Счет 09 «Отложенные налоговые активы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов. Отложенные налоговые активы принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение вычитаемых разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.
По дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 01 «Расчеты по налогу на прибыль», отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода.
По кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 01 «Расчеты по налогу на прибыль», отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.
Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, в сумме, на которую не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов, списывается с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Аналитический учет отложенных налоговых активов ведется по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла временная разница.
В целом отложенный налоговый актив возникает, когда моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают. Его рассчитывают по формуле: отложенный налоговый актив равен вычитаемая временная разница умноженная на ставку налога на прибыль.
Вычитаемые временные разницы возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, чем в налоговом, а доходы - позже. Эти разницы приводят к уменьшению налога на прибыль в будущих периодах. Такие ситуации могут возникать, например, если:
- фирма, использующая кассовый метод, начислила расходы, но фактически их не оплатила;
- сумма начисленных расходов (например, амортизации основных средств) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом и т.д.
Разберем пример, 20 августа 2010 года ООО «Промо» ввело в эксплуатацию новое оборудование стоимостью 240 000 руб. Срок его полезного использования - 4 года. В целях бухгалтерского учета ООО «Промо» начисляет амортизацию по сумме чисел лет срока полезного использования, а в целях налогообложения применяет линейный метод. Начислять амортизацию бухгалтер должен с 1 сентября 2010 года. Таким образом, вычитаемая временная разница составит 3000 руб. (8000 - 5000). Так как при линейном методе ежемесячная амортизация равна: 240 000 : (4 x 12) = 5 000 руб., а при методе по сумме чисел лет срока полезного использования: (4 : (1 + 2 + 3 + 4)) x 240 000 : 12 = 8 000 руб. В результате в конце III квартала 2010 года бухгалтер ООО «Промо» сделает проводку:
Дебет 02 субсчет «Амортизация по производственному оборудованию» Кредит 02 субсчет «Вычитаемые временные разницы» - 3000 руб. - отражена вычитаемая временная разница.
Одновременно с вычитаемой временной разницей рассчитывают и сумму отложенного налогового актива.
При этом бухгалтер должен сделать проводку:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - отражена сумма отложенного налогового актива.
Разберем следующий пример, ООО «Щебень» признает доходы и расходы для целей налогообложения кассовым методом. Во II квартале 2010 года ООО «Щебень» получило от своих поставщиков материалы на сумму 450 000 руб. (в том числе НДС - 75 000 руб.) и передало их в производство. В этом квартале фирма перечислила поставщику только часть денег - 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Ставка налога на прибыль составляет 20%. Таким образом, в бухгалтерском учете расходы будут признаны в размере 375000 руб. (450 000 - 75 000), а в налоговом - в сумме 200 000 руб. (240 000 - 40 000). Вычитаемая временная разница составит 175 000 руб. (375 000 - 200 000). При этом бухгалтер ООО «Щебень» должен сделать проводки:
Дебет 10 Кредит 60 - 375 000 руб. (450 000 - 75 000) - оприходованы материалы;
Дебет 19 Кредит 60 - 75 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;
Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - перечислены деньги поставщику за материалы;
Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Вычитаемые временные разницы» - 175 000 руб. - отражена вычитаемая временная разница.
По итогам II квартала бухгалтер ООО «Щебень» сделал проводку:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 35 000 руб. (175 000 руб. х 20%) - отражена сумма отложенного налогового актива.
По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц нужно делать проводку:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 - уменьшена сумма отложенного налогового актива.
Далее воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, что в III квартале 2010 года ООО «Щебень» полностью погасило свою задолженность перед поставщиками, перечислив им 210 000 руб. При этом бухгалтер ООО «Щебень» должен сделать проводки:
Дебет 60 Кредит 51 - 210 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 - 35 000 руб. (175000 руб. х 20%) - отложенный налоговый актив погашен.
Если же объект, по которому компания ранее отразила отложенный налоговый актив, выбыл, то сумму отложенного актива нужно списать на счет 99 «Прибыль и убытки»:
Дебет 99 Кредит 09 - списана сумма отложенного налогового актива.
Пример, в июне 2010 года ООО «Щебень» продало станок. Сумма начисленной амортизации к моменту выбытия составила:
- в бухгалтерском учете - 44 000 руб.;
- в налоговом учете - 40 000 руб.
Сумма отложенного налогового актива, числящаяся на счете 09 по амортизационным отчислениям на этот объект - 800 руб. ((44 000 – 40 000) x 20%). При списании станка с баланса бухгалтер ООО «Щебень» должен сделать проводку:
Дебет 99 Кредит 09 - 800 руб. - сумма отложенного налогового актива отнесена на убытки отчетного периода.