2. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Нормативные документы:

    Гражданский кодекс РФ;

    Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. N 2263 "Об аудиторской

деятельности в Российской Федерации" (вместе с "Временными правилами

аудиторской деятельности в Российской Федерации");

    Распоряжение Президента РФ от 4 февраля 1994 г. N 54-рп "Об организации

работы комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской

Федерации";

    Указ Президента РФ от 27 июля 1995 г. N 765 "О дополнительных мерах по

повышению эффективности инвестиционной политики Российской Федерации".

    Указ Президента РФ от 31 июля 1995 г. N 784 "О дополнительных мерах по

обеспечению прав акционеров".

    Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994г. N 482 "Об утверждении

нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в РФ" (вместе

с "Порядком проведения аттестации на право осуществления аудиторской

деятельности". "Порядок выдачи лицензии на осуществление аудиторской

деятельности").

    Постановление Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. N 1355 "Об основных

критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по

которым их бухгалтерская

!!222

(финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке" в

редакции Постановления Правительства РФ от 25 апреля 1995 г. N 408.

    Постановление Правительства РФ от 5 января 1995 г. N 15 "О сроках

проведения мероприятий по регулированию аудиторской деятельности в РФ" в

редакции Постановления Правительства РФ от 9 сентября 1995 г.N 910.

    Положение о составе по производству и реализации продукции (работ, услуг),

включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования

финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено

Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 в Редакции

Постановления Правительства РФ от 1 июля 1995г. N661.

    Письмо ВАС РФ от 5 апреля 1994 г. N С5-7/03-196 "Об Указе Президента

Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. N 22263 "Об аудиторской деятельности

в РФ".

    Положение об аудиторской деятельности в банковской системе РСФСР.

Утверждено ЦБ РФ от 23 марта 1994 г. N 83-94.

    Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления

аудиторской деятельности. Утвержден Минфином РФ (протокол N 4 от 5 июля 1994 г.

в редакции протокола N 11 от 24 ноября 1994 г.).

    Официальное сообщение ЦБ РФ от 10 июля 1994 г. "О создании центральной

аттестационно- лицензионной аудиторской комиссии Центрального банка Российской

Федерации".

    Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудита

банков. Утвержден ЦБ РФ (протокол N 1 от 27 сентября 1994 г.).

    Приказ ЦБ РФ от 18 ноября 1994 г. N 022-1622 "О введении в действие

положения о центральной аттестационно-лицензионной комиссии Банка России".

    Программа проведения квалификационных экзаменов на получение

квалификационного аттестата аудитора в области общего аудита, аудита бирж,

внебюджетных фондов и инвестиционных институтов. Утверждена центральной

аттестационно- лицензионной комиссией Минфина РФ 17 марта 1993 г.

    Письмо Росстрахнадзора от 20 марта 1995 г. N 16-8р/22 "Рекомендации по

аудиторской проверке страховщиков".

!!223

     Письмо ЦБ РФ от 6 мая 1995 г. N 15-5-2/195 "О порядке выдачи лицензий на

осуществление аудиторской деятельности".

А. Хозяйствующие субъекты, подлежащие обязательной ежегодной аудиторской

проверке

    Открытые АО независимо от числа участников (акционеров) и размера уставного

капитала.

    Страховые организации и общества взаимного страхования.

    Внебюджетные фонды, образованные за счет обязательных отчислений

юридических и физических лиц, предусмотренных законодательством.

    Предприятия с иностранными инвестициями.

    Инвестиционные фонды, включая паевые и чековые, холдинговые компании.

    Товарные и фондовые биржи.

    Банки и другие кредитные организации.

    Благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, образованные за счет

добровольных отчислений юридических и физических лиц.

    Прочие хозяйствующие субъекты (за исключением находящихся полностью в

государственной или муниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из

следующих финансовых показателей:

    - объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год более 500

тыс. размеров ММОТ;

    - сумма активов баланса на конец отчетного года более 200 тыс. размеров

ММОТ.

Хозяйствующие субъекты обязаны ежегодно получать аудиторское заключение,

подтверждающее правильность годовой финансовой отчетности.

