РОЗДІЛ 1. ЕКСПЕРТНЕ ДОСЛІДЖЕННЯ В КРИМІНАЛЬНИХ СПРАВАХ ПРО РОЗКРАДАННЯ ТА ЗЛОВЖИВАННЯ ГРОШОВИМИ КОШТАМИ

Дослідження касових операцій

Основними завданнями бухгалтерського обліку грошових коштів, розрахунків і кредитування є:

– повсякденний, систематичний облік і діючий контроль за збереженням грошових коштів і доцільним їх використанням; своєчасне і правильне відображення і контроль за розрахунковими взаємовідносинами з покупцями, замовниками, постачальниками, підрядчиками, фінансовими органами, профспілками, робітниками та службовцями та іншими дебіторами і кредиторами;

– достовірний, діючий облік і контроль за одержаними банківськими кредитами, використання їх за призначенням і своєчасним погашенням;

– систематичний і всебічний облік і контроль за внутрішньогосподарськими і внутрішньовідомчими розрахунками, а також операціями по фінансуванню і цільовим надходженням коштів.

Ці завдання бухгалтерія вирішує за допомогою документального оформлення – реєстрації в системі синтетичних і аналітичних рахунків всіх операцій з грошовими коштами. При цьому безперервно відображається і контролюється рух готівки в касі підприємства, на його рахунках у банках ведеться систематичний облік і контроль за розрахунковими відносинами з підприємствами і особами, що дозволяє в будь-який момент виявити стан розрахунків з кожним дебітором і кредитором по видах боргів і зобов’язань.

Практика проведення судово-бухгалтерських експертиз показує, що у справах про розкрадання і зловживання грошовими коштами, особлива увага повинна бути надана дослідженню касових операцій. Саме при проведенні операцій, пов’язаних з рухом готівки в касі підприємства частіше всього допускаються істотні порушення встановлених правил ведення бухгалтерського обліку і контролю, виявляються нестачі грошових коштів, необгрунтоване їх використання.

Операції з грошовими коштами досліджують не відокремлено, а у взаємозв’язку з іншими операціями – купівлею і продажем товарно-матеріальних цінностей, розрахунками з робітниками та службовцями, підзвітними особами, дебіторами і кредиторами, утворенням і використанням фондів і ін. Так, досліджуючи операції по оприбуткуванню готівки в касі підприємства, експерт проводить зустрічну перевірку документів, що відображають операції на поточних рахунках у банку, реалізацію товарно-матеріальних цінностей, розрахунки з підзвітними та іншими особами. Встановлюючи обгрунтованість використання готівки, експерт одночасно перевіряє правильність списання виданої з каси заробітної плати, підзвітних сум, премій за рахунок заохочувальних фондів та ін.

При дослідженні касових операцій експерт повинен перевіряти своєчасність і повноту оприбуткування грошей, обгрунтованість їх використання по цільовому призначенню.

Відповідно до «Порядку ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.02.95р. № 21 з наступними змінами і доповненнями, підприємства зобов’язані зберігати грошові кошти в установах банку, а в касі їм дозволено мати готівку тільки для оплати господарських потреб. Понад установлений банком ліміт підприємство має право у визначені дні тримати в касі готівку тільки для видачі заробітної плати, допомоги по тимчасовій непрацездатності, стипендій, пенсій і премій. Притому, після закінчення трьох днів (включаючи день одержання грошей у кредитній установі), невикористані суми повертаються на поточний рахунок і видаються банком по першій вимозі підприємства. Підприємство може витрачати готівку тільки на цілі, визначені в чеку які не суперечать чинному законодавству.

Надходження грошей у касу оформлюють прибутковим касовим ордером, в якому вказують, від кого і за що отримані гроші, перелічують первинні документи, які є підставою для проведення касової операції. Платнику видається квитанція про надходження грошей в касу за підписами бухгалтера і касира, засвідчений печаткою або відтиском касового апарату.

Готівка з каси видається по видаткових касових ордерах і платіжним відомостям. Документи на видачу грошей повинні бути підписані керівником і головним (старшим) бухгалтером підприємства або уповноваженими особами. Гроші касиром видаються тільки при наявності паспорту або іншого документу, що засвідчує особу. У видатковому ордері касир вказує номер документу, ким і коли він виданий. При отриманні грошей одержувач розписується у видатковому касовому ордері або іншому платіжному документі.

Касові ордера повинні бути виписані кульковою ручкою, чітким почерком, виправлення у касових документах не допускаються. Видача касових ордерів на руки особам, що вносять або одержують гроші, заборонена. Касові ордери після одержання або видачі по ним грошей негайно підписуються касиром, а прикладені до них документи погашають штампом (написом) «Отримано» або «Оплачено» з зазначенням дати.

Після одержання або видачі грошей касир робить у касовій книзі запис в двох примірниках (через копіювальний папір), вказуючи номер ордера, від кого отримана або кому видана сума грошей готівкою. По закінченні робочого дня він підсумовує результати по прибуткових і видаткових операціях, виводить залишок грошей у касі за кожне число і передає в бухгалтерію в якості звіту копію записів у касовій книзі (її відривні листи) з прибутковими і видатковими касовими документами. Бухгалтер, якому передані зазначені документи, повинен розписатися в касовій книзі про їх одержання.

На головного (старшого) бухгалтера покладений контроль за порядком ведення касової книги; його вказівки про порядок ведення касових операцій обов’язкові для касира.

Робітники бухгалтерії, що користуються правом підпису касових документів, не можуть виконувати обов’язки касира. Касир несе повну матеріальну відповідальність за збереженість прийнятих їм цінностей. Керівник підприємства зобов’язаний забезпечити охорону каси, а також цілісність грошей при доставці їх з банку та у банк.

Не рідше одного разу в квартал на підприємстві повинна проводитися раптова перевірка каси з покупюрним перерахунком усіх коштів і перевіркою інших цінностей, що знаходяться в касі. Перевірку проводить комісія, призначена керівником підприємства. Результати її оформлюються актом.

При проведенні документальних ревізій, здійснюваних представниками установ, в обов’язковому порядку перевіряється каса і дотримання касової дисципліни в підпорядкованих їм підприємствах. Кредитним і фінансовим органам надане право перевіряти дотримання підприємствами і установами касової дисципліни і вимагати дані про касові обороти з розподілом по джерелах надходжень і цільового використання.

Керівник підприємства відповідає за правильне і доцільне використання коштів. Він зобов’язаний систематично контролювати, своєчасність і повноту перерахувань на соціальне страхування: на соціальне страхування на випадок безробіття, у Пенсійний фонд, Фонд Зайнятості, суми податків і інших обов’язкових платежів, а також не дозволяти витрату коштів не по призначенню. Особлива увага повинна надаватися забезпеченню збереження і правильного оформлення грошових документів.

Зокрема, не дозволяється підписання керівником і головним бухгалтером незаповнених грошових чеків і інших банківських документів, оскільки це сприяє зловживанням з грошовими коштами. При виявленні ревізією нестачі грошей у касі з вини касира, він зобов’язаний відшкодувати збиток. При цьому складається кореспонденція: дебет рахунку «Нестача і втрати від псування цінностей» і кредит рахунку «Каса»; дебет рахунку «Розрахунки по відшкодуванню матеріального збитку» і кредит рахунку «Нестача і втрати від псування цінностей».

У випадку виявлення надлишку грошей у касі вони повинні бути оприбутковані, при тому складають кореспонденцію дебет рахунку «Каса» і кредит рахунку «Прибутки і збитки».

Підприємство може здійснювати витрату готівки коштів підзвітними особами. Підзвітні суми видаються робітникам підприємства на операційні й адміністративно-господарські витрати, а також на службові відрядження. Ці суми повинні бути використані тільки по цільовому призначенню. Новий аванс під звіт робітнику видають тільки після того, як він відзвітував за раніше отриману підзвітну суму. Підзвітні суми на адміністративно-господарські витрати видаються на встановлений термін і лише на ті види платежів, що не можуть бути здійснені по безготівковому розрахунку. Аванси на відрядження видаються в межах сум, що включають оплату проїзних, добових і витрат на проживання, при наявності наказу по підприємству про відрядження.

Видача готівки під звіт відбувається з кас підприємств за умови повного звіту конкретної підзвітної особи по раніше виданим під звіт сумам. Особи, що одержали готівку під звіт (у т.ч. на відрядження в межах України), зобов’язані відзвітувати в бухгалтерію підприємства про витрачені суми. Готівка, видана під звіт але не витрачена (частково або в повній сумі), повинна бути повернена в касу підприємства одночасно з авансовим звітом не пізніше одного робочого дня після видачі її під звіт (по відрядженнях – не пізніше 3 робочих днів після повернення з відрядження; на закупівлю сільськогосподарської продукції і заготівлю вторинної сировини і металобрухту – не пізніше 10 робочих днів з дня видачі її під звіт). Якщо з каси підприємства робітнику одночасно видана готівка на відрядження і кошти під звіт для вирішення в цьому відрядженні виробничих або господарських питань (у тому числі і для закупівлі сільськогосподарської продукції і заготівлі вторинної сировини або металобрухту), то підзвітна особа, незалежно від терміна відрядження, протягом трьох робочих днів після повернення з відрядження повинна надати в бухгалтерію підприємства одночасно звіт про суму, видану йому для вирішення виробничих (господарських) питань, і авансовий звіт про витрачені кошти безпосередньо на відрядження.

Готівка, видана під звіт (у тому числі і на відрядження), але не витрачена і не повернута в касу підприємства (у повній сумі, що була видана під звіт, або в сумі, що не підтверджена авансовими звітами), приєднується до ліміту каси і накладається штраф 25% від виданих сум, а у випадку витрати підприємством, що має податкову заборгованість, готівки з виторгу на виплати, пов’язані з оплатою праці в розмірі здійснених виплат.

