§ 2. Система налогов и сборов в Российской Федерации

При рассмотрении сущности объединения налогов и плате­жей в систему возникает необходимость их классификации в зависимости от характерных для этой категории оснований. Любой вид налога содержит такие важнейшие основания, как: вид плательщика, уровень подчиненности, характер использова­ния денежных средств, способ изъятия дохода и др.

В зависимости от налогоплательщика (субъекта) различают налоги с организаций и налоги с физических лиц. В ту и другую группу входят налоги разного территориального уровня. Основ­ные налоги организаций: налог на добавленную стоимость, на­лог с продаж, налог на прибыль (доход), налог на имущество, акцизы и др. Налоги физических лиц: подоходный налог, налог на наследование или дарение и др. Существует группа налогов, которые являются общими для всех плательщиков в Российской Федерации. Характеристика налогов по этому основанию имеет большое практическое значение. Она позволяет установить пра­вовой статус юридического или физического лица, перспективы их деятельности, организовать контроль за уплатой налогов.

По уровню территориального подчинения различают феде­ральные, региональные и местные налоги. Все налоги устанавли­ваются высшим органом государственной законодательной вла­сти Российской Федерации. Однако порядок и сроки взимания налогов, а также форма отчетности имеют определенное отли­чие. Различная атрибуция налогов предопределяет их поступле­ние в государственный бюджет или в региональные и местные бюджеты.

В зависимости от характера использования денежных средств различают налоги общего назначения и целевые. Налоги общего значения — это денежные средства, поступающие в бюджет соответствующего уровня и расходуемые без их привяз­ки к конкретным целям. Поступления от этих налогов записы­ваются в федеральный бюджет, в бюджеты субъектов РФ или местных органов власти общей массой.

Целевые налоги образуют внебюджетные специальные фон­ды, расходуемые на строго определенные цели.

В зависимости от способа взимания дохода налоги и сборы подразделяются на прямые и косвенные. Основным критерием деления налогов таким образом является определение оконча­тельного плательщика налогов. Прямым считается налог в том случае, если его окончательным плательщиком является владе­лец обложенной собственности или обложенного дохода. В этот момент одно лицо выступает в качестве юридического и факти­ческого плательщика налогов (сборов).

В зависимости от объекта обложения прямыми налогами могут быть подоходные налоги, налоги с имущества и др. Сис­тема подоходных налогов включает: общий подоходный налог с населения, налоги на отдельные виды доходов (в дополнение к общему налогу существуют налоги от таких доходов, как зара­ботная плата, предпринимательская прибыль, процент на ссуд­ный капитал, земельную ренту и др.). В последнее время в связи с появлением новой формы предпринимательской деятельности — акционерных обществ (компаний), имеющих огромные суммы нераспределенной прибыли, во многих странах введен налог на прибыль корпораций (иногда дополнительный налог на сверх­прибыль). Правила налогообложения корпораций сложны, запу­таны и характеризуются большим количеством исключений, скидок, вычетов и льгот. Однако удельный вес налогов от кор­пораций в доходах бюджетов развитых капиталистических стран весьма значителен.

В системе налогов, взимаемых в федеральный бюджет нашей страны, в п. 3 ст. 13 «Федеральные налоги и сборы» установлен налог на прибыль (доход) с организаций (НК РФ, часть первая). В п. 2 ст. 11 дано понятие «организации — юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее — российские организации)». По нашему мнению, в НК РФ, основания налогообложения применительно к корпорациям использованы недостаточно. Поэтому взимание должным образом части прибыли этих корпораций не представ­ляется возможным. Данная проблема в настоящее время отно­сится к числу наиболее актуальных.

Налоги на имущество имеют незначительный удельный вес в общем объеме федеральных доходов. Основным из них является налог на недвижимое имущество, которым облагаются земель­ные участки и строения. Эти налоги относят к категории региональных налогов («Налог на имущество организации» — п. 1 ст. 14 НК РФ, часть первая) или местных налогов и сборов («Налог на имущество физических лиц» — п. 2 ст. 15 НК РФ, часть первая). Ставки этих налогов невысокие и находятся в пределах 1—3% от стоимости имущества. В налоги с имущества включен специфический вид налога — налог с наследования или дарения (п. 4 ст. 15 НК РФ, часть первая), который весьма своеобразен. Он не имеет регулярного характера и взимается не с имущества, а со стоимости сделки безвозмездного отчуждения собственности, которая указана в акте передачи имущества.

