НЕКОТОРЫЕ ВОПРОСЫ ПРИМЕНЕНИЯ СТАТЬИ 198 АПК РФ ПРИ РАССМОТРЕНИИ СПОРОВ, ВЫТЕКАЮЩИХ ИЗ НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ

В.Г. ЛАЗАРЕВ

Применение статьи 198 АПК РФ нашло наибольшую практику при рассмотрении споров, вытекающих именно из налоговых правоотношений. Поэтому для выяснения общих проблем, возникающих при применении статьи 198 АПК РФ, целесообразно проанализировать судебную практику рассмотрения споров, вытекающих из налоговых правоотношений.

При применении статьи 198 АПК РФ важное значение приобретает формулировка требований заявления.

Процессуальное законодательство (ст. 151 ГПК РФ, ст. 130 АПК РФ) разрешает истцу (заявителю) соединить в одном заявлении несколько связанных между собой требований. Однако наличие связи между требованиями не лишает каждое из соединенных требований его самостоятельной природы. И именно наличие у требований, заявленных в одном иске (заявлении), самостоятельной природы, позволяет суду выделить одно или несколько соединенных требований в отдельное производство.

Прекращение производства в отношении одного из требований, соединенных в одном иске (заявлении), не дает суду права автоматически прекращать дело и в отношении другого заявленного требования. Поэтому, если в исковом заявлении налогоплательщика соединены требование имущественного характера, на которое не распространяется 3-месячный срок, например об обязании возмещения процентов за просрочку в возмещении НДС (п. 4 ст. 176 НК РФ), и требование неимущественного характера, на которое распространяется 3-месячный срок, например требование о признании незаконным бездействия ИМНС, выразившегося в невозмещении (невыплате) процентов за просрочку в возмещении суммы НДС, то дело в отношении требования имущественного характера не может быть прекращено, даже если в отношении требования неимущественного характера дело прекращено по причине истечения 3-месячного срока. (Постановления ФАС Московского округа от 13.05.2003 N КА-А40/2627-03; от 04.06.2003 N КА-А40/3468-03).

Объединение в одном заявлении требований имущественного и неимущественного характера, вытекающих из налоговых правоотношений, ставит общий вопрос судопроизводства: правомерно ли в одном заявлении объединять требования, подлежащие рассмотрению по правилам разных видов судопроизводства?

При том что оба требования вытекают из одних, налоговых правоотношений, основанных на властном подчинении одной стороны другой, требование о признании незаконным действия (бездействия) ИМНС подлежит рассмотрению по правилам, установленным для дел, возникающих из административных, иных публичных правоотношений (Раздел III АПК РФ). Требование же имущественного характера, например, о выплате процентов за просрочку в возмещении НДС, рассматривается в общем порядке искового производства без установления каких-либо специальных правил. Часть 3 статьи 247 ГПК РФ, касающаяся обращения в суд по делам, возникающим из публичных правоотношений, устанавливает, что, если при подаче заявления в суд будет установлено, что имеет место спор о праве, подведомственный суду, судья оставляет заявление без движения и разъясняет заявителю необходимость оформления искового заявления с соблюдением требований статей 131 и 132 настоящего Кодекса. В случае если при этом нарушаются правила подсудности дела, судья отказывает в принятии заявления. Верховный Суд РФ (пункт 10 Постановления Пленума ВС РФ от 20.01.2003) полагает, что данная статья прямо указывает на обязательность рассмотрения таких заявлений в исковом производстве. Не вдаваясь в анализ небесспорности такого прочтения Верховным Судом 247-й статьи ГПК РФ, отметим, основываясь только лишь на формальных доводах, что данная статья не регулирует отношений, когда имеется одновременно, в одном заявлении, и спор о праве, и оспаривание ненормативного акта государственного органа. Следовательно, статья 247 ГПК РФ не может применяться в этих случаях.