Підзвітна особа зобов’язана у встановлений термін надати в бухгалтерію авансовий звіт про використання підзвітних сум з додатком до нього виправдовуючих документів (товарних чеків і квитанцій, залізничних квитків, квитанцій про сплату за проживання в готелі і т.п.).

У бухгалтерії перевіряють авансовий звіт, визначають суму до затвердження. Після затвердження звіту керівником підприємства невикористаний залишок авансу повертається в касу, у випадку перевитрати дана сума відшкодовується. Своєчасно не повернутий залишок авансу можуть утримати із заробітної плати підзвітної особи.

За перевищення встановлених термінів використання виданої під звіт готівки і відсутності повного звіту про попередні суми встановлюється штраф у розмірі 25% від виданих під звіт сум.

У затверджених авансових звітах бухгалтерія визначає шифри кореспондуючих рахунків: так, рахунок «Розрахунки з підзвітними особами» кредитується з дебетом рахунку «Загальногосподарські витрати» («Адміністративні витрати»), «Сировина і матеріали» («Виробничі запаси»), «Малоцінні і швидкозношувані предмети», «Загально-виробничі витрати» і інші рахунки, в залежності від напрямку витрачених підзвітних сум; при поверненні залишку авансу дебетують рахунок «Каса», а при відшкодуванні перевитрати цей же рахунок кредитується в кореспонденції з рахунком «Розрахунки з підзвітними особами».

Звіти касира (другі відривні листи касової книги) разом з первинними прибутковими і видатковими документами здаються касиром у бухгалтерію щодня. Бухгалтер, що приймає звіти, старанно перевіряє їх, проставляє в зазначеній графі звіту (або безпосередньо на документах) по кожній касовій операції номера кореспондуючих рахунків. Потім він підраховує підсумки по однорідних операціях по кожному кореспондуючому рахунку і записує їх у журнал-ордер № 1 та відомість № 1. Ці регістри взаємно доповнюють один одного. У журналі-ордері показуються кредитові обороти по касі з дебетом кореспондуючих рахунків, а у відомості – дебетові обороти з деталізацією по кредиту кореспондуючих рахунків, що дозволяє бачити на що витрачається готівка і які джерела її надходження на підприємство. Використана сума готівки групується в звітах по таких статтях: використання; заробітна плата; інші види оплати праці; допомоги і пенсії по соціальному страхуванню; відрядження; господарські та інші витрати.

При дослідженні касових операцій експерт-бухгалтер визначає, чи вірно оформлені надані касові ордери, первинні прибуткові і видаткові документи, звіти касира. При цьому він повинен визначити, чи дотримувалися на підприємстві вимоги «Порядку ведення касових операцій у національній валюті в Україні». Особливу увагу варто звернути на відповідність записів у касовій книзі реквізитам первинних документів, наявність підписів керівника і головного бухгалтера на дозволі про видачу грошей з каси. Експерт повинен також зіставити підписи одержувачів грошей, які мають місце в різноманітних відомостях, касових ордерах і інших документах, і якщо в нього виникають сумніви в їх достовірності, він має право подати клопотання перед слідчим (судом) про призначення кримінологічної експертизи, метою якої є ідентифікація підписів, встановлення характеру перекручувань реквізитів документів (зміна початкових записів, дописка цифр, травлення і т.п.).

Експерт-бухгалтер зобов’язаний порівнювати касові ордери зі звітами касира, перевіряти, чи дотримується порядок нумерації прибуткових і видаткових касових документів, оскільки пропускання номерів і розбіжності в номерах документів нерідко свідчать про необгрунтоване вилучення грошей з каси. Найбільш поширеними порушеннями, що мають місце при оформленні касових документів, є відсутність порядкових номерів у прибуткових і видаткових ордерах, невчасна їх реєстрація в касовій книзі. Найчастіше для приховування необгрунтованого вилучення грошей з каси перекручують підсумкові суми в платіжних документах, неодноразово використовують не погашені своєчасно видаткові документи, до звітів додаються підроблені первинні документи.

Дослідження касових операцій варто починати з перевірки відповідності записів у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових ордерів, касовій книзі та у звітах касира. Після цього необхідно з’ясувати, чи правильно оформлені первинні документи, що обгрунтовують надходження і видачу готівки, чи дотримана послідовність нумерації касових ордерів і сторінок касової книги, чи правильно підраховані обороти по приходу і використанню готівки, чи вірно підраховані на кінець кожного дня і перенесені на початок слідуючого залишки грошових коштів. Особливу увагу треба звертати на виправлення і перекручування облікових даних, тому що нерідко правила ведення обліку навмисно порушують для того, щоб завуалювати нестачі готівки в касі (необгрунтоване списання фактично виданих або не витрачених грошей, неоприбуткування отриманих сум і т.д.).

При дослідженні документів, що обгрунтовують касові операції найважливіше значення має встановлення повноти оприбуткування грошей і порядку відображення по касі. Визначити, чи вся отримана в банку готівка оприбуткована можна, звірив запис у касовій книзі і звітах касира з виписками банку і чековими книжками.

Списанні з поточних рахунків суми, що значаться у виписках банку, необхідно по кожній операції зіставити з оприбуткованими по касовій книзі грошима на підставі прибуткових касових ордерів. Послідовно звірити дані корінців чекової книжки – усі зіпсовані і анульовані чеки повинні бути підклеєні до корінців чеків у чековій книжці. При виявленні розбіжностей у розмірах одержуваних і оприбуткованих сум, експерт зобов’язаний перелічити у висновку документи, що підтверджують кожний факт неоприбуткованих по касі отриманих сум, зазначити дати здійснення операцій і навести інші дані, що мають значення для слідства (або суду).

У касу підприємства надходить готівка від роздрібної торгівлі товарно-матеріальними цінностями, від сплати за виконані роботи і надані послуги, в рахунок погашення дебіторської заборгованості, при поверненні невикористаних підзвітних сум, при надходженні квартирної плати, а також плати за комунальні послуги, утримання дітей у дитячих садах, яслах і т.п.

Повноту оприбуткування по касі грошей, що надійшли від реалізації товарно-матеріальних цінностей, експерт установлює, порівнюючи запис у касовій книзі і прибуткових касових ордерах з даними про вартість реалізованих цінностей, відображеними у відомості № 11 (при журнально-ордерній формі обліку), а також у звітах і видаткових документах складів при відпустці товарно-матеріальних цінностей за готівку.

При веденні обліку з використанням ПВЭМ, суми, оприбутковані по касі за реалізовані товарно-матеріальні цінності, зіставляють з сумами, відображеними по кредиту рахунку «Реалізація» («Доходи від реалізації») сумами відпуску за готівку у відповідних машинограмах. Розбіжності між цими сумами свідчать або про відпуск товарно-матеріальних цінностей без оплати їх покупцями, або про неоприбуткування сплачених грошей по касі. Повнота оприбуткування виручки за виконані роботи і надані послуги визначається шляхом зіставлення даних журналу, у якому реєструються виконані роботи і послуги, з записами по кредиту рахунків «Основне виробництво» і «Допоміжні виробництва» («Виробництво») і дебету рахунку «Реалізація» («Доходи від реалізації»). При цьому вартість робіт і послуг, виконаних за готівку, порівнюють з сумами оприбуткованих по касі грошей по окремих видах і місячних оборотах. Повнота оприбуткування по касі грошей, що надійшли в погашення дебіторської заборгованості, а також залишків повернутих підзвітних сум, установлюється шляхом порівнянного дослідження касових прибуткових ордерів і звітів касира, в яких зазначена кореспонденція рахунків, з записами по кредиту відповідних рахунків у журналах-ордерах. Обгрунтованість записів визначається за допомогою вивчення первинних (виправдувальних) документів, що прикладаються до касових ордерів, а також перевіркою достовірності перенесення підсумкових даних з звітів касира в облікові регістри (журнали-ордера, відомості).

Повнота оприбуткування квартирної плати і плати за комунальні послуги встановлюється в процесі зіставлення кредитових оборотів по рахунках розрахунків з мешканцями з сумами оприбуткованих по касі платежів. Неповне оприбуткування грошей по касі може вуалюватися шляхом заниження нарахованої квартирної плати, необгрунтованого списання вартості комунальних послуг на рахунки витрат на виробництво та ін. Нерідко збільшується прострочена заборгованість мешканців – частина платежів, що надійшли, не оприбутковується по касі. Виявити такі порушення можливо лише в тому випадку, якщо досліджуються не тільки первинні документи, але і записи в системі рахунків, перевіряється вірність їх кореспонденції. У необхідних випадках є доцільним провести допит слідчим квартиронаймачів, за якими значаться суми простроченої заборгованості, і вилучення збережених у них квитанцій про внесення грошей у касу.

Аналогічно перевіряється і повнота оприбуткування плати за утримання дітей у дитячих установах.

Видаткові касові документи досліджуються за допомогою звірення по кожній операції сумових показників, записаних у касових ордерах, первинних документах, що прикладаються до них, звітах касира і облікових регістрах (журналах-ордерах). Крім того, необхідно перевіряти правильність підсумків за день, місяць, установлювати відповідність перенесених оборотів з звітів касира в облікові регістри і на рахунки Головної книги. Особливу увагу варто наділяти документам, складеним з порушеннями установлених вимог або які викликають сумніви в достовірності зведень, що містять у них (наприклад, видатковий касовий ордер, якщо в ньому немає підписів на дозвіл видачі грошей, наявні підписи викликають сумніви або виявляється невідповідність між датою оформлення первинного документа і датою видачі грошей).

Ретельній перевірці підлягають видаткові касові операції, по яким списання у витрату готівки обгрунтовується непрямими документами, а не документами, безпосередньо пов’язаними з оплатою витрат.

