Глава 7. Налог на имущество
Как правило, строительные организации обладают достаточно большим объемом оборотных (сырья и материалов, конструкций и запасных частей) и необоротных активов (производственной техники, агрегатов, прочих основных средств), иначе говоря, всего того, что в соответствии с действующим законодательством признается объектом налогообложения налогом на имущество.
Статьей 2 Закона Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон о налоге на имущество предприятий) установлено, что данным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика.
Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" определен порядок исчисления налоговой базы по налогу на имущество.
Так, налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, отражаемой в активе баланса по следующим счетам бухгалтерского учета:
- 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (за минусом суммы амортизации (износа));
- 04 "Нематериальные активы" (за минусом суммы амортизации, учитываемой на счете 05 "Амортизация нематериальных активов");
- 08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств"; 08-4 "Приобретение объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение нематериальных активов");
- 10 "Материалы";
- 11 "Животные на выращивании и откорме";
- 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей";
- 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей";
- 20 "Основное производство";
- 21 "Полуфабрикаты собственного производства";
- 23 "Вспомогательные производства";
- 29 "Обслуживающие производства и хозяйства";
- 41 "Товары";
- 43 "Готовая продукция";
- 44 "Расходы на продажу";
- 45 "Товары отгруженные";
- 97 "Расходы будущих периодов";
- другие счета актива баланса по учету иных запасов и затрат.
В случае если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, то сумма износа определяется исходя из единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов, утвержденных в установленном порядке.
В соответствии с порядком определения налоговой базы по налогу на имущество, закрепленном в инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", в налоговую базу включаются в том числе основные средства и нематериальные активы, которые для целей налогообложения учитываются по остаточной стоимости.
При этом для исчисления остаточной стоимости принимается сумма начисленной амортизации в соответствии с нормами, установленными действующими нормативными правовыми актами.
Для определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, приобретенных до 1 января 2002 года, следует применять нормы амортизационных отчислений, установленные постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".
По основным средствам, вводимым с 1 января 2002 года, для целей бухгалтерского учета организации могут применять порядок начисления амортизации по нормам, аналогичным установленным в налоговом учете главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для целей исчисления налога на прибыль. Данное Минфином России разрешение содержится в письме от 24.01.2002 N 04-02-06/2/9. Основные средства, числящиеся на балансе предприятия по состоянию на 1 января 2002 года, должны амортизироваться для целей налогообложения в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, для целей бухгалтерского учета в порядке и по нормам, установленным в положениях по бухгалтерскому учету и принятых в организации.
Имущество, созданное (приобретенное) в результате совместной деятельности, учитывается участниками договоров о совместной деятельности в соответствии с установленной долей собственности по договору.
Напомним, что по нематериальным активам п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета установлены следующие правила начисления амортизации по объектам нематериальных активов: стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования, а если этот срок нельзя установить - то исходя из 20 лет.
Таким образом, налогом облагается имущество, находящееся на балансе организации. Одновременно с этим существует исключение в отношении имущества, переданного в лизинг.
В соответствии со ст.2 Закона о налоге на имущество предприятий налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.
Согласно ст.12 Федерального закона от 29.10.98 N 164-ФЗ "О лизинге" предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон.
Таким образом, в том случае если лизинговое имущество учитывается на балансе у лизингополучателя, то плательщиком налога по лизинговому имуществу является лизингополучатель, если у лизингодателя - плательщиком налога будет лизингодатель.
Организации, выполняющие функции заказчиков при инвестиционном строительстве, учет объемов выполненных строительных работ ведут на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Поскольку затраты на строительство имеют, как правило, значительную стоимость, то вопрос включения в налоговую базу данных по счету 08 для заказчиков является принципиальным.
Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" данные, отражаемые по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", включая данные по субсчету 08-3 "Строительство объектов основных средств"; 08-4 "Приобретение объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение нематериальных активов", включаются в налоговую базу.
Письмом МНС России от 27.04.2001 N ВТ-6-04/350 разъяснен порядок применения изменений и дополнений N 5 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", согласно которому затраты, учитываемые на счете 08, следует включать в налоговую базу в следующих случаях:
- если нормативный срок строительства истек, но строительство не завершено;
- если строительство завершено в срок, но объект строительства не принят в эксплуатацию в установленном порядке;
- если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы в установленном порядке;
- если объект по договору купли - продажи передан на баланс покупателю, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы в установленном порядке;
- и иных аналогичных случаях.
Как правило, наиболее распространенной причиной включения объекта незавершенного строительства в состав налоговой базы является окончание нормативного срока строительства. Нормативный строк строительства определяется в проектно-сметной документации и должен фиксироваться в договоре. Одновременно с этим нормативный срок строительства при наличии объективных причин может быть продлен, что должно быть отражено в документах (внесены дополнения в договор и составлен акт, обосновывающий объективные причины и необходимость продления нормативного срока).
Если строительство завершено в срок, но объект строительства не принят в эксплуатацию в установленном порядке (объект не переведен в состав основных средств), то затраты на строительство данного объекта отражаются на балансе заказчика, если договором строительства не предусмотрено иное - передача незавершенного строительства инвестору, ввод объекта в эксплуатацию должен осуществляться инвестором.
Если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы в установленном порядке, то есть объект не переведен в состав основных средств.
В указанных выше двух случаях вне зависимости от факта перевода объекта в состав основных средств затраты на строительство, составляющие стоимость объекта, подлежат включению в налоговую базу.
Для определения налоговой базы определяется среднегодовая стоимость имущества предприятия.
Среднегодовая стоимость имущества предприятия за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев и год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода.
Если предприятие создано с начала какого-либо квартала, кроме первого, среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на первое число квартала создания (1 апреля, 1 июля, 1 октября), половины стоимости на первое число следующего за отчетным периодом месяца и стоимости имущества на первое число всех остальных кварталов отчетного периода.
Если предприятие создано в первой половине квартала (до 15 числа второго месяца квартала включительно), то при исчислении среднегодовой стоимости имущества период создания принимается за полный квартал; если предприятие создано во второй половине квартала, среднегодовая стоимость рассчитывается начиная с первого числа квартала, следующего за кварталом создания.
К примеру, организация создана в 1999 году, для расчета налога на имущество принимаются данные о стоимости имущества организации, учтенной в бухгалтерском учете в течение 2002 года:
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Дата | Стоимость, руб. |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 01.01.2002 | 12 415 |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 01.04.2002 | 13 619 |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 01.07.2002 | 8907 |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 01.10.2002 | 7506 |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 01.01.2003 | 15 201 |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
При расчете налоговой базы, к примеру, за 9 месяцев для определения среднегодовой стоимости имущества в учете нужно произвести следующий расчет:
1/4 х (1/2 х 12 415 + 1/2 х 7506 + 13 619 + 8907) = 8121,6.
Напомним, что среднегодовая стоимость имущества предприятия за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев и год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода.
К примеру, предприятие создано 10 мая 2002 года. Таким образом, выполняется условие о создании предприятия в первой половине квартала (до 15 числа второго месяца квартала включительно, то есть до 15 мая - второго месяца второго квартала). Таким образом, при исчислении среднегодовой стоимости имущества период создания принимается за полный квартал - второй квартал и при исчислении среднегодовой стоимости имущества принимается стоимость имущества за квартал.
«все книги «к разделу «содержание Глав: 99 Главы: < 93. 94. 95. 96. 97. 98. 99.