3.3.10. Особенности налогообложения экспортных операций
Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт, осуществляемая
непосредственно сельскохозяйственным товаропроизводителем
В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ товары, реализованные на экспорт, облагаются НДС по нулевой ставке. Однако для этого необходимо документально подтвердить факт экспорта.
Обратите внимание на то, что в том, месяце, в котором вы отгрузили продукцию на экспорт, вы должны будете восстановить из бюджета "входной" НДС в части, приходящейся на экспортированную продукцию. Сумму этого "входного" НДС чаще всего определяют расчетным путем.
Пример 3.3.7
Организация реализует свою продукцию как на внутреннем рынке, так и на экспорт. Принятый ранее к вычету НДС по товарам, работам, услугам, использованным при производстве этой продукции, составил 200 000 руб.
Стоимость отгруженной за месяц российским покупателям сельскохозяйственной продукции составляет 700 000 руб., стоимость продукции, отгруженной на экспорт - 300 000 руб, итого - 1 000 000 руб.
Доля "входного" НДС, относящаяся к реализации продукции на внутреннем рынке, составила 70% (700 000 руб. : 1 000 000 руб. х 100%), а к экспорту - 30% (100 - 70).
Значит, в отчетном месяце организация должна восстановить из бюджета НДС (в части, приходящейся на экспортную отгрузку) в сумме 60 000 руб. (200 000 руб. х 30%):
Дебет 19 Кредит 68
- 60 000 руб.
После того, как вы подтвердите факт экспорта, вы можете взять ранее восстановленную сумму НДС к вычету. Если же в течение 180-ти дней после даты оформления ГТД вы не сможете собрать полный и подать в налоговую полный пакет необходимых документов, то право на налоговый вычет суммы НДС, ранее восстановленной из бюджета, вы получите на 181-й день после экспортной отгрузки.
Какие же документы должен подать экспортер в ИМНС для подтверждения экспорта? Их перечень приведен в статье 165 НК РФ:
- экспортный контракт (копия контракта) с иностранным покупателем;
- выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного покупателя на счет организации-экспортера в российском банке;
- грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ (далее - пограничный таможенный орган);
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
Набор транспортных документов может быть различным в зависимости от вида транспорта, которым вывозится груз. Так, например, если вы используете морской транспорт, вы должны предоставить в ИМНС следующие документы:
- копию поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни РФ;
- копию коносамента на перевозку экспортируемого товара, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.
Подав эти документы в налоговую инспекцию, вы сможете подтвердить факт экспорта и, следовательно, свое право на применение ставки 0 процентов. Данный перечень документов является исчерпывающим, поэтому требовать от вас какие-либо другие документы налоговые органы не вправе.
Вышеперечисленные документы, экспортер должен представить в налоговый орган одновременно с декларацией по ставке 0% в течение 180 дней после оформления ГТД. Тогда, согласно абзацу 1 пункта 9 статьи 167 НК РФ, для целей налогообложения товары будут считаться реализованными в последний день того месяца, в котором были сданы документы.
Если же вы не успеете собрать документы в установленный срок, то в целях исчисления налога на добавленную стоимость датой реализации товаров будет признана дата отгрузки. На эту дату экспортеру придется начислить налог по ставке 10 или 20 процентов, а также, при необходимости, начислить пени за период с момента отгрузки.
В случае если вы затем (после 181-го дня после оформления ГТД) все же представите в налоговые органы все документы, подтверждающие экспорт, то уплаченный налог будет вам возвращен или зачтен в порядке, указанном в статье 176 НК РФ.
В отношении порядка возмещения сумм НДС из бюджета организацией-экспортером отметим следующее. Прежде чем вернуть "входной" НДС экспортеру или же отказать в его возмещении, налоговые органы могут в течение трех месяцев со дня подачи налоговой декларации и необходимых документов проверять документы, подтверждающие экспорт (п.4 ст.176 НК РФ). Лишь после этого налоговый орган принимает решение о возмещении НДС (путем возврата денежных средств или зачета сумм других налогов) или об отказе в возмещении.
Обратите внимание: в соответствии со статьей 166 НК РФ, организации, которые уплачивают НДС по разным ставкам, в том числе по ставке 0%, обязаны рассчитывать НДС по видам деятельности, облагаемым по разным ставкам, обособленно. Организация - экспортер обязана вести обособленный учет экспортных операций, причем сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждому договору.
Рассмотрим порядок отражения в учете экспортных операций на примере.
