентировочной стоимостью (ценой) 5000 рублей: - на приемку от работников организации неиспользованных авансов, выданных на командировочные и хозяйственные расходы, а также излишних авансовых выплат заработной платы; - на приемку от физических лиц выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также излишне выданных авансов; - на выдачу заработной платы; - на выдачу денег под отчет работникам организации, авансов поставщикам, подрядчикам и исполнителям; - на выдачу путевок и прочих денежных документов и ценных бумаг; - на хранение денег, денежных документов, ценных бумаг, кассовой книги, книги кассира-операциониста, имущества кассы и первичных документов в период с 8 часов утра до 17 часов вечера; - на составление и сдачу в бухгалтерию организации кассового отчета. В договоре указаны сроки и цена исполнения каждой кассовой операции. Договором также предусмотрено выделение организацией за свой счет специально оборудованного кассового помещения с набором счетных и кассовых аппаратов, копировальной бумаги, ручки, кассовой книги, книги кассира-операциониста, т.е. сторонами соблюдены все формальные требования ГК РФ, предъявляемые к составлению возмездного оказания услуг. В то же время такой договор по существу частично является трудовым: - в приходных расходных кассовых ордерах и в кассовых книгах исполнитель себя называл кассиром; - он был вынужден соблюдать правила внутреннего распорядка (начинать работу в 8 часов утра и уходить в 17 часов вечера); - соблюдать должностную инструкцию кассира и Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, доведенный письмом ЦБ РФ от 22.09.93 г. № 40 (далее — Порядок), которые приспособлены к условиям работы кассира по трудовому договору. В частности, излишки денег в кассе по п. 27 этого Порядка зачисляются не в доход подрядчика (кассира), а в доход заказчика (организации), т.е. результат работы подрядчика трансформируется в финансовый результат заказчика. Можно сравнить результат хозяйственной деятельности подрядчика-кассира с результатом деятельности подрядчика-строителя. Излишки денег и строительных материалов, выявленные у строителя, поступают в его распоряжение, а не в распоряжение заказчика. Кроме того, в п. 35 Порядка указано, что в случае временной замены кассира исполнение обязанностей кассира возлагается на другого работника по письменному приказу руководителя предприятия, а п. 32 Порядка требует назначения кассира приказом (решением, постановлением) руководителя предприятия, заключения с ним договора о полной материальной ответственности. Значит, договор подряда на выполнение функций кассира по заявлению заинтересованного лица судом будет признан, скорее всего, трудовым договором.
Пример 4. Организация «В» заключила договор подряда с Сидоровой О.И. на побелку складских помещений. По договору работа начинается 9 марта 2004 года и заканчивается 28 мая 2004 года. Цена (стоимость) работы — 75 тыс. руб. Договором предусмотрена выплата аванса в сумме 15 тыс. руб. в марте и 17 тыс. руб. в апреле. Работа от подрядчика принята актом от 31 мая 2004 года. Такой договор не содержит элементов трудового договора. 3 июня с Сидоровой О.И. заключен аналогичный договор подряда на проведение отделочных работ в административно-бытовом корпусе организации «В». По договору работа начинается 4 июня и заканчивается 31 августа. Этот договор также не может быть квалифицирован как трудовой. Но сторонам договора необходимо иметь в виду, что предпринимательская деятельность Сидоровой О.И. в соответствии со ст.23 ГК РФ подлежит государственной регистрации. Если Сидорова О.И. налоговым органом будет привлечена к ответственности за нарушение постановки на учет в налоговом органе (ст. 83 НК РФ), в соответствии со ст. 11 НК РФ она не вправе ссылаться на то, что она не является индивидуальным предпринимателем.
Некоторые организации применяют аккордно-премиальную систему оплаты труда. Трудовой договор при аккордно-премиальной системе оплаты труда от договора подряда отличается своим названием. Кроме того, трудовой договор предусматривает оплату труда, а не выплату аванса за выполненные работы и не оплату сданных (принятых) этапов работ или законченных работ (объектов).
Если заключен трудовой договор, то заполняются следующие первичные учетные документы: - табель учета рабочего времени, - акт по форме Т–73, - отчет о расходе материала по форме М–29.
Если заключается договор подряда, то, как правило, составляются: - акт приемки работы по форме КС–2, - отчет о расходовании строительных материалов по произвольной форме или форме № М–29.
Пример 5. Организация «Г» заключила срочный трудовой договор на 3 месяца с каменщиком Виноградовым А.Ф. (пенсионером). Предметом договора является выполнение функций каменщика при строительстве стен гаража. По условиям трудового договора общая сумма зарплаты за своевременную и качественную укладку стен гаража составляет 30 тыс. руб., в т.ч. оплата по тарифу — 14 тыс. руб., премия — 16 тыс. руб. (брак по вине работника не оплачивается). Премия уменьшается на 50% за несвоевременное выполнение трудового задания, она увеличивается на 10% при выполнении задания за 85 календарных дней, а при выполнении задания за 80 календарных дней увеличивается на 20%. При досрочном выполнении задания стороны расторгают договор досрочно. По условиям договора основанием для начисления премии является акт по форме Т–73 (постановление Госкомстата России от 05.01.04 г. № 1) и заключение комиссии организации, оценивающей качество и объем труда (работы) каменщика. В первом месяце работы на основании трудового договора и табеля учета рабочего времени заработная плата (тариф) Виноградова А.Ф. составила 4700 рублей, во втором месяце — 4600 рублей, в третьем — 3900 рублей. Так как трудовое задание выполнено качественно и досрочно (за 85 дней), ему в третьем месяце начислена премия в сумме 17600 рублей (16000 х 1,1 = 17600). Всего начислена заработная плата в сумме 30800 рублей. Материалы на строительство гаража со склада получил мастер организации, списание их на стоимость незавершенного строительства произведено по отчету мастера по форме М–29. Досрочное и качественное выполнение трудового задания оказалось выгодным для обеих сторон договора. У работника увеличились размер среднедневного заработка и общая сумма заработной платы, он раньше смог приступить к отдыху или деятельности в других сферах. Уменьшение срока строительства гаража работодателю способствует увеличению дохода от реализации услуг, работ, продукции и товаров. Организация «Г» могла заключить с Виноградовым А.Ф. договор подряда, в соответствии с которым подрядчик мог построить стену гаража из материалов заказчика, а также с использованием инструментов и инвентаря заказчика. В этом случае подрядчик составил бы отчет об использовании строительных материалов, а после окончания строительства заказчику вернул бы инструменты, инвентарь и неиспользованные материалы с оформлением акта или накладной, в первичных документах себя называл бы не работником (каменщиком), а подрядчиком. Материалы с его ответственного хранения были бы списаны на основании акта по форме КС–2 (постановление Госкомтата РФ от 30.10.97 г. № 71а) и отчета подрядчика.