Арбитражный процессуальный кодекс, регламентируя рассмотрение дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений, вообще не содержит нормы, аналогичной норме части 3 статьи 247 ГПК РФ, т.е. АПК РФ не предоставляет никакого правового обоснования для запрета объединять в одном заявлении требования искового характера и требование о признании недействительным действия (бездействия) государственного органа.

Таким образом, ни ГПК РФ, ни АПК РФ не содержат прямого запрета на объединение в одном заявлении требований искового характера и требования, вытекающего из административных и иных публичных правоотношений.

Суд вправе выделить одно или несколько соединенных исковых требований в отдельное производство, если признает, что раздельное рассмотрение требований будет целесообразно (ч. 2 ст. 151 ГПК РФ, ч. 3 ст. 130 АПК РФ). Конечно, целесообразность может истолковываться судом по разному, но наличие процессуальных особенностей при рассмотрении дел, вытекающих из административных и иных публичных правоотношений, не может, на мой взгляд, являться безусловным основанием для запрета объединять соответствующие требования в одном заявлении.

В силу ст. 197 АПК РФ заявления налогоплательщиков об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) ИМНС России рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным АПК РФ, с особенностями, установленными главой 24 АПК РФ. Одними из особенностей рассмотрения указанных дел являются срок подачи заявления в суд и возможность его восстановления. В ст. 198 АПК РФ порядок восстановления срока не указан. Следовательно, действует общее правило, установленное ст. 117 АПК РФ, и последствия, предусмотренные ст. 115 АПК РФ, с возможностью возврата заявления без рассмотрения. Однако возврат заявления (иска) возможен только до вынесения арбитражным судом определения о принятии заявления (иска). (ст. ст. 127, 129 АПК РФ, Постановления ФАС Московского округа от 04.06.2003 N КА-А40/3468-03; Постановление ФАС Уральского округа от 12.01.2004 N Ф09-4722/03-АК).

Принятое заявление не может быть возвращено, а возбужденное производство - прекращено по основаниям, не предусмотренным в ст. 150 АПК РФ. Часто арбитражный суд, установив не на стадии предъявления иска, а на стадии судебного разбирательства, что заявление подано налогоплательщиком с пропуском 3-месячного срока, установленного статьей 198 АПК РФ, выносит определение о прекращении производства по делу со ссылкой на пункт 1 статьи 150 АПК РФ, дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.

АПК РФ не устанавливает точного перечня оснований, по которым дело признается не подлежащим рассмотрению в арбитражном суде. Высший Арбитражный Суд не высказался по поводу определения общего правила для применения пункта 1 статьи 150 АПК РФ.

В соответствии со статьями 46 и 56 Конституции РФ право на судебную защиту не может быть ограничено. Широкое толкование пункта 1 статьи 150 АПК РФ, как это иногда делает суд (Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2004 N КА-А40/11283-03-А), является недопустимым, потому что такое толкование приводит к ограничению права на получение судебной защиты прав и свобод. Кроме того, если дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде, то, следуя статьям 46 и 56 Конституции РФ и статье 4 Конституционного федерального закона "О судебной системе Российской Федерации", оно должно подлежать рассмотрению либо в Конституционном Суде Российской Федерации, либо в федеральном суде общей юрисдикции, либо в конституционном (уставном) суде субъектов Российской Федерации, либо мировым судьей.

В противном случае лицо не сможет реализовать свое право на судебную защиту. Однако в силу норм права, определяющих компетенцию вышеперечисленных судов, спор между юридическими лицами (предпринимателями) и МНС России не подлежит рассмотрению в вышеуказанных судах, а подлежит рассмотрению именно в арбитражных судах.

В отличие от АПК РФ статья 220 ГПК со ссылкой на статью 134 ГПК РФ определяет основания, по которым дело признается не подлежащим рассмотрению в порядке гражданского судопроизводства. Такими основаниями являются:

- заявление не подлежит рассмотрению и разрешению в порядке гражданского судопроизводства, поскольку заявление рассматривается и разрешается в ином судебном порядке (т.е. дело неподведомственно данному суду);

- заявление предъявлено в защиту прав, свобод или законных интересов другого лица государственным органом, органом местного самоуправления, организацией или гражданином, которым ГПК или другими федеральными законами не предоставлено такое право (т.е. лицо не обладает необходимой процессуальной правоспособностью);

- в заявлении, поданном от своего имени, оспариваются акты, которые не затрагивают права, свободы или законные интересы заявителя.