Специфическим видом прямого налога является земельный налог — налог за использование земли в Российской Федера­ции. Объектом обложения земельным налогом являются зе­мельные участки, предоставленные физическим лицам и орга­низациям. Земельная площадь, предоставляемая в установлен­ном порядке гражданам и организациям, облагается налогом, который взимается в расчете на год. Основанием для установле­ния и взимания налогов является документ, удостоверяющий право собственности владения земельным участком.

Косвенное налогообложение — это замаскированная форма взимания доходов граждан в федеральный бюджет. Косвенные налоги — это надбавка к цене реализуемых товаров (услуг), оп­лачиваемая в конечном счете потребителем. Косвенный налог не связан непосредственно с доходом или имуществом платель­щика — потребителя продукции (услуги). Уклониться от налога невозможно, так как практически весь объем продукции (услуг) широкого потребления облагается косвенным налогом. Таким образом, окончательным плательщиком косвенного налога яв­ляется потребитель продукции (услуги), на которого налог пере­кладывается через надбавку в цене. Закон возлагает юридиче­скую обязанность уплаты налога (надбавку к цене) на предпри­ятие после реализации продукции (услуги).

Различают следующие виды косвенных налогов (сборов): та­моженная пошлина, акцизы, налог на добавленную стоимость, налог с продаж и другие налоги на потребителя продукции (услуг), налог на сделки, взносы в государственные и социаль­ные внебюджетные фонды.

Таможенная пошлина и таможенные сборы — это косвенные платежи, взимаемые с импорта, экспорта и транзита продукции. В прошлом основной функцией таможенных пошлин и сборов была фискальная, цель которой — получение доходов для госу­дарственной казны. В настоящее время основной экономиче­ской функцией этих платежей является уравнительная. Сбор таможенных пошлин (сборов) направлен не на получение дохо­да, а на охрану внутреннего рынка страны, а также националь­ной промышленности и сельского хозяйства. Поэтому в разви­тых капиталистических странах Запада применяются лишь им­портные таможенные пошлины (сборы). Инструментом государ­ственной экономической политики в данном случае является метод выравнивания цен на импортную и отечественную про­дукцию. Среди остальных экономических функций таможенных пошлин следует выделить: стимулирующую — в целях повыше­ния импорта продукции из определенных стран или регионов; статистическую — позволяющую более точно учитывать внеш­неторговый оборот и ряд других.

Таможенные пошлины взимаются с цены товара. Но суще­ствуют и специфические пошлины — твердая ставка с единицы товара.

Основной формой косвенного налога являются акцизы, ко­торые устанавливаются государством в процентах от отпускной цены высокорентабельной продукции, реализуемой предприни­мателям производителями.

Акцизы — это косвенные налоги, представляющие собой надбавки к ценам основных потребительских товаров. К таким товарам, в частности, относятся: спирт, спиртные напитки, пи­во, табачные изделия, деликатесная продукция, автомобили и другие товары, а также нефть и нефтепродукты.

Организации независимо от форм собственности и ведомст­венной принадлежности, реализующие подакцизные товары, являются плательщиками акцизов. Но окончательным платель­щиком налога является потребитель продукции (услуги).

Различают индивидуальные и универсальные акцизы. Уни­версальный акциз — это налог, которым дополнительно облага­ется вся продажа товаров (услуг) на территории данной страны.

Разновидностью универсального акциза является налог на добавленную стоимость (НДС). Этот налог действует почти во всех странах Западной Европы и США. НДС — специфическая форма взимания в государственный бюджет части добавленной стоимости.

Добавленная стоимость представляет собой разницу между стоимостью реализованной продукции (услуг) и стоимостью ма­териальных затрат, учтенных в издержках производства и обра­щения.

В настоящее время ставки НДС установлены в размере 10— 20% по всему перечню продукции (услуг), утвержденному Пра­вительством РФ. Порядок взимания НДС предусматривает, что налог начисляется по установленным ставкам на каждой стадии производства и реализации продукции (услуги), вплоть до ко­нечного потребителя. Реальному обложению налогом подлежит добавленная на каждом этапе стоимость. В итоге вся тяжесть налогового бремени перекладывается на конечного потребителя.

Налог с продаж по своим признакам является целевым на­логом. Денежные средства от его сбора должны направляться на социальные нужды малообеспеченных групп населения. Суммы поступлений от этого налога зачисляются в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты в размере 40 и 60% соответственно. Объектом налогообложения выступает стоимость продукции (товаров, работ и услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет. Ставка налога установлена в размере до 5% стоимости подлежащей налогообложению продукции. Исчис­ленная по этой ставке сумма налога включается налогоплатель­щиком (продавцом) в цену товаров, работ и услуг, а фактиче­ским плательщиком налога является покупатель. Следовательно, данный налог следует считать косвенным*.

* СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3827, 3828.

Платежи на сделки — это особая форма косвенных сборов, представляющая собой вид пошлины, которая взимается в госу­дарственный бюджет со сделок, подлежащих регистрации в ус­тановленном порядке. Наиболее распространенным видом пла­тежей на сделки является гербовый сбор. Гербовый сбор начис­ляется или по твердым ставкам, или в процентах к сумме сдел­ки. Этим сбором облагается регистрация актов о передаче иму­щества, долговых обязательств, доверенность на владение или опеку имущества, квитанций и др.

Взносы в государственные и социальные внебюджетные фонды имеют обязательный характер и взимаются с физических лиц и организаций. Взносы организаций относят к косвенным налогам; они учитываются в текущих затратах на производство и реализацию продукции и составляют 38—41% от суммы ос­новной и дополнительной заработной платы. При реализации продукции эта сумма учитывается в цене и в итоге перекладыва­ется на потребителя.

Анализ информации косвенного налогообложения свидетель­ствует о том, что окончательным плательщиком косвенного налога является потребитель продукции, т.е. гражданин Российской Фе­дерации. Специалисты в области экономической политики счита­ют, что косвенные налоги в отношении к разным категориям на­селения страны несправедливы. Практически это означает, что чем беднее человек, тем большую долю своего дохода (зарплаты, пен­сии) он отдает государству в виде таких налогов.

Правовые отношения, возникающие между государственными организациями, плательщиками налогов и налоговыми предста­вителями, являются властными. Согласно НК РФ «законода­тельство о налогах и сборах регулируют властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Россий­ской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответствен­ности за совершение налогового правонарушения».

Система налогов в нашей стране преследует единую цель — формирование бюджетных средств и должна обеспечивать каж­дому гражданину Российской Федерации независимо от места его проживания гарантированный Конституцией РФ минимум социальных благ (ст. 39). Законодательство предусматривает и единую базу налогообложения — доходы и имущество организа­ций и физических лиц.

Сбор налогов и других платежей необходимо организовывать таким образом, чтобы «каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить» (п. 6 ст. 3 НК РФ, часть первая). Только в этом случае налоговые платежи обеспечивают необходимую долю валовой национальной про­дукции (ВНП), предназначенную для распределения. Однако взимание части доходов (прибыли) у организаций и физических лиц не должно превышать «налогового предела», чтобы не вы­звать обострения социально-экономических противоречий в стране.

Взаимозависимость всех факторов налогообложения, обу­словленная единством цели и базы, требует централизованного управления всеми аспектами этой проблемы (в частности, уста­новления оптимального состава налогов и сборов, величины ставок, порядка налогообложения).

Исходя из этого в основных началах налогообложения зако­нодатель в первую очередь определил условия последующего нормотворчества в направлении ограничения иных налоговых притязаний самого государства. С этой целью впервые было да­но понятие «налоговой системы», которое определено как «совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей (далее налогов), взимаемых в установленном порядке» (ст. 2 За­кона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федера­ции» от 27 декабря 1991 г.).

По нашему мнению, следует согласиться с автором книги «Российское налоговое право»*, который пишет, что указанное понятие не соответствует содержанию налоговой системы. Оно подходит к понятию системы налогов. А налоговая система яв­ляется более емким и общим понятием. В его состав следует включить: налоговое законодательство, состоящее из законов и подзаконных нормативных актов; налоговые органы, осуществ­ляющие налоговый контроль; налоговых представителей, зани­мающихся расчетом и удерживанием в бюджет налогов с дохо­дов налогоплательщиков; налоговую полицию, обеспечивающую экономическую безопасность государства; результаты научных исследований в сфере налогового обложения.

* Гуреев В.И. Российское налоговое право. М.: ОАО Изд-во «Экономика»,1997. - С. 383.

Указанное мнение автора книги в дальнейшем подтверди­лось в ст. 2 НК РФ, в которой определено, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, «определяет виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации». Объединение на­логов в систему связано с необходимостью их классификации по различным основаниям, а также проведения исследований системы налогов с анализом по факторам. Основные из них: удельный вес каждого вида налогов в общей сумме поступле­ний, степень централизации управления налогообложением в стране, индекс эффективности функционирования органов власти соответствующего уровня и др. В соответствии со ст. 12 На­логового кодекса РФ все налоги в зависимости от их территори­ального уровня (уровня подчиненности) разделены на три вида: федеральные, субъектов РФ и местные.

