§ 1. Европейское право и европейское налоговое право

В юридической литературе термин "европейское пр.'ню" имеет широкое распространение. Он употреб­ят-1ся для обозначения национальных правовых сис­тем европейских государств, для обособления догово­ров и соглашений, посредством которых регулируют­ся их международные отношения, а также опредс-ifieT совокупность правовых норм Европейских Сооб­ществ, Европейского Союза и Совета Европы. Столь щедрое разнообразие приводит к неточностям в при­менении терминологии и вводит в заблуждение чита­теля. Поэтому прежде всего следует определиться с понятием "европейское право". Думается, что наибо­лее точным можно считать определение, которое ох­ватывает национальные правовые системы и между­народно-правовые соглашения европейских госу­дарств, право Европейских Сообществ, право Евро­пейского Союза и положения Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод. То есть вес то, что содержит "европейский элемент" и имеет правовое отношение к европейским государствам. При этом следует различать понятия "право Европейских Сообществ" и "право Европейского Союза". Хотя в

6     Глава 1. Европейское налоговое право:  основные понятия

аббревиатуре на русском языке они и обозначаются одним словосочетанием "право ЕС"1, но имеют зна­чительные различия. Прежде всего это связано с тем, что понятие Европейского Союза шире понятия Европейских Сообществ, которые являются лишь ча­стью Союза, дополняемой организационно-правовыми формами взаимодействия государств во внешней по­литике и в политике безопасности, а также сотруд­ничеством полиций и судов в уголовно-правовой сфе­ре. Маастрихтский договор установил, что "в Союзе действует единая институционная структура, с опо­рой на достигнутый в Сообществе уровень интегра­ции" (ст. С / н.н. ст. 3) (курсив мой. — Г. Т.). В связи с этим с 1992 г. деятельность в рамках Сообществ стала обозначаться термином "первая опора", а сотрудни­чество в других направлениях общей политики госу­дарств-членов получило название второй и третьей опор Европейского Союза. При этом, несмотря на еди­ную институционную структуру, правовое регулиро­вание отношений в рамках Сообществ и второй и тре­тьей опор Союза существенно различается.

Право Европейских Сообществ представляет со­бой правовую систему sui generis, источники кото­рой интегрированы в национальный правопорядок и подлежат обязательному применению национальны­ми судебными учреждениями. Обязательства, нала­гаемые на государства-члены правом Сообществ, порождают одновременно и юридические права, ко­торыми пользуются частные лица. Таким образом, субъектами права Сообществ являются не только го-

1 В английском языке эти понятия имеют разную аббревиатуру: European Community Law — ЕС Law, European Union Law — EU Law. Такое же различие существует во французском язы­ке и в других европейских языках.

право и европейское налоговое право         7

•Удорства, но и их физические и юридические лица, Мторыс имеют право на возмещение ущерба, нане-ttmioro им по вине государства, нарушающего за­конодательство ЕС.

Право Европейского Союза, применяемое в рам-Я*х второй и третьей опор, в значительной мере но­сит международно-правовой характер, не имеет пря­мого действия и не подлежит прямому применению судебными учреждениями государств-членов. Оно непосредственно не создает прав юридических и фи-аичсских лиц и обычно не входит в юрисдикцию Суда ЕС. Субъектами правоотношений в рамках второй и третьей опор являются лишь государства-члены и институты Союза1.

Среди многих дефиниций европейского права, •стречающихся в юридической литературе, следует обратить внимание на те из них, которые существен­но отличает подход к его юридической природе. Так, академик Б. Н. Топорнин отмечает, что в науке наи­более широко распространено понимание европей­ского права в двух смыслах — широком и узком. "Лод европейским правом в широком смысле понима­ется, как правило, правовое регулирование отно­шений в Европе, охватывающих организацию и деятельность практически всех европейских международных организаций, всю совокупность экономических, социальных, политических... отношений. Речь, таким образом, идет о регио-г-г    налъном праве, являющемся в своей основе не чем иным, как международным правом".

1 Подробнее о различиях права Европейских Сообществ и пра­ва Европейского Союза см.: Европейское право: Учебник / Под род, проф. Л. М. Эптина. М., 2000. С. 38—41; 50—53.

8      Глава 1. Европейское налоговое право:   основные понятия

"Европейское право в узком смысле, как право сооб­ществ... гилеет... свою собственную npiLpody. Оно является новым правом, существенно от­личающимся от традиционного международно­го права. Тот факт, что сообщества со своим правом входят в Европейский союз, служат его главной опорой, не меняет сути дела: ведь право­вое регулирование, которое дополняет в рамках Европейского союза право сообществ, это право иного характера... по своей природе... не что иное, как международное право"'. Иной подход к юридической природе европей­ского права можно встретить у проф. А. Я. Капусти­на, который утверждает, что "...право Европейского Союза в настоящее время состоит из двух элемен­тов: международно-правовых норм и принципов, оп­ределяющих цели и содержание сотрудничества го­сударств-членов в сферах ОВПБ и ПВД. И междуна­родно-правовых норм и принципов, имеющих особый характер и получивших в науке и практике обоб­щенное наименование "право Сообщества"; "Тот факт, что право Союза состоит из двух категорий право­вых норм, свидетельствует о том, что они имеют единую правовую природу"2.