Применение процессуальной аналогии допускается частью 4 статьи 1 ГПК РФ. И хотя АПК РФ не содержит прямой нормы, предусматривающей процессуальной аналогии в арбитражном процессе, полагаю, что применение процессуальной аналогии допустимо и применительно к арбитражному процессу. Особенно если принимать во внимание, что Конституционный Суд РФ допускает применение процессуальной аналогии даже в уголовном судопроизводстве (Постановление Конституционного Суда РФ от 28 ноября 1996 г. N 19-П, Определение Конституционного Суда РФ от 24 апреля 2002 г. N 114-О).

Исходя из того что АПК четко не устанавливает оснований, по которым дело признается не подлежащим рассмотрению в арбитражном суде, и исходя из возможности применения процессуальной аналогии, следует сделать вывод, что основания, по которым дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде, аналогичны основаниям, перечисленным в статье 134 ГПК РФ. Практика арбитражных судов подтверждает данный вывод: основанием, по которым арбитражные суды прекращают производство по делу со ссылкой на пункт 1 части первой статьи 150 АПК РФ (дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде), как правило, является неподведомственность дела арбитражному суду (Определения ВАС РФ от 12.01.2004 N 9803/03, от 12.01.2004 N 9816/03, п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 28.09.1999 N 47, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2003 N А42-520/03-16).

Нарушение сроков, предусмотренных процессуальным законодательством, не влечет изменения подведомственности спора, не влечет изменения процессуальной правоспособности лица и уж тем более не влечет изменения оспариваемого акта, а следовательно, нарушение сроков, предусмотренных процессуальным законодательством, не может являться основанием для прекращения производства по делу со ссылкой на пункт 1 части первой статьи 150 АПК РФ.

Отсутствие при пропуске 3-месячного срока, установленного статьей 198 АПК РФ, правовых оснований для прекращения дела со ссылкой на пункт 1 части 1 статьи 150 АПК РФ приводит к тому, что суды прекращают дело, ссылаясь на пункт 1 части 1 статьи 150 АПК РФ, но не указывают основания, по которым дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде. Суд не может указать основание, так как его просто нет. Но суд обязан указать, почему арбитражный суд не вправе рассматривать спор, в противном случае судебное решение подлежит отмене (Постановления Президиума ВАС РФ от 14.11.2000 N 4776/00, от 14.11.2000 N 4775/00).

Иногда суды определяют характер заявленного налогоплательщиком требования (имущественный, неимущественный), исходя не из содержания самого требования, а из возможного содержания решения, которое еще не вынесено, но может быть вынесено по заявленному требованию! Во многом такой подход судов продиктован пунктом 3 части 5 статьи 201 АПК РФ и Информационным письмом Президиума ВАС РФ от 24.07.2003 N 73. Согласно статье 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц об отказе в совершении действий, в принятии решений должны содержаться: указание на признание оспариваемых действий (бездействия) незаконными и обязанность соответствующих государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц совершить определенные действия, принять решения или иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в установленный судом срок либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Информационное письмо Президиума ВАС РФ устанавливает, что при удовлетворении требований организационного, а не имущественного характера какие-либо выплаты из бюджета в пользу заявителя не предполагаются.

Если фактической целью заявителя является взыскание (возмещение) из бюджета денежных средств, не выплачиваемых ему вследствие неправомерного (по мнению заявителя) бездействия конкретного государственного органа (должностного лица), такого рода интерес носит имущественный характер независимо от того, защищается ли он путем предъявления в суд требования о взыскании (возмещении) соответствующих денежных средств либо посредством предъявления требования о признании незаконным бездействия конкретного государственного органа (должностного лица). Если налогоплательщик заявляет требование о признании неправомерным действия (бездействия) ИМНС, выразившегося в невыплате процентов, невозврате НДС, то устранить допущенное нарушение (как того требует ст. 201 АПК РФ) ИМНС может только одним способом: выплатить проценты, возвратить НДС, т.е. совершить действия.

