В.2.2. Классификация систем учета затрат
Современные системы внутрихозяйственного учета затрат можно классифицировать по двум признакам: 1) полнотой отражения затрат в себестоимости продукции, 2) степенью нормирования и контроля затрат.В первом случае системы отличаются степенью полноты отражения затрат, в себестоимости продукции делятся на полные (они фиксируют все затраты) и неполные, частичные (фиксируют только часть затрат).
Во втором случае системы делятся на ненормативные (фактические) и нормативные (стандартные) системи.
Одновременное использование названных двух оснований приводит к определенной классификации системы учета затрат (рис. В.2.1).
Системы учета полных затрат предусматривают отражение абсолютно всех затрат в себестоимости продукции. В этих системах затраты группируются по следующим признакам: 1) элементами, 2) центрами возникновения и центрам ответственности, 3) видами продукции.
В системах затраты различаются лишь по следующим признакам: прямые и косвенные. Разделение затрат на переменные и стали не передбачаеться.
Прямые затраты отражаются по видам продукции. Косвенные затраты разделяют по центрам затрат и ответственности на готовые изделия по ранее выбранным базами и согласно установленным коэффициентам. Это деление не зависит от степени использования производственных мощностей, он всегда является условным и определяется объемом производства и его делением на завершено и незавершене.
Разделение косвенных затрат также условно. Ведь выбирая базу, мы определяем заранее последствия разделения косвенных затрат. Двойной разделение приводит к неточностям последствий производства, поскольку по этой системе доход от производства и реализации зависит не только от производства как такового, не от рыночного спроса на изделия, а от того, какие данные зафиксировано в акте о размере незавершенного производства и какие манипуляции выполнялись с распределительными коэффициентами. Этим обосновывается ограниченность использования этой системы учета затрат для принятия управленческих ришень.
Первым вариантом систем учета методом полных затрат является учет фактических затрат, традиционно используется в бухгалтерском учете. Вариант предусматривает всестороннее и точное отражение в себестоимости продукции (изделий, услуг и работ) абсолютно всех затрат, которые имели место в процессе деятельности, по следующим признакам: прямые и непрями.
Второй вариант систем учета методом полных затрат основывается на представлении о том, какими должны быть затраты на производство или иной вид деятельности по заранее предусмотренными нормами. При таком варианте все фактические затраты учитываются по двум признакам: отвечающие нормам, и такие, что им не видповидають.
Система учета полных затрат по нормативному методу основывается на представлении о том, какими должны быть производственные затраты. Если для первого варианта этой системы характерно четкое разделение затрат лишь на прямые и косвенные, то разделение затрат на стали и переменные предполагается уже во всех нынешних вариантах.
Отклонения фактических затрат от нормативных расценивается как следствие изменения цен, а также экономии или перерасхода сырья. Система учета нормативных затрат нужна прежде всего для технологического контроля. В современных вариантах системы для фиксации прямых затрат применяют нормативы (стандарты), а для фиксации косвенных - сметы (бюджеты). Такую систему назвали «стандарт кост».
В современных вариантах системы учета нормативных затрат общие (косвенные) затраты четко делятся на две части: постоянную и зминну.
Системы учета неполных затрат созданы на развитие предыдущей. Эти системы предполагают выявление неполной (уменьшенной) себестоимости продукции.
Первый вариант системы учета неполных затрат является дальнейшим развитием метода полных затрат. ее характерная черта - применение так называемых нормализованных цен (как правило, бизнес-плановых, средних, но всегда твердых цен на материалы, энергию и услуги). Такие цены используют большинство предприятий, работающих в условиях внутрихозяйственного хозрасчета. По этой системе косвенные затраты не распределяются, а вычисляются по ранее установленным ставкам (коэффициентами). Значение последних или соответствует уровню затрат, достигнутых в предыдущем периоде, или вычисляется на основании данных годового производственного бизнес-плана и общей плановой суммы косвенных затрат.
Особенностью системы является то, что в ней не различают постоянных и переменных затрат. Это можно считать определенным недостатком, но в противовес ему такая система учета имеет весомые положительные свойства:
Затраты связаны не с объемом производства, а со степенью использования производственных потужностей.
Отклонения фактических затрат от нормализованных позволяет контролировать эффективность хозяйственного процесса, благодаря чему удается избежать необоснованных случайных колебаний собивартости.
Система учета предполагает выявление неполной себестоимости продукции, т.е. себестоимости без косвенных (общих) затрат.
