§ 1. Понятие налога. Основные начала и функции налогообложения

Становление рыночной экономики в Российской Федерации изменило структуру источников обеспечения государства фи­нансовыми ресурсами. Основным источником государственных доходов на данном этапе развития экономики являются налоги.

Под государственным доходом понимаются финансовые (де­нежные) ресурсы, поступившие из различных источников в рас­поряжение государства, которые позволяют ему решать задачи публичного характера и осуществлять необходимые государст­венные функции.

Анализируя источники доходов в федеральный бюджет, можно сделать вывод о том, что в последние годы за счет нало­гов формируется 75—80% федерального бюджета*.

* Федеральный закон от 31 декабря 1999 г. № 227 «О федеральном бюджете на 2000 год».

В зависимости от порядка формирования и взимания все обязательные платежи можно разделить на три основные груп­пы: налоги, сборы и пошлины.

Налоги — это взносы, устанавливаемые государством, высту­пающим в качестве субъекта публичного права, так как оно за­щищает общезначимые интересы всего народа и действует от его имени. Исходя из этого следует сказать, что всеми вопроса­ми налогообложения должна заниматься исключительно зако­нодательная власть. Основные положения о налогах в нашей стране закреплены Конституцией РФ (ст. 57, 71, 72, 132). Кон­ституционные нормы позволили создать федеральные законы Российской Федерации, которые стали главными источниками налогового права.

За рубежом правовая наука придает большое значение опре­делению понятия налога, поскольку в нем отражена сущность и характерные особенности правоотношений, имеющих место в процессе взимания налогов. Однако в ранее принятом Законе РФ «Об основах налоговой системы» от 27 декабря 1991 г. не проводилось четкой грани между налогом и другими платежами. Согласно ст. 2 данного закона «под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осущест­вляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяе­мыми законодательными актами»*.

* ВВС. — 1992 г. — № 11. — Ст. 527.

Следовательно, в нем дано единое определение для налога, сбора, пошлины и другого платежа как обязательного взноса в бюджет соответствующего уровня. Такое недостаточно четкое определение является следствием того, что налоги, пошлины и сборы — категории одного рода, имеющие общие признаки, ха­рактерные для всех платежей. К этим признакам законодатель относит такие, как законно установленная форма определения порядка и условий их взимания, обязательность уплаты, принудительный характер изъятия, связь платежа с бюджетом (или внебюджетным фондом), а также безэквивалентность критерия. Однако понятие «налог» следует отделять от понятий «сбор», «пошлина» и других исходя из следующих причин.

Во-первых, сборы и пошлины взимаются государственными и местными органами за оказание законно установленных услуг или предоставление определенного права. Эти платежи — не элементы услуги, хотя и уплачиваются в связи с ее оказанием. Они не являются ценой услуги, их можно отменить, а органы (учреждения), собирающие эти платежи, будут продолжать за­ниматься своей основной деятельностью.

Во-вторых, эти платежи взимаются с тех лиц, которые всту­пают в правовые отношения с соответствующим органом (учреждением) по вопросам получения нужных ему услуг. Пла­тельщик свободно выбирает государственный (или местный) орган и уплачивает необходимую пошлину.

Определение понятия налог носит многогранный характер. Оно является правовой категорией и в то же время в его струк­туре должны быть элементы прикладного характера.

В определении налога как правовой категории с позиции финансового права должно содержаться главное — поступление средств государству для удовлетворения общественных расходов (налог — основной источник бюджета). Эти поступления осно­ваны на переходе части собственности от организаций и физи­ческих лиц к государству.

В прикладной категории налога следует отразить все его ос­новные признаки — нецелевой, безвозмездный, безвозвратный, безусловный, обязательный платеж, вносимый организациями и физическими лицами в бюджет соответствующего уровня.

По нашему мнению, в Налоговом кодексе РФ (далее — НК РФ) в п. 1 ст. 8 дано наиболее сбалансированное определение налога, которое отражает его общие черты и выражает сущность категории налога.

«Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвоз­мездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государст­ва и (или) муниципальных образований».

Таким образом, в понятие «налог» вложены следующие юри­дические элементы: с одной стороны, это взимание денежных средств для формирования доходной части государственного бюджета; а с другой — одна из форм фискальных платежей.

Из понятия «налог» видно, что оно основано на следующих признаках платежа: обязательность и индивидуальная безвозмезд­ность с указанием формы взимания — отчуждения принадле­жащих лицам денежных средств.

Уплата налогов происходит в денежной форме, налоги не могут быть уплачены в натуральной форме. Однако в настоящее время в условиях кризиса неплатежей и общего экономического кризиса делается исключение в виде так называемых «налоговых зачетов»*.

* Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный) /Автор комментариев и сост. А.Б. Борисов. — М.: Книжный мир, 1999. — С. 37.

Наиболее спорным является указание на то, что взимание налога происходит в форме отчуждения принадлежащих органи­зациям и физическим лицам на праве собственности денежных средств. Законодатель в посылке «в форме отчуждения» по-ви­димому имел в виду передачу части собственности в пользу го­сударства*.

* Отчуждать — передавать (имущество) в пользу другого лица, организации, го­сударства (офиц.) /Ожегов С.И. Словарь русского языка / Под ред. Н.Ю. Шве­довой. — 23-е изд., испр. — М.: Рус. яз., 199I. — С. 482.

В гражданском праве отчуждение — один из способов осу­ществления собственником правомочия распоряжения принад­лежащим ему имуществом, т.е. передача имущества в собствен­ность другого лица. Различают отчуждение возмездное (купля-продажа) и безвозмездное (дарение). Однако закон предусмат­ривает случаи отчуждения, которые осуществляются помимо воли собственника (т.е. в принудительном порядке по решению суда).

Однако с юридической точки зрения, наличие в соответст­вии с законодательством в понятии налога посылки «в форме отчуждения собственности» противоречит нормам Конституции РФ и принятому решению Конституционного Суда РФ по этой проблеме. В п. 3 ст. 35 Конституции РФ установлено, что «никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда. Принудительное отчуждение имущества для го­сударственных нужд может быть произведено только при усло­вии предварительного и равноценного возмещения». С точки зрения судебной процедуры, взимание налогов с использовани­ем формы отчуждения собственности влечет за собой предвари­тельное предоставление налогоплательщику равноценного воз­мещения. А это противоречит основному признаку налога — индивидуальной безвозмездности.

В отличие от определения налога в понятии «сбор» отсутст­вует признак принудительного (индивидуально-безвозмездного) характера взимания; плательщику этих денежных средств пре­доставляется право участия или использования материальных и нематериальных объектов, т.е. появляется признак возмездного характера.

Согласно п. 2 ст. 8 НК РФ «Под сбором понимается обяза­тельный взнос, взыскиваемый с организаций и физических лиц, уп­лата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами мест­ного самоуправления, иными уполномоченными органами и должно­стными лицами юридически значимых действий, включая предос­тавление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий)».

Характерный признак сбора то, что его уплата является од­ним из условий совершения государственными органами, орга­нами местного самоуправления или иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых дей­ствий, предоставление определенных прав или выдача разреше­ний (лицензий).

По мнению С.Д. Шаталова, отсутствие в определении упо­минания о поступлении сумм сборов в бюджетную систему или внебюджетные фонды может явиться основанием для обсужде­ния вопросов о включении или невключении в налоговую сис­тему многочисленных сборов неналогового характера, а также дискуссии о правомерности сборов неналогового характера*.

* Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный). - М.: МЦФЭР. 1999. - С. 59.

В НК РФ не сформулированы понятия других платежей не­налогового характера, таких, как государственная пошлина, та­моженные платежи, таможенная пошлина и пр. Это позволяет использовать определения данных терминов из других источников.

