1.4.1. Начисление амортизации для целей налогообложения

При определении налоговой базы по налогу на прибыль из полученных доходов отнимают расходы. При этом в расходы включают также и амортизационные отчисления по основным средствам.

Порядок определения размера этих отчислений для целей налогообложения регулируется статьей 259 НК РФ. В этой статье предлагаются на выбор два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. Но, прежде чем начислять амортизацию, необходимо все основные средства распределить по амортизационным группам в соответствии со сроком их полезного использования.

Порядок отнесения основных средств к амортизационным группам определен в статье 258 НК РФ. В ней дано такое определение срока полезного использования: это период, в течение которого объект основных средств служит для достижения целей деятельности налогоплательщика. Организация определяет срок полезного использования самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию основного средства. При этом она руководствуется Классификацией основных средств.

Этой классификацией установлены следующие сроки службы для автотранспортных средств.

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|      Код ОКОФ     |         Наименование         |      Примечание    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|         1         |              2               |           3        |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Третья группа (имущество со сроком полезного использования  свыше  трех|

|лет до пяти включительно)                                              |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|153410010          |Автомобили легковые           |Кроме    15 3410114,|

|                   |                              |153410130-153410141 |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410191          |Автомобили грузовые общего на-|                    |

|                   |значения грузоподъемностью  до|                    |

|                   |0,5 т                         |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153591000          |Мотоциклы, мотороллеры, мопеды|                    |

|                   |и прицепы к ним               |                    |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Четвертая группа (имущество со сроком полезного использования свыше пя-|

|ти лет до семи включительно)                                           |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|153410114          |Автомобили    легковые  малого|                    |

|                   |класса для инвалидов          |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410020          |Автомобили грузовые,  дорожные|Кроме    15 3410191,|

|                   |тягачи для полуприцепов (авто-|153410195-153410197,|

|                   |мобили общего назначения: бор-|153410211-153410216 |

|                   |товые, фургоны, автомобили-тя-|                    |

|                   |гачи, автомобили-самосвалы)   |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410250          |Автобусы особо малые  и  малые|                    |

|                   |длиной до 7,5 м включительно  |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410361          |Автоцистерны   для   перевозки|                    |

|                   |нефтепродуктов, топлива и  ма-|                    |

|                   |сел; химических веществ       |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410380-153410449|Автомобили  специализированные|                    |

|                   |для             лесозаготовок;|                    |

|                   |специализированные     прочие;|                    |

|                   |специальные   прочие,    кроме|                    |

|                   |включенных в группу 143410040 |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153420000          |Прицепы и полуприцепы         |Кроме   прицепов   и|

|                   |                              |полуприцепов для ав-|

|                   |                              |томобилей и  тракто-|

|                   |                              |ров     грузоподъем-|

|                   |                              |ностью более 8 т    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153599000          |Средства транспортные  прочие,|Кроме 15 3599501    |

|                   |не   включенные    в    другие|                    |

|                   |группировки                   |                    |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Пятая группа (имущество со сроком полезного использования  свыше   семи|

|лет до десяти лет включительно)                                        |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|153410130-153410141|Автомобили  легковые  большого|                    |

|                   |класса  (с   рабочим   объемом|                    |

|                   |двигателя  свыше  3,5   л)   и|                    |

|                   |высшего класса                |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410195,153410196|Автомобили   грузовые   общего|                    |

|                   |назначения   грузоподъемностью|                    |

|                   |свыше 5 до 15 т               |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410211-153410213|Автомобили-тягачи седельные  с|                    |

|                   |нагрузкой на седло до 7,5 т   |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410270-153410283|Автобусы  средние  и   большие|                    |

|4                  |длиной до 12 м включительно   |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410032          |Троллейбусы                   |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410040          |Автомобили специальные,  кроме|Кроме 153410361,    |

|                   |включенных в группу 143410040 |153410390-153410449 |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Шестая группа (имущество со сроком полезного использования свыше десяти|

|лет до пятнадцати лет включительно)                                    |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|153410197          |Автомобили   грузовые   общего|                    |

|                   |назначения   грузоподъемностью|                    |

|                   |свыше 15т                     |                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410214-153410216|Автомобили-тягачи седельные  с|                    |

|                   |нагрузкой на седло свыше 7,5 т|                    |

|———————————————————|——————————————————————————————|————————————————————|

|153410290-153410292|Автобусы     особо     большие|                    |

|                   |(автобусные   поезда)   длиной|                    |

|                   |свыше 16,5 до 24м включительно|                    |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Рассмотрим, как начислить амортизацию в налоговом учете в зависимости от выбранного метода:

1. При линейном методе норма амортизации по каждому объекту определяется по формуле:

К = [1 : n] х 100%, где

К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости основного средства;

n - срок полезного использования основного средства в месяцах.

Сумма амортизации за месяц определяется по формуле:

Ам = П (В) х К, где

П (В) - первоначальная (или восстановительная) стоимость основного средства.

Обратите внимание на то, что понятие восстановительной стоимости применяется только к основным средствам, которые были введены в эксплуатацию до 1 января 2002 года. Эта стоимость равна их первоначальной стоимости с учетом проведенных переоценок. Для целей налогообложения первоначальная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после 1 января 2002 года, не переоценивается.

2. При нелинейном методе норма амортизации определяется по формуле:

k = [2 : n] х 100%, где

k - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости основного средства;

n - срок полезного использования основного средства в месяцах.

Сумма амортизации за месяц определяется по формуле:

Ам = Ос х k, где

Ос - остаточная стоимость основного средства.