Федеральные налоги устанавливаются и вводятся высшим органом государственной (законодательной) власти и взимаются на территории всей страны. Федеральные налоги имеют сле­дующие отличительные особенности: они устанавливаются за­конодательными актами Российской Федерации; взимаются на всей ее территории; круг плательщиков, объекты налогообложе­ния, ставки налогов, порядок зачисления в бюджет (или во вне­бюджетный фонд) определяется законами Российской Федера­ции. Сумма этих платежей может поступить в федеральный бюджет или в бюджеты другого уровня.

После введения в действие части второй НК РФ систему фе­деральных налогов и сборов составят следующие платежи, пре­дусмотренные в ст. 13 части первой Налогового кодекса:

налог на добавленную стоимость,

акцизы на отдельные виды товаров (услуг) и отдельные виды минерального сырья,

налог на прибыль (доход) организаций,

налог на доходы от капитала,

подоходный налог с физических лиц,

взносы в государственные социальные внебюджетные фонды,

государственная пошлина,

таможенная пошлина и таможенные сборы,

налог на пользование недрами,

налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы,

налог на дополнительный доход от добычи углеводоро­дов,

сбор на право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами,

лесной налог,

водный налог,

экологический налог,

федеральные лицензионные сборы.

Налоги субъектов РФ (региональные) — это налоги респуб­лик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономной области, автономных округов, являющиеся для них обя­зательными. В зависимости от их особенностей эти платежи разделяются на три группы. Первая группа устанавливается фе­деральными законами и имеет практически всю атрибутику фе­деральных налогов. Но конкретный порядок и сроки взимания этих налогов, форма отчетности на территории региона могут отличаться от общепринятых. Органы власти регионов само­стоятельно определяют следующие элементы налогообложения: налоговые льготы, порядок уплаты налогов, налоговую ставку в пределах, установленных НК РФ.

Вторая группа платежей называется факультативными нало­гами, которые устанавливаются федеральными законами. Одна­ко вводятся они органом представительной власти региона по его усмотрению и только после этого приобретают обязательную силу.

В третью группу включаются налоги, устанавливаемые орга­нами представительной власти региона по собственному усмот­рению, но в соответствии с налоговым законодательством Рос­сийской Федерации.

Согласно ст. 14 Н К РФ существуют следующие региональ­ные налоги и сборы:

налог на имущество организаций,

налог на недвижимость,

дорожный налог,

транспортный налог,

налог с продаж,

налог на игорный бизнес,

региональные лицензионные сборы.

Местные налоги — это налоги, которые в основном посту­пают в местный бюджет. По отношению к вышеуказанным на­логам (федеральным и региональным) они имеют некоторые особенности. Часть этих налогов устанавливается законодатель­ными актами Российской Федерации и взимается на всей ее территории. Другая часть, не предусмотренная законодательны­ми актами Российской Федерации, определяется законодатель­ными актами республик в составе Российской Федерации или решениями органов государственной власти краев, областей, автономной области, автономных округов, районов, городов и иных административно-территориальных образований. Все элементы налогообложения устанавливаются в соответствии с на­логовым законодательством Российской Федерации, в частности с НК РФ, частью первой.

Местные налоги и сборы — самая многочисленная группа. Ис­черпывающий перечень различного уровня налогов, сборов и других платежей закреплен законодательством РФ (их более 24 наименований). Некоторые из них: земельный налог, налог на имущество физических лиц и регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, установлены законами РФ и взимаются в обязательном порядке на территории всей страны. Остальные факультативные налоги полу­чают обязательную силу лишь после принятия соответствующего решения представительными органами местного управления.

В соответствии с Законом РФ «Об основах налоговой систе­мы в Российской Федерации» от 24 декабря 1991 г. и дополне­ний к нему органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчис­ления, не предусмотренные российским законодательством, как и повышать ставки установленных налогов, сборов и иных пла­тежей. Это положение закреплено в части первой НК РФ, где в п. 5 ст. 12 сказано, что «не могут устанавливаться региональные или местные налоги и (или) сборы, не предусмотренные на­стоящим Кодексом». Таким образом, на территории Российской Федерации действует единая система налогов и сборов, осно­ванная на принципе единства налогообложения и сборов в Рос­сийской Федерации (ст. 1 НК РФ, часть первая). С введением законодательством РФ дополнительных налогов для субъектов РФ — налог с продаж и единый налог для определенных видов деятельности* — не должны взиматься многие местные налоги и сборы, в общем количестве 16 платежей.

* СЗ РФ. — 1998. — № 31. — Ст. 3827. 3828.

В НК РФ предусмотрены следующие местные налоги и сбо­ры (ст. 15):

земельный налог,

налог на имущество физических лиц,

налог на рекламу,

налог на наследование или дарение,

местные лицензионные сборы.