Б. Аудиторская проверка. Общие положения. Аудиторская проверка - независимая

вневедомственная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности, налоговых

деклараций, платежно- расчетной документации и других финансовых

!!224

обязательств и требований. Устанавливает достоверность бухгалтерской

(финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими

финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ.

Осуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономических

субъектов, который проводится специально уполномоченными государственными

органами в соответствии с законодательством РФ. Проводится специально

аттестованными специалистами- аудиторами, работающими: в составе аудиторских

фирм; самостоятельно.

Аудиторские фирмы - юридические лица, имеющие любую организационно- правовую

форму, предусмотренную законодательством (кроме открытого акционерного

общества). Аудиторы - физические лица, имеющие квалификационный аттестат и

зарегистрированные как предприниматели. Обязательным условием осуществления

аудиторской деятельности является наличие лицензии, выданной в установленном

законодательством порядке на проведение определенного вида аудита.

Виды лицензий: банковский аудит; аудит бирж; аудит внебюджетных фондов; аудит

инвестиционных институтов; аудит страховых организаций; общий аудит (аудит иных

экономических субъектов).

В. Аудиторская проверка по поручению государственных органов. Поручение о

проведении аудиторской проверки может быть выдано аудиторской фирме (аудитору):

органом дознания и следователем (при наличии санкции прокурора), прокурором.

При наличии в производстве указанных органов: возбужденного (возобновленного

производством) уголовного дела;

!!225

принятого к производству (возобновленного производством) гражданского дела;

дела, подведомственные арбитражного суду. Содержание такого поручения должно

соответствовать обстоятельствам дела. Срок проведения аудиторской проверки

определяется по договоренности с аудитором (аудиторской фирмой), но, как

правило, составляет не более 2 месяцев. Проверка может проводиться (с согласия

аудитора) по документам финансовой отчетности, изъятым (затребованным) органом

дознания, прокурором или судом. Государственные органы, выдавшие поручение,

обязаны: обеспечить надлежащие условия работы; обеспечить личную безопасность

аудитора и членов его семьи (в случае необходимости).

Оплата аудиторской проверки, проводимой по поручению государственных органов

производится предварительно за счет проверяемого субъекта по ставкам, ежегодно

утверждаемым Правительством РФ (пока не утверждены). При банкротстве

проверяемого субъекта предварительная оплата производится в месячный срок по

тем же ставкам за счет средств федерального бюджета РФ с последующим

возмещением за счет имущества банкрота. Аудитор (аудиторская фирма) может

обращаться в суд или арбитражный суд за защитой нарушенных имущественных

интересов в случаях: отказа или уклонения проверяемого субъекта от

предварительной оплаты работы аудитора (аудиторской фирмы) при наличии в него

достаточных средств; неоплаты работы за счет федерального бюджета РФ. Повторная

проверка по тем же основаниям производится только за счет средств федерального

бюджета РФ и не может проводиться аудитором (аудиторской фирмой), проводившим

первоначальную проверку.

!!226

Г. Порядок привлечения аудитора к работе. Право выбора аудитора предоставляется

проверяемому хозяйствующему субъекту (кроме случаев проверки по поручению

государственных органов). На выполнение оказываемой услуги должен быть заключен

договор. Расходы по уплате аудиторских услуг включаются в состав себестоимости

продукции (работ, услуг) проверяемого субъекта, если эта услуга является

обязательной. Затраты, связанные с аудиторской проверкой финансово-

хозяйственной деятельности организации, проводимой по инициативе одного из ее

руководителей (участников), относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении

этой организации.