Когда остаточная стоимость основного средства достигнет 20 процентов от его первоначальной стоимости, со следующего месяца сумма амортизации за месяц определяется так:

Ам = Об : (n - n1), где

Об - остаточная стоимость, принимаемая за базовую стоимость для исчисления амортизации (она равна 20 процентам от первоначальной стоимости основного средства);

n - срок полезного использования основного средства в месяцах;

n1 - количество месяцев фактической эксплуатации основного средства до того месяца, в котором его остаточная стоимость достигла 20 процентов от первоначальной стоимости.

Выбрав метод начисления амортизации для целей налогообложения, организация должна указать его в учетной (налоговой) политике.

Пример 15

Первоначальная стоимость легкового автомобиля - 160 000 руб. По Классификации основных средств он относится к 3-й амортизационной группе.

В учетной политике для целей налогообложения определен срок полезного использования легкового автомобиля - 48 месяцев. Рассчитаем сумму ежемесячной амортизации автомобиля разными методами.

Линейный метод:

1) определим норму амортизации

К = (1 : 48 мес.) х 100% = 2,083%;

2) рассчитаем сумму ежемесячной амортизации

Ам = 160 000 руб. х 2,083% = 3333 руб.

Нелинейный метод:

1) определим норму амортизации

К = (2 : 48 мес.) х 100% = 4,167%;

2) алгоритм определения ежемесячной суммы амортизации приведен в таблице:

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|Месяц   |  Остаточная стоимость, руб.   |  Сумма амортизации за месяц  |

|начисле-|                               |                              |

|ния амо-|                               |                              |

|ртизации|                               |                              |

|————————|———————————————————————————————|——————————————————————————————|

|1-й     |            160000             |   160 000 х 4,167% = 6667,20 |

|————————|———————————————————————————————|——————————————————————————————|

|2-й     |  160000 - 6667,2 = 153332,80  | 153 332,8 х 4,167%  = 6389,38|

|————————|———————————————————————————————|——————————————————————————————|

|3-й     |153 332,8      -   6389,38    =| 146 943,42 х 4,167% = 6123,13|

|        |146 943,42                     |                              |

|————————|———————————————————————————————|——————————————————————————————|

|4-й     |146943,42 - 6123,13 = 140820,29| 140 820,29 x 4,167% = 5867,98|

|        |                               |                              |

|————————|———————————————————————————————|——————————————————————————————|

|И т.д.  |                               |                              |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

С месяца, в котором остаточная стоимость автомобиля достигнет 32 000 руб. (160 000 руб. х 20%), амортизацию по автомобилю надо будет начислять линейным способом исходя из оставшегося срока службы.

Если первоначальная стоимость легкового автомобиля превышает 300 000 руб., то к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент 0,5.

Если первоначальная стоимость микроавтобуса превышает 400 000 руб., то к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент 0,5.

Пример 16

Организация приобрела 22 мая 2002 года легковой автомобиль стоимостью 320 000 руб. Автомобиль был введен в эксплуатацию 10 июня 2002 года. В приказе руководителя определен срок полезного использования автомобиля в соответствии с Классификацией основных средств - 60 месяцев (третья амортизационная группа).

Выбран метод начисления амортизации для целей налогообложения - линейный. Норма амортизации:

К = (1 : 60 мес.) с 100% х 0,5 = 0,833%.

Сумма ежемесячной амортизации составит:

Ам = 320 000 х 0,833% = 2665,60 руб.

С июля 2002 года организация сможет ежемесячно включать в расходы для целей налогообложения сумму амортизации в размере 2665,60 руб. до полного списания первоначальной стоимости легкового автомобиля.

Сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты) могут применять к нормам амортизации коэффициент 2 или меньше.

Если автомобиль работает в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, то к нормам амортизации применяется коэффициент не выше 2.

Организация может применять нормы амортизации ниже, чем предусмотрено статьями 258 и 259 НК РФ. Это решение должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения (налоговой политике).

Выбранный метод начисления амортизации организация не может изменить в течение всего периода начисления амортизации по объекту основных средств. Например, организация приобрела автомобиль и определила срок его полезного использования - 60 месяцев, а метод начисления амортизации - линейный. В течение всего срока службы автомобиля (60 месяцев) организация должна начислять амортизацию только линейным методом.

В налоговом учете сумма амортизации определяется ежемесячно отдельно по каждому объекту основных средств. Начисление амортизации следует начинать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.

Пример 17

Организация приобрела автомобиль в марте 2002 года. Автомобиль был введен в эксплуатацию 10 апреля 2002 года. Организация начнет начислять амортизацию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете только в мае 2002 года.

Начисление амортизации для целей налогообложения прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект выбыл.

Пример 18

Организация продала автомобиль 10 апреля 2002 года. Амортизацию по автомобилю следует начислить в апреле. А с 1 мая амортизацию по выбывшему автомобилю начислять не надо ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Если по основному средству амортизация начислена полностью, но оно все еще эксплуатируется организацией, то с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором первоначальная стоимость объекта списана полностью, амортизацию не начисляют.

Пример 19

Первоначальная стоимость автомобиля составляет 120 000 руб. В апреле 2002 года сумма начисленной амортизации по этому автомобилю составила 120 000 руб. Организация продолжает эксплуатировать автомобиль. С бухгалтерского баланса автомобиль не списывается, в налоговом учете он также продолжает учитываться в "Регистре информации об объекте основных средств". Однако с 1 мая 2002 года амортизацию по автомобилю не надо начислять ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.