Пример 3.3.8
Таблица 3.3.1
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
|Содержание хо-|Бухгал- | Сумма | Комментарий |
|зяйственной опера-|терская | | |
|ции |запись | | |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|На валютный счет|Дебет 52 |30 000 |На основании выписки банка. |
|поступил аванс от|Кредит 62|руб. |Официальный курс доллара равен 30|
|иностранного поку-| | |руб./долл. США |
|пателя | | | |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|Начислен НДС в|Дебет 62 |2727,27|Сумму полученного аванса и начис-|
|бюджет от суммы|Кредит 68|руб. |ленный по нему НДС нужно отразить|
|полученного аванса| |(30 000|отдельной строкой в книге продаж.|
| | |руб. х|Право на налоговый вычет суммы|
| | |10% :|НДС, начисленной при получении|
| | |110%) |аванса, организация получит позже:|
| | | |в том месяце, в котором соберет|
| | | |полный пакет документов, подтверж-|
| | | |дающих факт экспорта продукции, за|
| | | |которую был получен аванс. |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|Отгружена продук-|Дебет 90 |27 000 |В момент реализации продукции на|
|ция на экспорт |Кредит 43|руб. |экспорт НДС не начисляется, пос-|
|——————————————————|—————————|———————|кольку для реализации в режиме|
|Отражена выручка и|Дебет 62 |31 000 |экспорта предусмотрено применение|
|дебиторская задол-|Кредит 90|руб. |ставки НДС в размере 0%. |
|женность иностран-| | |Официальный курс доллара равен 31|
|ного покупателя | | |руб./долл. США |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|Определена курсо-|Дебет 91 | 1000 |Отражена отрицательная курсовая|
|вая разница по|Кредит 62|руб. |разница в составе внереализацион-|
|счету 62 | | |ных расходов. |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|Восстановлен НДС,|Дебет 19 | 6000 |В том месяце, в котором была|
|ранее принятый к|Кредит 68|руб. |произведена отгрузка на экспорт,|
|вычету, по расхо-| | |организация обязана подать в ИМНС|
|дам на производст-| | |налоговую декларацию по ставке 0%,|
|во продукции, от-| | |в Приложении А, в котором она|
|груженной на экс-| | |должна указать сумму ожидаемой|
|порт | | |выручки от реализации и сумму НДС,|
| | | |уплаченную при приобретении това-|
| | | |ров (работ, услуг), использованным|
| | | |при производстве продукции, при|
| | | |реализации которой предполагается|
| | | |применение ставки 0%. Снова при-|
| | | |нять к вычету сумму НДС, восста-|
| | | |новленную в момент отгрузки про-|
| | | |дукции на экспорт, можно будет в|
| | | |месяце, в котором будет в установ-|
| | | |ленном порядке (ст.165 НК) подт-|
| | | |верждено право применения ставки|
| | | |0 %. |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|После того, как в|Дебет 68 | 6000 |В бухгалтерском учете данная|
|течение 180 дней|Кредит 19|руб. |операция отражается на последнюю|
|после даты оформ-| | |дату месяца, в котором был собран|
|ления ГТД был соб-| | |полный пакет документов, подтверж-|
|ран и передан в| | |дающих экспорт. |
|ИМНС пакет доку-| | | |
|ментов, подтверж-| | | |
|дающих право на| | | |
|применение налого-| | | |
|вой ставки НДС 0%| | | |
|при экспорте, сде-| | | |
|лан налоговый вы-| | | |
|чет НДС, ранее| | | |
|восстановленного | | | |
|из бюджета. | | | |
|——————————————————|—————————|———————|——————————————————————————————————|
|После того, как в|Дебет 68 |2727,27|В бухгалтерском учете данная|
|течение 180 дней|Кредит 62|руб. |операция отражается на последнюю|
|после даты оформ-| | |дату месяца, в котором был собран|
|ления ГТД был соб-| | |полный пакет документов, подтверж-|
|ран и передан в| | |дающих экспорт. Сумму сделанного|
|ИМНС пакет доку-| | |налогового вычета бухгалтер должен|
|ментов, подтверж-| | |отразить отдельной строкой в книге|
|дающих право на| | |покупок. |
|применение налого-| | | |
|вой ставки НДС 0%| | | |
|при экспорте, сде-| | | |
|лан налоговый вы-| | | |
|чет суммы НДС, на-| | | |
|численной ранее| | | |
|при получении| | | |
|аванса за экспор-| | | |
|тируемую продук-| | | |
|цию. | | | |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|За месяц, в котором организация подтвердит право на применение|
|налоговой ставки 0% (в соответствии со статьей 165 НК РФ), оно должно|
|будет подать в ИМНС налоговую декларацию по ставке 0%, в которой нужно|
|указать: |
|- сумму реализации продукции на экспорт; |
|- сумму налоговых вычетов по операциям при реализации товаров, примене-|
|ние ставки 0% по которым подтверждено; |
|- сумму НДС, ранее уплаченную с авансов и предоплаты, засчитываемую в|
|налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность|
|применения налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена; |
|- общую сумму НДС, принимаемую к вычету. |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт,
осуществляемая через агента
Принцип отражения в учете операций по экспорту, осуществляемому через посредника, аналогичен вышеприведенному. Однако существуют и некоторые особенности.