Второй вариант системы учета неполных затрат основывается на учете переменных затрат. Он предполагает выявление неполной себестоимости продукции без косвенных, но только постоянных (общих) затрат. Этот вариант получил название «директ кост». Такая система учета затрат предусматривает разделение их на переменные, которые приравниваются к прямым, и | стали, которые отождествляются с косвенными. Эта система сводится к тому, что только переменные (прямые) затраты делятся за готовыми изделиями, а стали (косвенные) расходы полностью относятся на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли. Итак, отсчитав за каждым изделием из выручки от реализации (отпускной цены) переменные затраты для производства этого изделия, получим брутто-прибыль за каждым изделием. Совокупный брутто-прибыль от всех реализованных изделий предназначен для покрытия общей суммы постоянных затрат. Такая система учета ведет к тому, что стали затраты несопоставимы с запасами готовой продукции и не фиксируются в объемах незавершенного производства. Благодаря такой особенности система ориентирует бухгалтерский учет не на процесс затрат, а на процесс реализации. Положенные в ее основу принципы учета соответствуют требованиям изучения рынка. Системы, учитывающие полную себестоимость, ориентированные на производство, а их принципы учета соответствуют требованиям отображения технологических аспектов процесса производства. Системы учета переменных затрат получили распространение в отраслях массового производства и торговли, системы, учитывающие полную себестоимость, - в машиностроении, приборостроительной и других отраслях крупносерийного и индивидуального виробництва.
Характерным свойством калькуляции по основным затратами является отнесение на изделие только тех затрат, которые зависят от объемов производства и степени использования производственных мощностей (точнее, обусловленных имеющимся машинным потенциалом) пидприемства.
Второй вариант метода неполных затрат открывает новые перспективы перед бухгалтерским учетом. В нормативной (стандартной) системе учета переменных затрат поэтапно находит отражение представлен далее перелик.
Этап 1-й
Фактическое количество компонента, используемого в процессе производства (сырье, материалы, рабочая сила и т.д.), и фактическая цена за единицу соответствующего компонента.
Фактическое количество и нормативная цена за единицу компонента.
Фактическое количество и отклонения фактической цены от нормативнои.
Фактическое количество и нормативная цина.
Отклонение фактического количества нормативной и нормативная цина.
Фактическое время и ставка общих переменных затрат.
Нормативное время и ставка общих переменных затрат.
Фактические затраты (фактическое время и ставка общих переменных затрат).
Превышение фактического времени над нормативным и ставка общих переменных затрат.
Общие затраты по кошторисом.
Отклонение постоянных затрат производства, реализации и управления от тех, которые заложены в кошторису.
Готовая продукция согласно нормативным затратами.
Нормативные затраты реализованных готовых виробив.
Совокупные отклонения от нормативных переменных затрат.
Этап 2-й
Затраты по элементам в сочетании со счетами финансового облику.
Приобретенная сировина.
Нормативные затраты основных материалив.
Фактические затраты основных материалив.
Фактические переменные общие затраты на виробництво.
Фактические стали затраты на виробництво.
Фактические затраты на управление пидприемством.
Фактические затраты на реализацию готовой продукции.
Нормативные затраты основных материалив.
Нормативные затраты прямой заработной плати.
Нормативные общие переменные затраты на виробництво.
Сметные стали затраты на производство при оптимальном уровне использования производственных потужностей.
Сметные затраты на управление пидприемством.
Сметные затраты по реализации готовой продукции.
Затраты на виробництво.
Отклонения, возникшие от изменений цен на материали.
Отклонения, связанные с использованием материалов, не предусмотренных в нормативах.
Отклонения, связанные с изменением ставок прямой заработной плати.
Отклонения, связанные с изменениями в использовании рабочего часу.
Отклонения, связанные с превышением фактического рабочего времени над нормативами.
Отклонения фактических переменных затрат на производство от нормативних.
Готовая продукция.
Операционная расчет последствий (сопоставление).
Доход от реализации.
Нормативные переменные затраты по реализованным продуктами.
Нормативный следствие брутто.
Отклонения, уменьшают операционный результат брутто.
Фактически полученный результат брутто.
Общие затраты, связанные с производством, управлением и реализациею.
Отклонение от сметы постоянных затрат на производство, управление и реализацию.
Отклонение от оптимального использования производственных мощностей, что отражается на отклонении фактических постоянных издержек производства от нормативних.
Фактически полученный операционный наслидок.
Попытки приблизить эти два подхода привело виникнення
многих смешанных вариантов систем учета затрат. Так, на основе учета полных затрат возникли такие системы:
учета относительных индивидуальных затрат;
учета затрат по факторам производства;
функционального учета затрат;
структурного учета затрат;
учета постоянных распределительных затрат.
На основе учета неполных (частичных) затрат были разработаны следующие системы:
многоступенчатого учета затрат;
учета возмещения постоянных затрат;
учета возмещения предельных нормативных (стандартных) затрат.
Обобщив материал, строим рис. В.2.2, где представлены современные системы и подходы к построению внутрихозяйственного учета затрат.
Итак, возможны самые разнообразные варианты построения учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Право выбора того или иного варианта построения бухгалтерского учета затрат принадлежит предприятию. Для конкретного воплощения того или иного метода в практику на предприятии разрабатывается соответствующий проект роботи.
Во всех случаях при любом варианте построения производственного учета должно быть обеспечено согласование данных производственного учета с финансовым по стоимостным параметрами.
Далее подробно остановимся на ненормативных и нормативных системах учета затрат, принятию управленческих решений и проведению внутрихозяйственного контроля. Заметим, что рассмотренные системы на практике в чистом виде не встречаются, ни одна из них не имеет решающих переваг.
Предприятие выбирает ту или иную систему учета в зависимости от многих факторов, модифицирует согласно со своими особенностями.