Так, нерідко до видаткових ордерів у якості виправдувальних документів замість рахунків або товарних чеків торгуючих організацій додаються накладні складів, замість пронумерованих квитанцій – довідки, розписки і т.п. У таких випадках для з’ясування достовірності відображення операцій проводить зустрічну перевірку документів взаємопов’язаних організацій або експертом перед слідчим ставиться питання про необхідність проведення додаткових слідчих дій (допиту посадових осіб і т.п.).

Видаткові касові операції досліджуються в хронологічному порядку, операції систематизуються по однорідних напрямках витрати грошей: купівля за готівку товарно-матеріальних цінностей; оплата закупленої у населення сільськогосподарської сировини і худоби; оплата з каси загальновиробничих, загальногосподарських, позавиробничих витрат і витрат обігу; виплата заробітної плати, премій і допомог робітникам та службовцям; розрахунки готівкою з кредиторами; оплата витрат за рахунок спеціальних фондів. Це сприяє більш повному і поглибленому виявленню обгрунтованості і достовірності витрат коштів за їх цільовим призначенням.

Обгрунтованість витрати готівки на купівлю товарно-матеріальних цінностей експерт визначає шляхом зіставлення видаткових касових ордерів, рахунків торгуючих організацій з прибутковими документами складів і аналітичних рахунків (картками) складського обліку. При цьому з’ясовується обгрунтованість списання у витрату цінностей, особливо в тих випадках, коли вони придбані за готівку посадовими особами, які відповідальні за їх використання.

Бувають випадки, коли придбані за готівку цінні предмети не оприбутковуються, а присвоюються посадовими особами, витрата грошей з каси при цьому оформлюється товарними чеками (нерідко підробленими) на купівлю канцелярського приладдя, електроламп та інших дрібних предметів, що списуються на рахунки витрат. У таких випадках важливе значення відіграє зустрічна перевірка документів торгуючих організацій, зіставлення фактичних витрат з нормативною потребою виробництва, також свідчення осіб, які приймали участь в придбанні і використанні товарно-матеріальних цінностей.

Особливо досліджуються операції по купівлі товарно-матеріальних цінностей у приватних осіб: при цьому по кожному документу необхідно перевіряти, чи правильно оформлена угода, наскільки дійсна сума, сплачена за ці цінності. У необхідних випадках експерт має право порушити перед слідчим клопотання про встановлення особистості продавця і з’ясовування умов укладення угоди.

При дослідженні обгрунтованості витрати готівки на оплату закупленої у населення сільськогосподарської сировини і худоби, експерт зобов’язаний перевіряти, чи дотримувалися при цьому нормативних актів, що регулюють ці операції, зокрема, виявляти, чи не завищена сума за прийняту сировину і худобу, чи не було фактів списання грошей з каси по невідповідно оформлених документах і оприбуткування заготовлених цінностей на підприємстві. Для відповіді на ці питання, необхідно звірити списані по касі суми з даними приймальних квитанцій, первинних документів і регістрів аналітичного обліку, що відображають оприбуткування прийнятої сировини і худоби і списання їх на рахунки витрат.

У тих випадках, коли для визначення обгрунтованості заготівельних операцій необхідні знання товарознавця або технолога (наприклад, щоб визначити якість заготовленої сировини або фактичний вихід з неї продукції в порівнянні з нормативним), експерт-бухгалтер має право порушити перед слідчим (судом) клопотання про проведення товарознавчої або технологічної експертизи.

Якщо в експерта-бухгалтера виникає сумнів у достовірності документів на виплату грошей по заготівлі сировини, він зобов’язаний подати клопотання про проведення слідчим допиту посадових осіб, які приймали участь у заготівельних операціях. На окремих підприємствах вилучення грошей з каси вуалюється підробленими документами про оплату заготовленої сировини і худоби. У дійсності ж мало місце повторне оприбуткування цінностей за рахунок надлишків сировини, що створили штучно на складах, і худоби на базах.

Для рішення питання про обгрунтованість витрати готівки, списаної по касі з одночасним віднесенням її на рахунки загальногосподарських, загальновиробничих, позавиробничих витрат, витрат обігу, експерт у процесі дослідження повинен перевірити наявність виправдувальних документів, правильність кореспонденції рахунків, дотримання нормативних актів, які регулюють ці витрати. Безпосереднє списання готівки з каси на рахунки витрат іноді практикують для приховування нестачі і розкрадання коштів. Так, бувають випадки, коли витрати на проведення банкетів і вечорів у ресторанах, видачу премій і подарунки посадовим особам, необгрунтовано списуються на рахунки витрат обігу, позавиробничих і інших накладних витрат. Під видом витрати грошей на купівлю канцелярського приладдя і інші господарські потреби купують предмети домашнього вжитку, на рахунки загальногосподарських і загальновиробничих витрат списуються витрати на купівлю путівок у санаторії та у доми відпочинку. У подібних випадках експерт, досліджуючи первинні документи, перевіряючи запис у касовій книзі, кореспонденцію рахунків по кожній окремій операції списання готівки безпосередньо на рахунки витрат, визначає обгрунтованість зробленої витрати.

Дослідження обгрунтованості виплати з каси заробітної плати, премій і допомог робітникам та службовцям має важливе значення, оскільки обсяг витрат готівки по ним найбільш значний. На багатьох підприємствах використовується велика кількість первинної документації по обліку праці і заробітної плати і розрахункам з робітниками, службовцями, виконується трудомістка і складна обліково-розрахункова робота. Ця ділянка облікової роботи є найбільш трудомісткою при експертному дослідженні документації.

Перед судово-бухгалтерською експертизою слідчий (суд) нерідко ставить питання, відповісти на які можливо, тільки застосувавши цілий комплекс методів. Експерт досліджує первинні документи, розрахунково-платіжні відомості, особові рахунки й інші облікові регістри, керуючись чинними нормативними актами по обліку праці і заробітної плати, положення по використанню фондів, розрахункам з органами соціального страхування, пенсійним фондом, фондом зайнятості і фінансовими органами. Задача експерта – встановити правильність нарахування сум, які підлягають виплаті робітникам та службовцям, визначити розмір необгрунтовано виплачених і списаних по касі грошей.

Починаючи дослідження наданих йому документів з обліку праці і заробітної плати і розрахункам з робітниками, службовцями, експерт, насамперед, перевіряє правильність оформлення платіжних документів, обгрунтування розрахунків по нарахуванню виплачених грошей. При цьому нерідко виявляють факти списання по касі грошей у розмірах, що перевищують нараховані суми, або списання необгрунтовано нарахованих грошей.

Щоб вирішити питання щодо обгрунтованості виплат, експерт зіставляє первинні документи по обліку праці (наряди, дорожні листи, табелі і т.п.) з розрахунковими і платіжними відомостями, даними аналітичного і синтетичного обліку, касовими ордерами і звітами касира, перевіряє правильність розрахунків, підрахунку результатів у платіжних відомостях та інших документах і облікових регістрах. Для дослідження сумнівних документів слідчий (суд), по клопотанню експерта-бухгалтера, вправі призначити криміналістичну експертизу.

В результаті зіставлення даних видаткових касових ордерів і платіжних відомостей по окремих одержувачах з даними, що відображені в табелях, документах по обліку виробітки, особових рахунках робітників та службовців, документах по обліку кадрів (наказами про зарахування і звільнення, надання відпусток і т.п.), нерідко виявляються факти необгрунтованого списання грошей з каси під видом виплати заробітної плати робітникам, звільненим з підприємства, що знаходяться в планових, навчальних відпустках або у відпустках по вагітності і пологам, а також які отримують за цей час виплати допомоги по тимчасовій непрацездатності. Іноді виявляються випадки включення в розрахункові і платіжні відомості вигаданих і підставних осіб, що не працюють на підприємстві.

Зіставлення платіжних відомостей з сумами заборгованості, депонентам по рахунку «Депонована заробітна плата» («Розрахунки з депонентами»), дослідження видаткових документів по окремих одержувачах з їхніми депонентськими картками дозволяє вирішити питання про обгрунтованість виплачених депонованих сум. Для перевірки розрахунків з депонентами потрібно зіставити записи на рахунках синтетичного і аналітичного обліку, у депонентських картках і особових рахунках з первинними документами і платіжними відомостями.

При цьому необхідно звіряти підписи одержувачів, перевіряти доручення на одержання сум депонованої заробітної плати, правильність переказів поштою сум, що належать депонентам. У необхідних випадках для ідентифікації особи за підписом призначається графологічна експертиза. Обгрунтованість списання грошей по касі на виплату премій і допомог робітникам та службовцям експерт встановлює при дослідженні платіжних документів у взаємозв’язку з нормативними актами і наказами по підприємстві (так, перевірка правильність витрат грошових коштів за рахунок фондів заохочення відбувається у відповідності з положення про преміювання на підприємстві). Досліджуючи платіжні документи, експерт виявляє випадки багаторазової видачі премій одним і тим же особам за рахунок різноманітних джерел, встановлює, за які періоди вони зроблені, дотримувалися чи ні вимоги про погашення штампом «Оплачено» документів на надходження грошей, чи не було повторного списання по касі грошей, виданих одержувачу премії або допомоги. Експерт з’ясовує також, чи не завищені суми у платіжних відомостях, чи не порушені вимоги нормативних актів і інструкцій, що визначають порядок нарахування і виплати премій, допомог робітникам та службовцям.

Документи по оплаті і видачі готівки, різним організаціям і особам, на списання по касі витрат за рахунок спеціальних фондів експерт-бухгалтер досліджує у взаємозв’язку з документами, що підтверджують утворення заборгованості, і документами, що обгрунтовують витрати коштів.