Если вы реализуете свою продукцию на экспорт через агента, вы также имеете право на применение ставки 0 процентов, а "входной" НДС, уплаченный поставщикам, вы можете возместить из бюджета. Схему взаимоотношений сторон можно представить следующим образом:
Схема 5 "Взаимоотношения сторон при реализации продукции на экспорт
через агента"
——————————— 1) Товар ——————— 2) Товар ————————————
| |—————————————————————>| |——————————————————>| Покупатель |
| Экспортер | 4) Деньги, тамож. | Агент | 3) Деньги |(иностранная|
| |<—————————————————————| |<——————————————————| компания) |
——————————— док-ты, отчет Агента ——————— ————————————
|
|5) Налог. декларации, пакет документов,
| подтверждающих экспорт
| ——————
—————>| ИМНС |
——————
Рассмотрим основные стадии этих взаимоотношений. Нумерация пунктов позволит нам поступательно рассмотреть все основные этапы взаимоотношений сторон при экспорте. Однако она не указывает строго на последовательность хозяйственных операций при экспорте. Так, например, деньги на валютный счет экспортера (в виде аванса) могут поступить раньше, чем будет отгружен товар, и т.д.
Пункт 1.
Хозяйство передает Агенту свою продукцию на реализацию:
Дебет 45 "Товары отгруженные" Кредит 43 "Готовая продукция"
Если передается продукция текущего года, то она оценивается по плановой себестоимости, установленной на текущий год, а если продукция прошлого года - по фактической.
Данная операция не является реализацией, поскольку, в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, реализацией товаров признается передача права собственности на эти товары. При передаче продукции Агенту на реализацию перехода права собственности на нее не происходит. Поэтому у экспортера не возникает обязанности начислять НДС.
Пункт 2.
Агент продает иностранному Покупателю товар. При этом он заключает с ним контракт. Также в обязанности Агента входит таможенное оформление продаваемого на экспорт товара.
Для того, чтобы уведомить экспортера о реализации зерна на экспорт, Агент составляет отчет, в котором указывает наименование покупателя, количество проданного зерна, номер ГТД, размер своего вознаграждения согласно условиям агентского договора и т.д.
На основании отчета Агента сельскохозяйственная организация - экспортер должна отразить в своем учете реализацию продукции на экспорт:
Дебет 90 Кредит 45
Дебет 62 Кредит 90
После этого экспортер должен восстановить сумму НДС, ранее принятую к вычету, по расходам на производство продукции, отгруженной на экспорт:
Дебет 19 Кредит 68
В том месяце, в котором была произведена отгрузка на экспорт, экспортер обязан подать в ИМНС налоговую декларацию по ставке 0%, в Приложении А к которой он должен указать сумму ожидаемой выручки от реализации и сумму НДС, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг), использованным при производстве продукции, при реализации которой предполагается применение ставки 0%.
Пункты 3 и 4.
После того, как Агенту от иностранного Покупателя поступят деньги, Агент должен перечислить их на валютный счет экспортера, который отразит их в учете следующим образом:
Дебет 52 Кредит 62
После того, как Хозяйством будут получены деньги, и Агент передаст ему документы, связанные с таможенным оформлением экспортированного груза, у Хозяйства должен оказаться следующий пакет документов:
- агентский договор (копия договора) налогоплательщика (экспортера) с Агентом;
- контракт (копия контракта) Агента с иностранным лицом (Покупателем) на поставку товаров за пределы таможенной территории РФ;
- выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - Покупателя товаров на счет налогоплательщика или Агента в российском банке;
- грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и пограничного таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ;
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
Пункт 5.
Подав эти документы в налоговую инспекцию, экспортер сможет подтвердить факт экспорта и, следовательно, свое право на применение ставки 0 процентов. Напомним, что сделать это нужно в течение 180-ти дней после оформления ГТД.
«все книги «к разделу «содержание Глав: 116 Главы: < 38. 39. 40. 41. 42. 43. 44. 45. 46. 47. 48. >