Ограничения в отношении лиц, привлекаемых в качестве аудитора. Аудиторская

проверка не может производиться аудиторами и аудиторскими фирмами, оказывающими

проверяемому субъекту услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета,

составлению финансовой отчетности, являющимися в отношении проверяемого

субъекта: учредителями, собственниками, акционерами. Аудиторская проверка не

может производиться аудиторами: руководителями и иными должностными лицами,

несущими ответственность за соблюдение бухгалтерской (финансовой) отчетности;

близкими родственниками учредителей, собственников, акционеров, руководителей и

иных должностных лиц (родителями, супругами, братьями, сестрами, родителями и

детьми супругов). Аудиторская проверка не может производиться аудиторскими

фирмами: в отношении которых проверяемый субъект является: учредителем,

собственником, акционером, страховщиком, кредитором, дочерним предприятием,

филиалом (отделением), представительством. Если обстоятельства, исключающие

возможность проведения проверки, возникли или стали известны после заключения

договора или дачи поручения на ее проведение, договор подлежит расторжению, а

поручение отзывается. В случае умышленного сокрытия аудитором (аудиторской

фирмой) от заказчика подобных обстоятельств заказчику возмещаются за счет

аудитора

!!228

(аудиторской фирмой) все расходы, понесенные им в связи с заключением договора.

Сокрытие указанных обстоятельств является также основанием для аннулирования

лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Санкции к аудиторам, допускающим некачественную проверку. По заявлению

проверяемого экономического субъекта и за счет его средств орган, выдавший

лицензию на осуществление аудиторской деятельности, может назначить проверку

качества аудиторского заключения. Проверка также может быть назначена по

собственной инициативе этого органа или по предложению прокурора за счет

средств федерального бюджета РФ. В случае обнаружения неквалифицированного

проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для

проверяемой организации, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на

основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом,

выдавшим лицензию: понесенные убытки в полном объеме; расходы на проведение

перепроверки; штраф, зачисляемый в доход федерального бюджета РФ, в сумме до

100-кратного размера ММОТ - с аудитора, осуществляющего свою деятельность

самостоятельно, и от 100 до 500-кратного размера ММОТ - с аудиторской фирмы.

Д. Основные направления аудиторских проверок Аудиторы (аудиторские фирмы) имеют

право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки исходя из:

требований нормативных актов РФ; конкретных условий договора с экономическим

субъектом; содержания поручения органа дознания, прокурора, следователя, суда и

арбитражного суда. При проведении аудиторской проверки и составлении заключения

аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта, а также от любой

третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им

проведение проверки, а

!!228

также собственников и руководителей аудиторской фирмы, в которой они работают.

Основные направления аудиторских проверок. Экспертиза учредительных документов

(устав, договор, свидетельство о государственной регистрации, наличие лицензии

при необходимости).

Экспертиза заключенных хозяйственных договоров на соответствие действующему

законодательству и выполнению условий. Источник информации: юридические

документы, деловая переписка и внутренние документы.

Проверка бухгалтерских и первичных документов, регистров бухгалтерского учета и

форм отчетности. Источник информации: документы бухгалтерского учета и

отчетности.

Проверка взаимосвязи и соответствия данных аналитического, синтетического учета

и отчетности. Наличие, правильность оформления, соблюдение принятой учетной

политики. Правильность применения Плана счетов бухгалтерского учета

финансово-хозяйственной деятельности. Правильность оформления, ведения и

отражения в учете кассовых операций. Соответствие установленному порядку

осуществляемых: расчетно-платежных операций, расчетов с дебиторами и

кредиторами, расчетов по оплате труда. Законность осуществления и правильность

учета операций с иностранной валютой. Обоснованность включения расходов в

себестоимость продукции (работ, услуг). Правильность определения

налогооблагаемых баз для расчетов налогов. Полнота их исчисления. Правильность

и полнота расчетов по обязательным отчислениям в государственные внебюджетные

фонды.

Аудиторы и аудиторские фирмы не вправе передавать полученные ими в процессе

аудита сведения третьим лицам для использования этих сведений в целях

предпринимательской деятельности. Данные, полученные в ходе аудиторской

проверки, проводимой по поручению органа дознания, прокурора, следователя,

арбитражного суда, могут быть преданы гласности до вступления в силу приговора

(решения) суда (арбитражного суда) только с

!!229

разрешения указанных органов и в том объеме, в каком они признают это

возможным.