Готівка видається підзвітним особам у вигляді авансів на сплату витрат на відрядження або господарські потреби. Поштою перераховують утримані з заробітної плати аліменти, а також своєчасно неотриману заробітну плату.

Іноді безпосередньо з каси оплачуються послуги, надані різними особами та організаціями. Обгрунтованість виплати з каси грошей на названі цілі встановлюється зустрічною перевіркою записів списаних по касі сум з записами в регістрах аналітичного обліку по рахунках розрахунків і спеціальних фондів. При цьому перевіряють підстави витрати готівки, відповідність даних, зазначених у грошових переказах (прізвища і адреси одержувачів, суми та ін.) і видаткових касових ордерах, і записів в особових рахунках по обліку розрахунків. При зустрічній перевірці касових і розрахункових документів часто виявляють факти необгрунтованого списання по касі грошей під видом оплати різним особам і організаціям сум в погашення кредиторської заборгованості або сплачених витрат підприємства, тоді як у дійсності ці суми присвоюються посадовими особами, припускається неправомірна виплата винагород, премій, незаконно використовують кошти на проведення банкетів, придбання подарунків ювілярам, придбання квитків у театри і т.д. При виявленні фактів необгрунтованих виплат грошей з каси, експерт-бухгалтер повинен визначити їх розмір, у відповідності з первинними документами, записами в облікових регістрах. У висновку експерта необхідно також зазначити, які положення і вимоги нормативних актів, що регулюють порядок обліку і контролю касових операцій, на підприємстві не дотримувалися при оформленні документації і відображені касових операцій.

Аналізуючи касові операції торговельних організацій, експерт досліджує акти інвентаризації коштів, касові звіти і прикладені до них документи, книги касирів, виписки банку з поточних рахунків і відповідні до них документи, чекові книжки, регістри синтетичного і аналітичного обліку, які відображають касові операції. Реальність сальдо по рахунку «Каса» на початок місяця визначається за допомогою співставлення даних Головної і касової книг, звітів касира і актів інвентаризації наявності коштів. Дослідження оборотів по рахунку «Каса» проводиться методом зустрічної перевірки записів надходження і вибуття коштів. в кореспонденції з рахунками, «Товари», «Розрахунковий рахунок» («Рахунки в банках»), «Внутрішньовідомчі розрахунки по поточних операціях» і ін. Повнота оприбуткування виторгу касирами встановлюється шляхом зіставлення показників касових апаратів, на контрольних касових стрічках з записами в касових книгах або касових звітах. Своєчасність і правильність оприбуткування виторгу від реалізації товарів визначається також шляхом звірення показників касових ордерів і приймальних квитанцій з записами в товарних звітах матеріально-відповідальних осіб. Особливу увагу при цьому варто звертати на послідовність нумерації касових ордерів і приймальних квитанцій, відповідність дат, зазначених у касових і товарних звітах і прикладених до них первинних документах, наявність і достовірність підписів посадових осіб. Експертам доводиться зустрічатися з неодноразовим використанням раніше не погашених видаткових документів (для приховування нестачі грошей у касі), неповним оприбуткуванням виторгу, що надійшов від продажу товарів, перекручуванням кількісних сумових показників у документах, використовування підроблених і фальсифікованих документів.

Визначити обгрунтованість витрати грошей, виданих підзвіт на господарські потреби і витрати на відрядження можливо, ознайомившись зі звітами підзвітних осіб, первинними документами що додаються до них, записами в журналі-ордері № 7 по рахунку «Розрахунки з підзвітними особами» і даними кореспондуючих рахунків.

Для обліку розрахунків з підзвітними особами застосовується журнал-ордер № 7, в якому відображають як кредитові, так і дебетові обороти по кожній підзвітній особі і виданій підзвітній сумі. Цей журнал-ордер ведеться позиційно, тобто в одному рядку записують суми виданого авансу, витрати по затвердженому авансовому звіту і повернення невикористаної суми (або відшкодування перевитрати). Записи дебетових оборотів проводять на підставі касових документів, що прикладають до звітів касира, а кредитові обороти відображають відповідно до затверджених авансових звітів підзвітних осіб. Витрати підзвітних сум відображають в листках-розшифровках, у яких, протягом місяця, накопичують суми, які відображають по субрахунках або статтям аналітичного обліку.

У процесі дослідження необхідно перевірити правильність оформлення документів, що підтверджують витрачені підзвітні суми. Розмір витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей, установлюється відповідно документів, що свідчать про оприбуткування цих цінностей і списання їх у витрати. У деяких випадках необхідно провести зустрічне звіряння документації тих організацій, у яких придбані товари або матеріали. При дослідженні транспортно-заготівельних та інших витрат, що підтверджуються підписами приватних осіб, необхідно перевіряти правильність оформлення цих документів (характер і обсяг виконаних робіт, прізвище, адреса, номер паспорта одержувача грошей і т.п.) і визначати обгрунтованість застосування встановлених законодавством норм, окладів і розцінок по трудових угодах або нарядам на виконані роботи. Якщо достовірність витрат підзвітної особи викликає сумнів, експерт має право клопотати перед слідчим про перевірку адрес і прізвищ одержувачів грошей, їх допит і проведення інших слідчих дій.

При дослідженні документів, які відображають витрати на відрядження підзвітних осіб, необхідно керуватися Інструкцією про службові відрядження в межах України і за кордон № 59 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 10 червня 1999 року №146, перевіряти правильність сплати добових, витрат на переїзд, проживання, наявність у посвідченнях про відрядження відміток про дати прибуття і вибуття, обгрунтованість доданих до звітів первинних виправдувальних документів. Виявивши необгрунтовані витрати і переплати, експерт повинен визначити їх розмір і зазначити у акті прізвища посадових осіб, що необгрунтовано отримали гроші, а також осіб, в обов’язок яких входить облік і контроль за витратою підзвітних сум.

Висновки експерта повинні бути підтверджені посиланнями на первинні документи і записи в облікових регістрах, при цьому він зобов’язаний зазначити, які нормативні положення порушені при необгрунтованій витраті підзвітних сум.

Розглянемо декілька прикладів.

Приклад 1. Документальною ревізією фінансово-господарської діяльності торгової організації була встановлена нестача готівки. В акті ревізії зазначено, що вилучення коштів з каси вуалювалося в обліку шляхом неоприбуткування частини виторгу від реалізації товарів, а також повторним списанням по касі коштів по тим самим виправдувальним документам, що не були погашені. Притягнуті до кримінальної відповідальності особи не погоджувалися з висновками ревізора, не визнавали своєї провини, тому була призначена судово-бухгалтерська експертиза, при проведенні якої слідчий порушив питання, пов’язані з визначенням наявності (відсутності) нестачі коштів у касі.

У розпорядження експерта-бухгалтера були надані облікові регістри і первинні документи, акт документальної ревізії і протоколи допиту обвинувачуваних.

Співставляючи запис у касових звітах з записами по рахунку «Каса» у журналі-ордері № 1, експерт встановив, що по рахунку «Каса» не оприбуткована частина виторгу (237 грн.) від реалізації товарів за звітний період, а для «виправлення» помилкових облікових записів був зроблений необгрунтований сторніровочний запис по рахунку «Реалізація».

Досліджуючи обгрунтованість касових звітів первинними документами за два суміжні звітні періоди експерт-бухгалтер встановив, що у витрату по касі з одночасним віднесенням на рахунок «Витрати обігу» було необгрунтовано списано 346 грн. 40 коп. Вилучення з каси зазначеної суми вуалювалося в додатках до касових звітів раніше вже сплачених, але не погашених виправдувальних документів. Загальну суму нестачі грошей експерт визнав у розмірі 583 грн. 40 коп., обгрунтовуючи свої висновки даними первинних документів і записами в облікових регістрах. У своєму висновку він зазначив прізвища посадових осіб, що підписували первинні документи і робили облікові записи.

Приклад 2. При проведенні судово-бухгалтерської експертизи було поставлене питання про розмір нестачі в результаті неоприбуткування по касі грошей, отриманих у банку на виплату заробітної плати і господарські потреби, а також необгрунтоване списання по касі готівки без виправдувальних документів. Експерт-бухгалтер використовував облікові регістри, виписки банку з поточного рахунку організації, звіти касира, виправдувальні документи, акти про залишки фактичної наявності коштів у касі за досліджуваний період. Експерт, співставивши результати накопичуваних відомостей з результатами по рахунку «Каса» у контрольному журналі, перевірив правильність обліку прибуткових і видаткових операцій по касі, а порівнюючи обороти, показані в звітах касира і облікових регістрах, з оборотами, що значаться у виписках з поточного рахунку організації, – повноту оприбуткування отриманої у банку готівки. У результаті цього він встановив, що залишки на поточному рахунку на початок і кінець досліджуваного періоду, за даними бухгалтерії цієї організації, відповідали випискам банку, але за цей же період було недооприбутковано по касі 1649 грн., отриманої з банку готівки. Необгрунтоване вилучення цієї суми було завуальовано шляхом приховування надходження на поточний рахунок на цю суму безнадійних боргів, раніше списаних на збитки. Таким чином, зменшення на ту саму суму оборотів по дебету і кредиту поточного рахунку не викликало розбіжностей у залишках, що значаться у виписках банку і у бухгалтерських записах організації. Щоб сховати факт вилучення грошей з каси, у бухгалтерському обліку не була відображена виписка банку про зарахування раніш списаних на збитки безнадійних боргів. Виявити ці перекручування в обліку експерту вдалося при перевірці відповідності нумерації банківських виписок і переносі посторінкових підсумків оборотів, зіставленні виписок з обліковими записами і первинними документами по кожній окремій операції.