Однако, несмотря на ясные предписания ст. 201 АПК РФ, суды, вынося решения о признании неправомерным действия (бездействия) ИМНС, не указывают в решении об обязании устранить нарушение. Как следствие - судебная практика пошла по пути, когда налогоплательщик одновременно заявляет и требование неимущественного характера о признании незаконным ненормативных правовых актов, решений, действия (бездействия) налогового органа, и требование имущественного характера (об обязании уплатить проценты за просрочку возмещения НДС, об обязании возместить НДС и т.д.) (Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2003 N КА-А40/7787-03, от 26.11.2003 N КА-А40/9566-03). Это, в свою очередь, порождает вышерассмотренный вопрос о правомерности объединения в одном заявлении требований, подлежащих рассмотрению по правилам разных видов судопроизводства, т.е. несоблюдение прямого предписания закона приводит к новым противоречиям, оснований для которых не было изначально.

Результатом применения Информационного письма Президиума ВАС РФ и изысканий судами фактической цели заявителя являются игнорирование судами постулата права, что при определении воли лица принимается во внимание буквальное значение слов и выражений (ст. 431 ГК РФ) и практика, когда суд, несмотря на то что налогоплательщик заявляет требование имущественного характера, например, требование об обязании уплатить проценты за просрочку возмещения НДС, квалифицирует данное требование налогоплательщика как требование о признании незаконным бездействия ИМНС и распространяет на данное заявление действие пункта 4 статьи 198 АПК РФ. Суд сам, по своей воле, начинает определять, что же хочет истец, т.е. определять предмет иска. Такая замена судом предмета иска является неправомерной, потому что статья 49 АПК РФ только истцу предоставляет право на изменение иска (Постановление ФАС Московского округа от 01.10.2003 N КА-А40/7219-03-П, от 09.10.2003 N КА-А40/7781-03).

Изменение самим судом предмета иска суд часто обосновывает тем, что требование имущественного характера вытекает из требования неимущественного характера. Безусловно, при рассмотрении правомерности требования налогоплательщика, имеющего имущественный характер, например требования об обязании налогового органа уплатить проценты за просрочку возмещения НДС, просто невозможно не рассматривать налоговые правоотношения в целом, невозможно не рассматривать правомерность бездействия налогового органа. И суд, определяя правомерность требований налогоплательщика, вынужден будет определять, правомерны или нет действия (бездействие) налогового органа. Однако характер исследуемых судом обстоятельств не может определять характер заявленного требования. Наоборот, заявленное требование определяет обстоятельства, которые подлежат исследованию судом. В противном случае любое судебное дело, в котором применяется статья 13 АПК РФ, гласящая, что арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу, следует признать делом, вытекающим из публичных правоотношений, так как в этом деле суд давал оценку нормативному акту.

Правила, установленные главой 24 АПК РФ, в частности 3-месячный срок, определенный статьей 198 АПК РФ, не распространяются на имущественные, т.е. исковые по своему характеру, требования, вытекающие из налоговых правоотношений. Такие имущественные, исковые по своему характеру требования могут быть заявлены в суд к рассмотрению независимо от оспаривания ненормативного акта (действий или бездействия) налогового органа (Постановление ФАС Московского округа от 04.06.2003 N КА-А40/3468-03, от 23.06.2003 N КА-А40/3908-03).

Трехмесячный срок, установленный пунктом 4 статьи 198 АПК РФ, рассматривается судами не как срок исковой давности, т.е. срок, относящийся к материальному праву, а как процессуальный срок (Постановление ФАС Уральского округа от 18.02.2004 N Ф09-370/04-АК, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2004 N А42-3713/03-7). Некоторые авторы полагают, что данный срок является особым материально-правовым сроком, отличным от срока исковой давности (К вопросу о применении части 4 статьи 198 АПК РФ А.В. Скворцов. Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения., N 6. Ноябрь - декабрь 2003 г.).