Е. Права и обязанности сторон. Независимость аудитора - основополагающий

принцип аудиторской проверки. При проведении аудиторской проверки аудиторы

независимы как от проверяемого субъекта, так и от любой третьей стороны, в том

числе выдавшей поручение, и от собственного руководства.

Проверяемый хозяйствующий субъект

    ПРАВА: получать от аудитора исчерпывающую информацию о требованиях

законодательства, правах и обязанностях сторон, а после ознакомления с

заключением о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы

аудитора.

    ОБЯЗАННОСТИ: создавать аудитору условия для своевременного и полного

проведения проверки, предоставлять всю необходимую документацию и давать устные

и письменные объяснения по запросу аудитора. Оперативно устранять выявленные

нарушения.

Запрещается предпринимать любые действия с целью ограничения круга вопросов,

подлежащих выяснению при проверке.

Аудиторы (аудиторские фирмы)

    ПРАВА: самостоятельно определять формы и методы проверки исходя из

требований нормативных актов и условий договоров с субъектом или содержания

поручения государственных органов. Проверять в полном объеме: документацию о

финансово-хозяйственной деятельности; наличие денежных сумм, ценных бумаг,

материальных ценностей. Получать необходимые разъяснения и дополнительные

сведения, получать по письменному запросу необходимую информацию от третьих

лиц, привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке:

аудиторов, работающих самостоятельно, аудиторов из других аудиторских фирм,

иных специалистов. Отказаться от проведения аудиторской проверки в случае:

непредставления проверяемым субъектом необходимой документации,

!!230

необеспечения государственными органами, поручившими проведение проверки,

личной безопасности аудитора и членов его семьи при наличии такой

необходимости.

    ОБЯЗАННОСТИ: неукоснительно соблюдать требования законодательства,

немедленно сообщать заказчику о невозможности своего участия в проверке, а

также о необходимости привлечения дополнительных специалистов, квалифицированно

проводить проверки (оказывать иные аудиторские услуги), обеспечивать

сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе проверки и не

разглашать их содержание без согласия проверяемого субъекта (кроме случаев,

предусмотренных законодательством).

Данные, полученные в ходе проверки по поручению государственных органов, могут

быть преданы гласности до вступления в силу решения суда (арбитражного суда)

только с разрешения суда и в разрешенном им объеме.

Ж. Заключение аудитора. Заключение аудитора (аудиторской фирмы) - документ,

являющийся результатом аудиторской проверки. Имеет юридическое значение для

всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления,

органов местного самоуправления и судебных органов. Является неотъемлемой

частью годового бухгалтерского (финансового) отчета. Приравнивается к

заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным

законодательством, если проверка проведена по поручению государственных

органов. Подписывается аудитором, проводящим проверку, и заверяется его личной

печатью (каждая страница). При проведении проверки аудиторской фирмой

заключение, кроме того, подписывается в целом руководителем этой фирмы (или

уполномоченным им лицом) и заверяется печатью фирмы.

Состав заключения

    ВВОДНАЯ ЧАСТЬ.

    Для аудиторской фирмы: юридический адрес и телефон, порядковый номер, дата

выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию, срок ее действия, номер

регистрационного свидетельства,

!!231

номер расчетного счета, фамилия, имя, отчество всех аудиторов, участвующих в

проверке.

    Для аудитора, работающего самостоятельно: фамилия, имя, отчество, стаж

работы аудитором, дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию, срок

ее действия, номер регистрационного свидетельства, номер расчетного счета.

АНАЛИТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ: наименование экономического субъекта и период, за который

проводится проверка; результаты экспертизы организации, учета и отчетности, а

также состояния внутреннего контроля; факты выявленных существенных нарушений,

которые нанесли или могут нанести ущерб интересам собственников этого субъекта,

государству или третьим лицам; наименование установленного порядка ведения

бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, законодательство РФ.

ИТОГОВАЯ ЧАСТЬ: запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой)

отчетности; запись о невозможности подтверждения достоверности отчетности, если

в ходе проверки экономическим субъектом не были устранены выявленные

существенные нарушения.

Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую

часть аудиторского заключения.

!!232