Факти необгрунтованого списання по касі коштів експерт-бухгалтер виявив при вивченні первинних документів і відображених у кореспонденції рахунків. При цьому він встановив, що частина товарно-матеріальних цінностей, нібито закуплена за готівку підзвітними особами, в дійсності не була оприбуткована і списана безпосередньо на рахунки господарських і виробничих витрат. Первинні документи по таким фіктивним (безтоварним) операціям або були відсутні зовсім, або «виявилися» підробленими, або в них були перекручені (збільшені) кількісні і сумові показники. Документи, що викликали сумнів експерт-бухгалтер передав слідчому, подав клопотання перед ним про призначення проведення графологічної експертизи. Прийнявши до уваги висновки експерта-графолога, він визначив нестачу в сумі 2346 грн. від необгрунтованого списання коштів по касі.

Приклад 3. Експерту-бухгалтеру пропонувалося визначити розмір нестачі, що виникла внаслідок неоприбуткованого виторгу від роздрібного продажу галантерейних товарів на лотках і в кіосках.

Об’єктами дослідження експерта були надані йому касова книга, прибуткові ордери, первинні документи, звіти про реалізацію, акти фактичної наявності грошей у касі за досліджуваний період, інвентаризаційні відомості про залишки товарів, журнали-ордери, що відображають кореспонденцію рахунків по операціях, пов’язаних з продажем товарів. Експерт співставив записи у первинних документах з записами в касовій книзі і журналах-ордерах і звірив прибуткові касові ордери з квитанціями на суму виторгу, перевірив правильність і повноту заповнення реквізитів документів, обгрунтованість записів в облікових регістрах, своєчасність і повноту оприбуткування виторгу від продажу товарів, ознайомився з інвентаризаційними відомостями про залишки товарів на лотках і в кіосках. В результаті цього дослідження експерт встановив невідповідність між загальною сумою, на яку відпускалися товари на лотки і в кіоски і сумою виторгу, що надійшла від їх продажу в касу магазина. Так, відповідно до облікових даних, виторг від роздрібного продажу на лотках і в кіосках за досліджуваний період склав 4627 грн. У той час за цей період їм було відпущено товарів (по роздрібних цінах) на 4716 грн., причому, за даними інвентаризаційних описів, вартість залишків товарів за станом на кінець досліджуваного періоду знизилася на 595 грн. у порівнянні з початком періоду. Зроблений на підставі цих даних висновок експерта про те, що виторг повинен був скласти 5311 грн. (4716 + 595) і нестача коштів у касі, викликана недооприбутковуванням виторгу від роздрібного продажу, склала 684 грн. (5311 – 4627), цілком підтвердив висновок ревізора.

Досліджуючи дані бухгалтерського обліку, експерт встановив також, що недооприбуткування виторгу в зазначеній сумі вуалювалося в обліку різноманітними засобами: перекручувалися записи в особових рахунках лоточників і кіоскерів, у звітах по реалізації, касовій книзі, порушувалася встановлена кореспонденція рахунків (замість того, щоб виторг від реалізації оприбуткувати, його списували на витрати обігу та інші рахунки), робилися необгрунтовані сторніровчі записи, занижувалися суми в документах на відпуск товарів для реалізації на лотках і кіосках.

Приклад 4. На розглядання судово-бухгалтерської експертизи слідчим було поставлене питання про підтвердження висновків акту документальної ревізії, про розмір необгрунтовано списаних посадовими особами (названі у постанові) підзвітних сум і необгрунтовано сплачених витрат на відрядження.

Об’єктами дослідження в розпорядженні експерта-бухгалтера були авансові звіти підзвітних осіб, виправдувальні документи осіб про використання виданих авансів, облікові регістри, в яких відображають операції по розрахунках з підзвітними особами, касові прибуткові і видаткові ордери, документи і записи на рахунках по операціях, пов’язаних з надходженням і використанням товарно-матеріальних цінностей, придбаних підзвітними особами, акт документальної ревізії та інші матеріали кримінальної справи (протоколи допитів обвинувачуваних, висновок експерта-графолога та ін.).

Для встановлення, правильності оформлення виправдувальних документів, експерт перевірив наявність в них всіх необхідних реквізитів (наявність в документах, що підтверджують витрату грошей, перелік витрат, прізвища й адреси одержувачів грошей, номери їх паспортів, дати виплат, суми платежів і т.п.) Для встановлення, обгрунтованості документально зазначених в авансових звітах витрат і правильність списання заборгованості підзвітних осіб, він зіставив взаємопов’язані документи: рахунки і накладні на заготівлю сировини з документами і записами в облікових регістрах, про надходження і витрату цієї сировини, рахунки за перевезення вантажу з документами, що забезпечують одержання або відпуск цих вантажів і т.п.

Крім того, експерт проводив зустрічну перевірку документів, доданих до авансових звітів, співставляючи їх з документами постачальників, давальців сировини, магазинів.

Використання підзвітних сум експерт досліджував у хронологічній послідовності по кожному особовому рахунку підзвітної особи, і кожній видачі грошових коштів перевіряючи при цьому, документальне обгрунтування кореспонденції по дебету і кредиту цього рахунку.

Правильність розрахунків з підзвітними особами експерт визначив, керуючись Інструкцією про службові відрядження в межах України і за кордон.

У результаті дослідження виявлені такі факти:

– при зіставленні записів по особових рахунках (карткам аналітичного обліку) з записами по синтетичному рахунку «Розрахунки з підзвітними особами» встановлено, що обороти на загальну суму 1344 грн., відображені по дебету рахунку «Розрахунки з підзвітними особами», відсутні на особових рахунках, що сприяло приховуванню заборгованості окремих підзвітних осіб і вилученню грошей з каси;

– по ряду операцій (у висновку перераховані номери проводок, дати, суми та інші реквізити) мають лише необгрунтовані проводки по кредиту рахунку «Розрахунку з підзвітними особами» і дебету рахунків «Транспортно-заготівельні витрати» і «Резерв майбутніх витрат і платежів», тоді як по дебету рахунку «Сировина і матеріали» було відсутнє оприбуткування матеріалів. Так вуалювалося вилучення коштів у сумі 3861 грн.;

– приймаючи до уваги висновок судово-технічної експертизи документів про наявність травлення, дописок та інших виправлень у первинних документах, сума необгрунтовано списаної заборгованості підзвітних осіб по виданих їм авансам склала 424 грн. (перелік цих осіб, по яких допущене необгрунтоване списання, наведене в додатку до висновку експерта-бухгалтера);

– зустрічною перевіркою документів постачальників, давальців сировини, торгуючих організацій і документів, доданих до авансових звітів підзвітних осіб, встановлена наявність безтоварних операцій, що підтверджено також обліковими даними про прямування товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Лотос». Нестача коштів, заподіяна безтоварними операціями, склала суму 3288 грн.

Експерт-бухгалтер перевірив, правильність обчислення розміру витрат на оплату службових відряджень (витрат на проживання, добових і транспортних витрат) і при цьому встановив переплату в сумі 839 грн., у тому числі:

484 грн. – необгрунтовано виплачені співробітникам-заготівникам і водіям ТОВ «Лотос» витрат на проживання у відрядженні за ті дні, коли вони повернулися до місця роботи, що підтверджено записами в подорожніх листах;

61 грн. – робітниками у відряджені в ряді випадків був сплачений проїзд без надання залізничних квитків;

294 грн. – переплата добових грошей при відрядженнях, пов’язаних з заготівлею сільськогосподарської сировини.

Свої висновки експерт-бухгалтер підтвердив даними первинних документів по кожній операції, навів перелік виявлених переплат у вигляді таблиць в додатках до висновку.

Оскільки значна частина розрахункових операцій підприємства відбувається у безготівковій формі банківськими установами, то поряд з перевіркою каси необхідно здійснювати систематичний контроль за правильністю проведення банківських операцій. При перевірці правильності бухгалтерських записів по обліку банківських операцій використовують виписки банку по основних і додаткових поточних рахунках.

Дослідження бухгалтерських документів, пов’язаних з операціями по безготівкових розрахунках

Принципи організації безготівкових розрахунків, їхні форми, стандарти документів і документообіг визначені Інструкцією № 7 “Про безготівкові розрахунки в господарському обороті України”.

Розрахунки між підприємствами здійснюються, як правило, шляхом перерахування грошей банківськими установами з рахунку платника на рахунок одержувача. Безготівкові розрахунки дозволяють зосередити основну масу грошових коштів у банках, які виконують функції касового обслуговування підприємств, є розрахунковими і кредитними установами і здійснюють фінансовий контроль за дотриманням підприємствами платіжної дисципліни, раціональним використанням грошових коштів, виконанням ними планів, договорів, кошторисів і нормативів.

Використання готівки з каси підприємства дозволяється для розрахунків з робітниками та службовцями, підзвітними особами, а також незначними сумами витрат на господарські потреби, розрахунками з дебіторами і кредиторами при відсутності заборгованості до бюджету та інших обов’язкових платежів.

Грошові кошти надходять на підприємство головним чином від покупців і замовників за продану їм продукцію, виконані роботи і надані послуги. У необхідних випадках підприємство одержує кошти у вигляді банківських кредитів. У процесі господарської діяльності підприємство вступає в різноманітні розрахункові взаємовідносини з іншими підприємствами, а також окремими особами. У результаті цих розрахунків нерідко виникають дебіторська заборгованість і зобов’язання перед кредиторами.

Кожне підприємство має в банку поточні рахунки на які надходять гроші готівкою в безготівковій формі від покупців і замовників за реалізовану їм продукцію, виконані роботи і надані послуги, а також від вищестоящої організації в порядку перерозподілу оборотних коштів і прибутку, у вигляді позичок банку, фінансування з бюджету та ін. Грошові кошти поточного рахунку використовують при розрахунках з постачальниками за товарно-матеріальні цінності, при погашенні заборгованості банку, перерахуванні внесків і платежів в бюджет, при видачі готівки на виплату заробітної плати, видачу підзвітних сум, господарські потреби і т.д.