Характеристика срока, установленного статьей 198 АПК РФ, как процессуального срока приводит к применению в отношении данного срока общих правил о процессуальных сроках, в частности правила о восстановлении срока; правила о последствиях рассмотрения дела при нарушенном процессуальном сроке. И как следствие - определение о восстановлении пропущенного срока, установленного статьей 198 АПК РФ, обжалованию не подлежит (ст. ст. 117, 188 АПК РФ, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.02.2004 N А05-8214/03-10, от 25.02.2004 N А56-25940/03); принятие судебного решения с нарушением статьи 198 АПК не влечет отмены данного решения, так как нарушение статьи 198 АПК РФ не входит в перечень оснований для безусловной отмены судебного акта и так как нарушение пункта 4 статьи 198 АПК РФ в любом случае не может привести к принятию неправильного (в части материально правовых прав и обязанностей налогоплательщика и налогового органа) решения (ч. 4 ст. 288 АПК РФ, Постановления ФАС Уральского округа от 18.02.2004 N Ф09-370/04-АК, от 11.02.2004 N Ф09-199/03-АК, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2004 N А42-3713/03-7).

ФАС Северо-Западного округа полагает, что заявление о нарушении срока, установленного пунктом 4 статьи 198 АПК РФ, допустимо только в суде первой инстанции до вынесения им решения по существу спора (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2003 N А56-17130/03, от 01.12.2003 N А56-13467/03).

Данное утверждение не соответствует АПК РФ, так как включение в апелляционную (кассационную) жалобу заявления о нарушении срока не противоречит ни статье 260 АПК РФ, ни статье 277 АПК, определяющим содержание апелляционной и соответственно кассационной жалобы.

Однако заявление о пропуске 3-месячного срока, установленного пунктом 4 статьи 198 АПК РФ, делается бессмысленным в свете вышеприведенных выводов о последствиях вынесения определения о восстановлении пропущенного срока и о последствиях принятия судебного решения с нарушением статьи 198 АПК. Независимо от природы срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ, данный срок начинает исчисляться со дня, когда лицу стало известно о нарушении его прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Поэтому момент обнаружения нарушения входит в предмет доказывания по данной категории дел (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2003 N А19-2145/03-45-Ф02-2130/03-С1).

Обжалование акта налогового органа в вышестоящий налоговый орган, предусмотренное статьей 138 НК РФ, не является установлением претензионного (досудебного) порядка, без соблюдения которого невозможно обратиться в суд с заявлением о признании недействительным решения ИМНС. Срок, установленный статьей 198 АПК РФ на судебное обжалование, не обусловлен административным обжалованием ненормативного акта налогового органа. Поэтому обжалование действия (бездействия) налогового органа в вышестоящий орган никак не влияет (не прерывает, не приостанавливает) на течение 3-месячного срока, установленного 198 статьей АПК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2004 N КА-А40/11283-03-А).

Днем предъявления искового заявления является день первоначального поступления искового заявления, если отсутствуют основания для оставления заявления без движения (ч. 3 ст. 128 АПК РФ) или возвращения заявления (ч. 5 ст. 129 АПК РФ). Из этого следует, что изменение предмета заявления не влияет на дату предъявления заявления: датой предъявления требования по новому предмету спора является дата обращения в суд с первоначальным требованием, а не дата заявления ходатайства об изменении предмета спора. Если налогоплательщик первоначально обращается в суд с исковым заявлением к ИМНС с требованием имущественного характера, а впоследствии изменяет предмет иска, заявляя требование, подпадающее под действие главы 24 АПК РФ, то 3-месячный срок, установленный пунктом 4 статьи 198 АПК РФ, будет считаться соблюденным, если исковое заявление с первоначальным предметом спора было подано в пределах 3-месячного срока, даже если ходатайство об изменении предмета спора было заявлено за пределами этого срока (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2003 N А56-2656/03).