Под государственной пошлиной понимается установленный обязательный и действующий на всей территории Российской Федерации платеж, взимаемый за совершение юридически зна­чимых действий либо выдачу документов уполномоченными на то органами или должностными лицами*.

* Закон РФ «О государственной пошлине» от 9 декабря 1991 г. № 2005-1 (в ред. от 13 апреля 1999 г. № 76-ФЗ).

Таможенные платежи — это таможенная пошлина, налоги, таможенные сборы, сборы за выдачу лицензий, плата и другие платежи, взимаемые в установленном порядке таможенными органами РФ. Таможенная пошлина — это платеж, взимаемый таможенными органами РФ при ввозе товара на таможенную территорию РФ или вывозе товара с этой территории и являющийся неотъемлемым условием такого ввоза или вывоза (п. 18, 19 ст. 18 Таможенного кодекса РФ).

В Российской Федерации реально существуют две формы налогового воздействия: налоговые и неналоговые платежи. В налоговом законодательстве нет разграничения между ними. Такая неопределенность делает возможным «отстранение от уп­латы налогов собственника финансовых средств» и переклады­вать налоговое бремя на третьи лица.

Основные начала и функции налогообложения. Правовое по­строение налоговой системы в Российской Федерации основано на руководящих началах, закрепленных в законах или подза­конных нормативных актах. Базовые основополагающие начала установления налогов и сборов субъектов Российской Федера­ции закреплены в Конституции РФ, Налоговом кодексе РФ.

К основным началам законодательства о налогах и сборах в первую очередь следует отнести: обязательность, безвозмезд­ность и безвозвратность взимания налогов и сборов в государст­венный бюджет.

Обязательность представляет собой правовую обязанность налогоплательщика по отношению к государству. В соответст­вии со ст. 57 Конституции РФ «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, вве­дению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации (ст. 2 НК РФ, часть первая). Эти отношения не зависят от воли участвующих в нем сторон. Налоговые обязательства возникают у налогоплательщика автоматически, если он обладает комплек­сом определенных признаков, указанных в законе. Но законода­тельство должно основываться на признании всеобщности и равенства плательщиков перед налоговым законом. В против­ном случае налицо верховенство законодательной власти в уста­новлении налогов (ст. 57, 71, 76, 105, 106 Конституции РФ). «Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшение поло­жения налогоплательщиков, обратной силы не имеют» (ст. 57 Конституции РФ).

Безвозмездность означает, что возникновение у налогопла­тельщика обязательства по передаче части своей собственности государству не влечет за собой возникновение у государства обязательства перед налогоплательщиком дать, сделать, предоставить что-либо именно ему. Налог — это индивидуально без­возмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собствен­ности денежных средств. Государство обеспечивает жизнедея­тельность всего общества. Поэтому перед конкретным налого­плательщиком государство не имеет никаких обязательств.

Безвозвратность означает, что, во-первых, при уплате нало­гов право собственности на часть денежных средств переходит от налогоплательщиков к государству. Во-вторых, переход права собственности на сумму налога является абсолютным и не по­рождает у государства обязательств по возврату этой суммы или ее эквивалента налогоплательщику.

Несмотря на властный характер указанной статьи, следует отметить, что налогообложение граждан не носит характера на­казания, т.е. не является мерой ответственности за какие-либо правонарушения. Взимание налогов и сборов налогоплательщик должен понимать как плату за возможность существования и ведения хозяйственной деятельности на данной территории.

Согласно следующему основному началу законодательством о налогах и сборах не допускается установление дифференциро­ванных ставок налогов и сборов, а также налоговых льгот в за­висимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места нахождения капитала. Налогообложение не должно носить дискриминационный характер и иметь различ­ное применение исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных различий между плательщиками налогов.