Підприємство самостійно розпоряджається грошовими коштами, що знаходяться на його поточному рахунку. Банк виконує його розпорядження про видачу готівки або перерахунок коштів у порядку безготівкових розрахунків у межах наявної на поточному рахунку суми.

Розрахунки підприємств за товарно-матеріальні цінності, виконані роботи і надані послуги здійснюється у формі акцепту платіжних вимог, акредитивів і інших рахунків, а також за допомогою платіжних доручень, векселів.

Операції на поточному рахунку обліковують на активному рахунку «Розрахунковий рахунок» («Рахунки в банках»), по дебету якого відображають зарахування безготівкових платежів і внесків готівки, а по кредиту перерахування коштів кредиторам у безготівковій формі, а також видача готівки підприємству. Для банку поточні рахунки пасивні, тому у виписці всі надходження на поточний рахунок записують по кредиту, а використання – по дебету. На розрахунковому рахунку здійснюється значна кількість розрахункових операцій. Так, по дебету рахунку «Розрахунковий рахунок» («Рахунки в банках») відображають: надходження платежів від покупців і замовників - з кредиту рахунку «Розрахунки з покупцями та замовниками», внеску готівки з каси підприємства – з кредиту рахунку «Каса», зарахування отриманих позичок на тимчасові потреби – з кредиту «Короткострокові позички банку», повернення невикористаних залишків акредитивів і особливих рахунків по вантажообігу – з кредиту рахунку «Інші рахунки в банках», надходження бюджетних асигнувань для проведення заходів цільового призначення – з кредиту рахунку «Цільове фінансування і цільові надходження», надходження від покупців штрафів і пені за затримку платежів і інших порушень умов угоди – з кредиту рахунку «Прибутки і збитки» і т.д.

По кредиту рахунку «Розрахунковий рахунок» відображають:

– оплату рахунків за придбані товарно-матеріальні цінності – у дебет рахунку «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками»;

– оплату витрат, що включають в собівартість продукції, – в дебет рахунку «Загальногосподарські витрати» і інші виробничі рахунки, отримання по чеках готівки для виплати заробітної плати, видачі підзвітних сум і сум на господарські витрати – з дебетом рахунку «Каса»;

– перерахування внесків на соціальне страхування й у Пенсійний фонд, Фонд зайнятості – з дебетом рахунку «Розрахунки по страхуванню», перерахування податків – з дебетом рахунку «Розрахунки з бюджетом», повернення короткострокових кредитів – з дебетом «Короткострокові позички банку» та інше.

Досліджуючи документацію, пов’язану з надходженням і витратою грошей на поточному рахунку, експерт, насамперед, перевіряє відповідність вимогам до її оформлення. Всі записи у виписках банку про використання грошових коштів на поточному рахунку повинні бути підтверджені доданими до них первинними документами. Для встановлення вилучення окремих виписок експерт перевіряє дотримання послідовності в нумерації сторінок і правильність переносів залишків грошей на кінець дня з однієї виписки в іншу. Достовірність записів у виписках і прикладених до них первинних документах виявляється шляхом їх співставлення, а якщо виникають сумніви в достовірності записів або документів, проводиться зустрічна перевірка безпосередньо в банку спільно зі слідчим. У виписках банку всі економічні операції зашифровані. Експерт при дослідженні документів користується спеціальним шифратором і перевіряє відповідність кореспонденції рахунків по кожній операції надходження і витрати грошей на поточному рахунку. Виправлення у виписках банку повинні бути підтверджені підписами відповідальних робітників банку і відтиском гербової печатки, а прикладені до них виправдувальні документи – завірені штампом банку. При порушенні цих вимог, а також у випадку виявлення підчисток, неузгоджених виправлень у записах, експерт, шляхом зустрічної перевірки, досліджує облікові дані банку надані слідчим.

Підсумки оборотів і залишки коштів на поточному рахунку за окремі періоди у виписках банку звіряють з даними бухгалтерського обліку підприємства по рахунку «Розрахунковий рахунок», у Головній книзі, журналах-ордерах.

Розбіжності можуть бути наслідком зайвого списання або неповного оприбуткування грошей, неправильного підрахунку залишків їх, завищення або заниження оборотів. Експерт зобов’язаний зазначити у висновку до яких наслідків призвели перекручування облікових даних і обчислити розмір нестач коштів.

Дослідження причин і наслідків перекручування облікових даних проводиться шляхом перевірки відповідності кореспонденції рахунків по операціях, пов’язаних з надходженням і витратою грошей на поточному рахунку. При цьому експерт користується даними виписок банку і документів, що прикладаються до них, регістрів бухгалтерського обліку. Кореспонденція рахунків, яка зазначена в журналі-ордері № 2, повинна відповідати змісту господарських операцій, закодованих у виписках банку. Експерт перевіряє правильність записів у регістрах синтетичного й аналітичного обліку методом взаємного контролю документів і зустрічної перевірки взаємозалежних операцій. Наприклад, при наявності документа про оплату за придбані товарно-матеріальні цінності, шляхом перерахування сум з поточного рахунку, експерт перевіряє чи оприбутковані вони на рахунках товарно-матеріальних цінностей синтетичного й аналітичного обліку, при перерахуванні з поточного рахунку сум у погашення заборгованості кредиторам перевіряється відображення цих операцій на особових рахунках і т.д. Особлива увага приділяється сторніровочним і поновленим відбудовним записам, оскільки вони (в порушення встановлених правил) робляться для необгрунтованого списання грошей на рахунки витрат, збитків, нереальної кредиторської заборгованості та ін.

Необгрунтоване вилучення коштів з поточного рахунку може бути виявлене при зустрічній перевірці використання перерахованих сум на підставі документів підприємств і організацій, які одержали гроші. Під виглядом законних розрахунків приховують необгрунтовані витрати на оплату рахунків ресторанів і кафе, театрів та інших організацій, що обслуговують населення, виплачують суми у відшкодування збитку і штрафів, які були винні посадові особи.

Для перевірки обгрунтованості витрат коштів з розрахункового рахунку вивчається хронологічна послідовність відображення економічно однорідних операцій. Експерт групує первинні документи на списання грошових коштів по однорідних ознаках: одержання з поточного рахунку готівки в касу підприємства, перерахування грошей у погашення кредиторської заборгованості, оплата по рахунках постачальників матеріалів і товарів, повернення грошей покупцям у зв’язку з відмовою від прийому продукції, оплата робіт і послуг з віднесенням перерахованих з поточного рахунку сум на рахунки витрат, перерахування штрафів, пені інших платежів, що відносять на збитки, оплата витрат, робіт і послуг за рахунок фондів і резервів.

Операції по перерахуванню грошей з поточного рахунку в погашення заборгованості підприємствам (кредиторам) досліджуються по виписках банку, первинним документам і обліковим регістрам, що відображають розрахункові операції. При цьому з’ясовуються обставини, які обумовили виникнення зобов’язань перед кредитором, відповідність його реквізитів реквізитам одержувача грошей по платіжних документах, перевіряється правильність записів в особовому рахунку кредитора, установлюється наявність актів звіряння взаємних розрахунків. Якщо через виявлені розбіжності в записах або по інших мотивах виникнуть сумніви в достовірності облікових даних, то проводять зустрічну перевірку документів кредиторів. Списання з розрахункового рахунку грошей по поштових переказах різним особам перевіряється шляхом зіставлення взаємозалежних документів, що дозволяють визначити зміст операцій, які викликали необхідність платежів, особистість одержувачів грошей, причини утворення зобов’язань перед ними. У необхідних випадках для з’ясування, чи не було підставних осіб та інших незаконних одержувачів грошей по переказах, проводять за участю слідчого опитування одержувачів поштових переказів.

Достовірність операцій, пов’язаних з оплатою по рахунках постачальників за придбані у них товарно-матеріальні цінності, встановлюється шляхом співставлення з розрахункового рахунку сум з даними документів, що підтверджують фактичне оприбуткування цінностей. При цьому можуть бути виявлені оплата безтоварних рахунків, перерахування позапланових авансів і відсутність або часткове надходження оплачених цінностей, необгрунтовані розрахунки за зворотну тару та інші порушення.

Настільки ж докладно досліджуються умови та обставини списання з розрахункового рахунку коштів, повернутих покупцям у зв’язку з відмовою від одержання раніше оплаченої продукції. Достовірність і обгрунтованість цих платежів експерт встановлює, звіряючи виписки банку надані до них документи з записами в облікових регістрах, що відображають операцію по сплаті покупцями відвантажених товарів, а також виконаних робіт і послуг, з оборотними відомостями розрахунків і даними складського обліку про оприбуткування повернутої покупцями продукції.

Достовірність операцій по оплаті з поточного рахунку робіт і послуг з віднесенням перерахованих сум на рахунки витрат (загальногосподарських, загальновиробничих і позавиробничих витрат, витрат майбутніх періодів, витрат по експлуатації устаткування, витрат на основне і допоміжне виробництво, а також обслуговуючі виробництва і господарства) експерт досліджує, аналізуючи первинні документи, а також журнали-ордери і визначаючи по кореспондуючих рахунках характер операції і обгрунтованість списання грошей з поточного рахунку. По кожній операції встановлюється також правильність віднесення списаних сум з поточного рахунку на збитки за рахунок фондів і резервів. Нерідко на рахунки витрат, збитків, фондів і резервів необгрунтовано списуються суми, які слід віднести на рахунки розрахунків товарно-матеріальних цінностей або основних засобів. Наприклад, підлягаючі стягненню з винних посадових осіб штрафи необгрунтовано списують не на їх особові рахунки, а на витрати або збитки; придбані товарно-матеріальні цінності або об’єкти основних засобів не оприбутковують, а списують на рахунки фондів і резервів, щоб сховати в обліку нестачі майнових цінностей, які виникли внаслідок їх розкрадання, псування або втрати і т.п.

Зустрічаються випадки перерахування з поточного рахунку грошей на рахунки профспілкових комітетів. Експерт зобов’язаний встановити обгрунтованість витрати грошей, які підтверджують документи профспілкової організації підприємства, з’ясувати їх призначення і чи мало місце оприбуткування матеріальних цінностей, придбаних за ці кошти, чи не було необгрунтованих витрат. Основним об’єктом дослідження є первинні документи, які у сукупності з записами в системі синтетичних і аналітичних рахунків бухгалтерського обліку (у виді журналів-ордерів, накопичуваних відомостей) дозволяють зробити висновки про обгрунтованість списання з поточного рахунку грошей безпосередньо на рахунки витрат, збитків, фондів, резервів і інших спеціальних джерел фінансування.

При дослідженні документів по платежах і поточного рахунку особливу увагу варто звертати на сторніровочні записи, а також на правильність регулювання розрахунків з банком по претензіях, які виникли внаслідок помилкових списань сум з поточного рахунку.

Іноді бухгалтер спочатку правильно відображає на рахунках списані у витрату гроші, а потім сторнує запис і робить необгрунтовані проводки, щоб завуалювати нестачі грошей або майнових цінностей, анулює дебіторську заборгованість шляхом віднесення сум на рахунки витрат і збитків. Не відрегульовані розрахунки з банком по претензіях також можуть використовувати для приховування зловживань – по відмовних бланках, рекламаціям суми розбіжностей згодом списують на збитки, щоб вирівняти сальдо на поточному рахунку в регістрах підприємства до визначеного у виписці банку і сховати нестачу.

Правильність перерахування коштів перевіряється шляхом аналізу кожної окремої операції виписки банку і первинні документи співставляють з записами на взаємопов’язаних кореспондуючих рахунках. Так, при розрахунках акредитивами з’ясовують повноту використання виставлених сум, повернення невикористаних залишків, оприбуткування оплачених цінностей по кожному акредитиву окремо. Досліджуючи використання коштів по розрахункових чекових книжках, варто зіставляти звіти експедиторів про використання чеків з записами в реєстраційному журналі, в якому повинні бути зазначені: дата видачі, одержувач чекової книжки, види розрахунків і найменування постачальників, підсумки про використання коштів по чеках. При цьому перевіряють правильність розрахунків залишку ліміту на корінцях чеків. Суму, зазначену на корінцях чеків чекових книжок, необхідно звіряти з отриманими від банку виписками з особового рахунку, перевіряти відповідність сум використаних чеків виправдувальним первинним документам, а також визначати достовірність відображення операцій по рахунку «Інші рахунки в банку» і на його субрахунках. Якщо в результаті дослідження експерт виявить витрати, не підтверджені достовірними первинними документами, факт неодноразового використання раніше оформлених виправдувальних документів, оплату витрат інших підприємств і приватних осіб, невідповідність транспортних документів прибутково-видатковим документам про одержання або відвантаження товарно-матеріальних цінностей або інші відхилення, він зобов’язаний перелічити їх у висновку і обчислити розмір необгрунтовано витрачених коштів. Якщо виникають сумніви в реальності платіжних документів, необхідно проводити зустрічні перевірки документів постачальників і транспортних організацій. Досліджуючи запис по рахунку «Інші кошти», експерт встановлює обгрунтованість первинними документами операцій по субрахунках: «Кошти в дорозі» і «Грошові документи».

По першому субрахунку відображають виручку від реалізації, яка здана у банк до її зарахування на поточний рахунок підприємства, а також грошові суми, які ще не надійшли на поточний рахунок перераховані вищестоящою організацією і т.п.

Вивчаючи квитанції на внесок торгового виторгу в банк, повідомлення вищестоящої організації, поштові перекази та інші первинні документи, експерт встановлює обгрунтованість зарахування сум на субрахунок «Кошти в дорозі» і оприбуткування їх на початок місяця на поточному рахунку банку. Якщо сума коштів у дорозі своєчасно не оприбуткована, необхідно з’ясувати, яка причина цього, тому що іноді записи по субрахунку «Кошти в дорозі» роблять з метою сховати нестачі готівки в касі або привласнити гроші.

По субрахунку «Грошові документи» відображають засоби в документах, що знаходяться в касі підприємства (оплачені путівки в санаторії і в будинки відпочинку, поштові марки і марки на сплату державного листа і т.п.). При дослідженні встановлюється обгрунтованість облікових даних про операції з грошовими документами, повнота оприбуткування по кількості і сумі, правильність їх використання. З’ясовується за рахунок яких джерел придбані путівки в санаторії і доми відпочинку, яка частина вартості путівок відшкодована одержувачами, чи обгрунтовано видані безкоштовні путівки і путівки по пільгових цінах, чи оприбутковані по касі сплачені за путівку гроші, чи правильно відображена на рахунках вартість путівок, придбаних за рахунок Фонду соціально-культурних заходів і інших джерел.

Експерт зобов’язаний досліджувати документацію по розрахунково-кредитних операціях у взаємозв’язку з документами, які підтверджують ці операції. Так, розрахунки з постачальниками і покупцями оцінюються з погляду достовірності документації і відповідної кореспонденції рахунків по операціях надходження і витрати товарно-матеріальних цінностей, а також рух коштів на поточних рахунках у банку. Нерідко для цього потрібна зустрічна перевірка облікових даних організацій і підприємств, пов’язана з розрахунково-кредитними відношеннями.

Частіше всього при дослідженні облікових даних про розрахунково-кредитні операції ставиться завдання – визначити наявність (або відсутність) фактів необгрунтованого списання (таких як, дебіторської заборгованості за рахунок витрат, витрат коштів і нестач товарно-матеріальних цінностей за рахунок нереальної і простроченої кредиторської заборгованості, втрат і псування товарно-матеріальних цінностей за рахунок витрат виробництва або обігу, тоді як їх необхідно віднести на рахунки винних посадових осіб). Часто з метою приховування дебіторської заборгованості окремих осіб провадиться залік її сумами зобов’язань перед кредиторами, тобто в згорнутому сальдо особових рахунків одночасно зменшуються (погашаються) розрахунки. Приховування дебіторської заборгованості практикується також шляхом списання її на рахунки «Товари відвантажені, виконані роботи і послуги» та ін. Безнадійна, прострочена і спірна заборгованості іноді мистецьки ховаються на рахунках фондів і резервів, до яких вони не мають відношення. Виявити подібні перекручування можливо тільки при ретельному дослідженні облікових даних на всіх етапах облікового процесу і оформлення первинної документації, відображення в системі синтетичних та аналітичних рахунків і узагальнення в балансі. При цьому досліджуються дебіторська заборгованість і зобов’язання перед кредиторами, розрахункова дисципліна, правильність розрахунків з дебіторами і кредиторами, повнота і своєчасність платежів у бюджет, обгрунтованість одержання і використання банківських кредитів, внутрішньовідомчі і внутрішньогосподарські розрахунки. При дослідженні розрахунково-кредитних операцій облікові дані вивчаються по окремих однорідних видах розрахунків і кредитування, відповідно хронологічної послідовності зроблених операцій.

Досліджуючи обгрунтованість розрахунків з різними дебіторами і кредиторами, експерт перевіряє правильність кореспонденції синтетичних рахунків, звіряючи запис в них з даними оборотних відомостей по аналітичних рахунках, а також карток по особових рахунках. При цьому встановлюється, чи не було випадків необгрунтованого списання боргів за рахунок витрат виробництва, витрат по реалізації продукції, чи не погашалася заборгованість окремих осіб шляхом віднесення її в зменшення зобов’язань перед кредиторами, чи не проводилися необгрунтовані списання заборгованості різних осіб по нестачах і нарахуванням, чи не були пов’язані розрахункові операції з приховуванням вилучення коштів і товарно-матеріальних цінностей. Робиться це за допомогою методу взаємного контролю документів і зустрічної перевірки пов’язаних операцій. Так, варто перевіряти по первинних документах виникнення дебіторської або кредиторської заборгованості, встановлювати обгрунтованість взаємозалежних операцій, звіряти з обліковими даними інших підприємств, що брали участь у розрахункових операціях. Поряд з обліковими даними експерт аналізує інші матеріали справи: акти звіряння розрахунків, письмові претензії, позовні заяви в арбітраж або в суд і т.п.

Встановив необгрунтовану, прострочену, спірну або безнадійну заборгованість, експерт повинен зазначити у висновку її розмір і обставини виникнення, посадових осіб, відповідальних за здійснення обліку і контролю зарозрахунковими операціями.

Розкрадання коштів часто вуалюються порушеннями чинних правил, інструкцій і інших нормативних актів, що регламентують порядок обліку і контролю операцій на розрахунковому рахунку і в касі підприємства.

Приклад 1. По одній справі документальною ревізією було встановлено, що начальник фінансового відділу заводу сам виписував чеки в банк і чекові книжки зберігалися в нього в сейфі. Виписавши і підписавши чек на одержання готівкою 1015 грн., він дав його на підпис головному бухгалтеру. На цю ж суму було виписане доручення в трьох примірниках (перші два примірники залишаються в банку, третій в організації).

Завод мав великі суми кредиторської заборгованості, тому в третій примірник доручення начальник фінансового відділу вписав інший текст і зазначив іншу організацію. По двом першим примірникам доручення заборгованість по податках і інших платежах перераховувалася у бюджет. Користуючись тим, що в банку не було суворого контролю всіх трьох примірників, йому вдалося одержати третій примірник з підписом касира і штампом банку.