Недопустимость произвольных налогов и сборов, не имеющих экономического основания, означает, что недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих консти­туционных прав. Установленные законом правила и процедуры взимания части собственности физических лиц и организаций в форме налогов и сборов не должны содержать основания, на­рушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, либо ограничивающие свободное перемещение в пределах Российской Федерации продукции (услуг) или финан­совых средств налогоплательщика.

Государство, являющееся субъектом публичного права, взи­мает налоги от имени народа и подотчетно ему в расходовании собранных сумм. Поэтому прерогатива установления налогов и сборов и иных платежей принадлежит исключительно законода­тельной власти. Ни на кого не может быть возложена обязан­ность уплачивать налоги, сборы или иные платежи (обладающие признаками, предусмотренными законом), если они не преду­смотрены Налоговым кодексом РФ либо установлены в ином порядке, чем это определено НК РФ.

Если в процессе правового регулирования налоговых отно­шений или при применении налогового закона возникают кол­лизии, то в НК РФ предусмотрено, что все неустранимые со­мнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пла­тельщика сборов и иных платежей).

Каково же значение налогов в рыночной экономике, какие функции они выполняют в хозяйственном механизме?

Основные функции налогов: фискальная, регулирующая и контрольная.

Фискальная функция налогов является основной. Она связана с взиманием части доходов физических лиц и организаций с целью формирования средств в государственном бюджете и во внебюджетных фондах. Эти средства расходуются на социаль­ные услуги, хозяйственные нужды, обеспечение безопасности страны, содержание государственного аппарата и организаций непроизводственной сферы, не имеющих собственных доходов, но необходимых обществу (библиотеки, архивы, театры, музеи, научные и учебные учреждения), реализацию других государст­венных программ. Данная функция отражает основную роль на­логов — формирование государственной казны с целью удовле­творения интересов, необходимых для существования общества и государства в целом.

Следующая важнейшая функция налогов в рыночной эко­номике — регулирующая. Дело в том, что в товарно-денежных отношениях проявляется специфическая особенность налогов — возможность государства регулировать социально-экономичес­кие процессы. Эффективно функционирующая рыночная эко­номика — это регулируемая экономика. И центральное место в системе регулирования принадлежит налогам.

Государственное регулирование осуществляется в двух ос­новных направлениях: регулирование рыночных и товарно-денежных отношений; регулирование развития народного хо­зяйства.

Первое направление регулирования рыночной системы не­посредственно с налогами не связано. В данном случае в задачу государства входит создание «правил игры» на рынке. Для этого разрабатываются законы, нормативные акты и иные документы, регулирующие взаимоотношения всех субъектов рыночных от­ношений: производителей продукции, продавцов, покупателей; банков, фондов различного назначения; товарных и фондовых бирж, а также торговых домов, бирж труда и т.п.

Второе направление связано с регулированием социально-экономических процессов путем использования финансово-экономических методов воздействия государства на интересы граждан страны с целью развития экономики общества.

Не менее важной функцией налогов является контрольная функция. Ее цель — отслеживать полноту и своевременность по­ступления в государственный бюджет налогов, сборов и иных платежей, а также сопоставлять величину собранных средств с потребностями в них государства и возможностями налогопла­тельщиков. Результатом такого анализа являются рекомендации по реформированию налоговой системы и бюджетной полити­ки. Налоговый контроль проводится должностными лицами на­логовых органов в пределах их компетенции посредством нало­говых проверок. В процессе налогообложения данные органы осуществляют контроль за финансово-хозяйственной деятельно­стью организаций и физических лиц, за получением доходов гражданами, источниками этих доходов, за использованием имущества, в том числе земельных участков. Лишь такая форма проведения налогового контроля позволяет сделать налоги эф­фективным механизмом регулирования экономики страны.

Рассмотренные функции налоговой системы осуществляются практически одновременно, поэтому их разграничение носит условный характер. Ясно лишь одно: формы и методы государ­ственного воздействия на экономику основаны на социально-экономических отношениях по поводу распределения и пере­распределения доходов. Степень этого воздействия определяется социально-экономической направленностью развития данных отношений.