Отримавши виписку банку, начальник фінансового відділу в тексті виправив шифр операції банку і стер номер чека, підклавши до виписки третій (фіктивний) примірник.

Гроші, отримані по чеку, не надійшли в касу й у касовому звіті не були відображені. Завуальована таким чином нестача була розкрита шляхом зустрічної перевірки документів на заводі й у банку.

Приклад 2. Головним бухгалтером і касиром будівельної організації була викрадена значна сума коштів. Головний бухгалтер виписував чеки на завищені суми. Наприклад, передплачуючи чек на 5000 грн., у корінці він вказував 3000 грн. Отримані в банку гроші оприбутковувалася по касі в сумах, зазначених у корінцях чеків.

З метою приховування розкрадання грошей при відбитку в відображені в обліку виписок банку робилися необгрунтовані записи сум, списаних з розрахункового рахунку нібито в погашення заборгованості кредиторам, на сплату пені і т.п. Таким чином, отримана в банку готівка не цілком оприбутковувалася по касі і присвоювалася злочинцями.

Нестача готівки була виявлена шляхом зіставлення первинних документів і зустрічної перевірки виписок банку, корінців чеків і касової книги.

У тих випадках, коли керівництво будівельної організації знаходиться в одному місті, а будівельний майданчик – в іншому, то заробітна плата, що належить робітникам та службовцям, нерідко перераховується їм поштою. При цьому застосовуються розрахункові чеки, акцептовані банком. На суму переказу складається реєстр з сумами по кожному одержувачу і зборів пошти за переказ.

Поштові відділення, отримавши чек, виписують платнику квитанцію на суму переказу по реєстру, вказуючи окремо суму переказу, суму поштових зборів за переказ. Один примірник реєстру зі штампом пошти передається організації, що зробила переказ. Квитанція і копія реєстру додаються до отриманої з банку виписки для обгрунтування безготівкових розрахунків акцептованим чеком.

Приклад 3. По кримінальній справі, збудженій по факту розкрадання коштів у будівельній організації, експерт-бухгалтер при звірці первинних документів встановив, що до виписок банку касир прикладав тільки реєстри, а квитанції на поштові збори використовував для необгрунтованої виписки видаткових касових ордерів. При цьому суми поштових зборів, раніше сплачених розрахунковими чеками (300 – 600 грн. на місяць), удруге списувалися по касі. З них і склалася сума викрадених грошей.

Зустрічаються випадки необгрунтованого списання по касі коштів, що надійшли від продажу зайвих будівельних матеріалів за готівку, оплати послуг і інших платежів і внесків готівки в касу підприємства. Ці суми повинні бути здані касиром у банк. На них банк виписує квитанції.

Приклад 4. Експерт-бухгалтер, досліджуючи документи, подані йому слідчим у справі робітників промислового підприємства, встановив, що в квитанціях банку на внесок готівки на поточний рахунок є необгрунтовані дописки (завищення) сум. Наприклад, у квитанції на суму 300 грн. дописано 1000 грн. як прописом, так і цифрами. Завищена сума 1300 грн. була списана по касовому звіті, а в журналі-ордері № 2 (банківські операції) відображено лише 300 грн., які фактично внесені в банк. У бухгалтерських проводках на рахунках на суму 1000 грн. була зменшена сума пені, що надійшла від постачальника.

В результаті необгрунтованих бухгалтерських записів обороти банку і каси були штучно узгоджені, сальдо поточного рахунку по виписці банку і даним бухгалтерії зійшлося, і тим самим вилучення готівки було завуальовано.

Виявити нестачі готівки по касі вдалося при зіставленні документів по взаємопов’язаних операціях і зустрічній перевірці облікових даних підприємства і справжніх документів банку про зарахування грошей на поточний рахунок.

Нерідко розкрадання коштів вуалюються необгрунтованими бухгалтерськими записами по операціях по взаємним розрахункам між підприємством і його підрозділами, виділеними на самостійні баланси.

Приклад 5. По кримінальній справі робітників підприємства побутового обслуговування відповідно до постанови слідчого експерту-бухгалтеру необхідно визначити розмір нестачі коштів, що виникла в результаті неоприбуткування по касі готівки, отриманої з розрахункового рахунку, а також внаслідок необгрунтованих перерахувань грошей. Експерту були надані виписки з розрахункового рахунку, касові звіти, журнали-ордери, відомості, первинні документи, чекові книжки, акт документальної ревізії та інші матеріали справи (протоколи допитів обвинувачуваних, висновок графологічної експертизи, довідки про стан розрахунків за даними обліку організацій, пов’язаних господарськими відношеннями).

Досліджуючи об’єкти, експерт-бухгалтер, насамперед, зіставив поетапно записи в журналах-ордерах і касовій книзі з даними про обороти на поточному рахунку підприємства. По кожній операції було перевірено оформлення первинних документів і обгрунтованість відображення їх на рахунках, що кореспондуються у системі синтетичного й аналітичного обліку. Особлива увага зверталася на записи в облікових регістрах, які пов’язані з операціями, відображеними у виписках банку (наприклад, сторніровочні, додаткові і поновлені проводки на рахунках). Проводки були проаналізовані виходячи з первинних документів, які були підставою для виправлення початкових облікових даних. Зустрічною перевіркою облікових даних підприємства, у зіставленні з довідками про стан розрахунків і іншими документами організацій, пов’язаних між собою господарськими відношеннями, визначена реальність записаних в облікових регістрах операцій, встановлена наявність безтоварних операцій, достовірність первинних документів.

В результаті дослідження експерт встановив факти необгрунтованого перерахування грошей з поточного рахунку підприємства, а також розбіжності між даними, що містять виписки банку про рух грошових засобів на поточному рахунку, і записами прибуткових і видаткових операцій по касі підприємства.

Суми, утримані по виконавчих листах з заробітної плати робітників підприємства, що знаходяться на відрядній оплаті праці, перераховувалися законним одержувачам не цілком, а частинами через поштові відділення підставним особам. Зустрічною перевіркою розрахунків з кредиторами встановлено, що під видом погашення заборгованості з поточного рахунку фірми перераховувалися гроші на поточні рахунки осіб, що не були кредиторами і депонентами фірми. За допомогою підроблених документів оформлювалися операції по перерахуванню коштів у порядку безготівкових розрахунків організаціям і особам за нібито виконані роботи і надані фірмі послуги. Необгрунтованість цих перерахувань встановлена шляхом зустрічної перевірки облікових даних і допиту одержувачів, проведеного слідчим по клопотанню експерта. Загальна сума необгрунтовано перерахованих грошей з поточного рахунку склала 2856 грн.

Розбіжності між показниками виписок банку про суми виданої готівки і даними фірми про оприбуткування цих грошей по касі виникли таким чином. У бухгалтерії фірми по ряду і операцій занижувались в однакових розмірах обороти по дебету і кредиту розрахункового рахунку, чим створювалися рівні залишки на початок і кінець місяця, які наведені в звітності фірми і числяться у виписках банку. Не відображаючи надходження на поточний рахунок незатребуваної і списаної на збитки заборгованості або вартості сплачених послуг, а також інших сум, що надійшли в порядку безготівкових розрахунків, бухгалтерія фірми на такі ж суми не оприбуткувала по касі готівку, що надійшла з банку. Таким чином було завуальовано вилучення 1184 грн.

Розбіжності між показаними у виписках банку сум готівки, що надійшли від фірми, і сум, списаних по касі, завуальовані в обліку шляхом застосування сторніровочних, додаткових і поновлених проводок, у результаті чого завищувались кредитові обороти по рахунку «Каса». Необгрунтоване списання по касі готівки склало 1462 грн., а загальна сума нестачі, встановлена експертизою, склала 5502 грн. (2856 + 1184 + 1462).

Приклад 6. Експерт-бухгалтер детально перевірив по кожній операції відповідність облікових даних ЖЕКу випискам банку, правильність оприбуткування готівки, що надійшла за досліджуваний період по всіх чеках і обгрунтованість виправдувальними документами видаткових касових операцій, а також звірив записи в особових рахунках платників і облікових регістрах по внесках квартирної плати і за комунальні послуги і провів зустрічну перевірку квитанцій, доданих до кримінальної справи, виявив, що при оформленні різноманітних операцій з коштами присутні порушення правил ведення обліку, що сприяло прихованню їх нестачі в касі ЖЕКу. Ним було встановлено і документально обгрунтовано у висновку невідповідність між записами сум отриманої готівки в касовій книзі, корінцях чеків і виписках банку, факти необгрунтованого перерахування грошей з поточного рахунку, перерахування сум, утриманих з заробітної плати співробітників по виконавчих листах і депонентських сум не по призначенню, зарахування отриманих у касу грошей на рахунки, не призначені для обліку їх надходження, а також неправильність в записах на особових рахунках квартиронаймачів (необгрунтоване погашення заборгованості платників, нарахування платежів у занижених сумах).

При цьому по кожному виявленому факту експерт-бухгалтер зробив посилання на нормативні акти, що регламентують порядок ведення обліку, визначив наслідки, до яких привели ці відхилення і зазначив суму нестачі коштів, визначив час і місце її виникнення, а також відповідальних осіб, в чиї обов’язки входило дотримання правил ведення обліку і контролю операцій з грошовими коштами.

«все книги «к разделу «содержание Глав: 5 Главы: 1. 2. 3. 4. 5.

5rik.ru

Материалы для учебы и работы

РОЗДІЛ 1. ЕКСПЕРТНЕ ДОСЛІДЖЕННЯ В КРИМІНАЛЬНИХ СПРАВАХ ПРО РОЗКРАДАННЯ ТА ЗЛОВЖИВАННЯ ГРОШОВИМИ КОШТАМИ