Отличия в подходах к определению права ЕС оз­начают и различное понимание правовой природы Сообществ и Союза. Характеристика права Сообществ как особой разновидности международного права оз­начает, что ЕС является международной межправи­тельственной организацией (ММПО)3, а будущее Ев-

1              См.: ТопорнмпБ. Н.Европейское право: Учебник.М., 1998.С. 19.

2              См.: Капустин А. Я Европейский Союз: интеграция и право.

М., 2000. С. 235.

3              Там же. С. 433.

I

§ |. Европейское право и европейское налоговое право          9

ромйского Союза в качестве объединения государств, имеющего перспективу федерализации, рассматри­вается как история европейской интеграции1. Думает­ся, что столь суровый приговор идее федерализации Европы не имеет безупречных оснований, а функцио­нирование права и институтов ЕС дает немало при­меров действия принципов федерализма. Поэтому в пиГюрс определения следует, видимо, ориентироваться на смешанный характер права ЕС, который удачно передается понятием sui generis2.

Наиболее гибким, на наш взгляд, является оп­ределение, предложенное проф. Л. М. Энтиным, с точ­ки зрения которого под европейским правом понима­ется "система юридических норм, создаваемых в связи с образованием и функционированием Европейских Сообществ и Европейского Союза и действующих и применяемых в пределах их юрисдикции на основе и в соответствии с учредительными договорами и об­щими принципами права"3.

Особенно следует обратить внимание на завер­шающую часть определения, где говорится об общих принципах права, в соответствии с которыми (наряду с учредительными договорами) действуют и применя­ются нормы европейского права. Согласно ст. F (н.н. ст б) Договора 1992 г.

"Союз уважает основные права личности, как они га­рантированы Европейской конвенцией защите прав человека и основных свобод... и как они

гКапустин А Я. Указ. соч. С. 234.

1 Подробнее см.: Lasok D., Bridge J. W. Introduction to the Law

end Institutions o£ the European Communities. L. Butter-worth,

107(i P. 48.

* См . Энтин, Л. М. Европейское право. С. 43.

10   Глава 1. Европейское налоговое право:  основные понятия

вытекают из общих конституционных тра­диций государств-членов, в качестве общих принципов права Сообщества".

Таким образом, в основу общих принципов права ЕС положен приоритет прав личности, закрепленный в Европейской конвенции и вытекающий из конститу­ционных традиций европейских государств. Эти же традиции определяют развитие национального права и, в частности, налогового законодательства госу­дарств — членов Европейских Сообществ.

На этом можно было бы поставить точку и с не­которыми оговорками согласиться с последним опре­делением, исходя из которого и рассматривать воп­росы правового регулирования налогов в ЕС. Однако определение европейского права как особой, само­стоятельной системы, существующей "наряду с на­циональными правовыми системами и системой меж­дународно-правовой"1, требует дополнительных уточ­нений понятия "европейское право", используемого в настоящей работе. Дело в том, что налоги в госу­дарствах — членах ЕС регулируются одновременно и правом Европейских Сообществ, и национальным за­конодательством, поэтому разделить их на две систе­мы не представляется возможным. Тем не менее оп­ределение, предложенное проф. Л. М. Энтиным, мож­но взять за основу подхода к европейскому праву, потому что система юридических норм, создаваемых в связи с образованием и функционированием Евро­пейских Сообществ, охватывает и нормы националь­ного налогового права, которые были приняты или изменены в силу обязательств государств-членов, вытекающих из учредительных договоров, актов ин-

См.: Энтин Л. М. Указ. соч. С. 41.

I

пейское право и европейское налоговое право        11

и ЕС или решений Европейского Суда. Таким i, под европейским правом в данной работе «i <'тел система юридических норм, создаваемых i • образованием и функционированием Европей-г (.'ообществ и Европейского Союза, действующих и применяемых на основе и в соответствии с учреди­тельными договорами и общими принципами права.

Исходя из этого понимания европейского права будот рассматриваться и европейское налоговое право.

Особенность европейского права как права sui ptncns определяет содержание европейского налого­вого права. Это означает, что его источниками явля­ются международно-правовые акты (учредительные догоиоры ЕС и международные договоры государств-члгнпв); нормативные акты институтов Сообществ; акты национального права государств-членов и су-Я'-Пмая практика.

При таком подходе к понятию "европейское на-иовое право" вне рамок работы не остается нацио-M.i'ibuoG право государств-членов, которое составля­ет основной массив нормативных актов, регулирую­щих налоговые отношения в европейских странах.

В научной литературе встречаются различные Подходы к понятию европейского налогового права. Например, проф. П. Фармер (P. Farmer), проф. Р. Лаэл (R. Ьуа1), проф. Д. Берлин (D. Berlin), проф. Д. Уилль-имс (D. Williams) не используют в своих работах1 тер­мин европейское налоговое право, а говорят о налого­вом праве ЕС, определяя его как совокупность нало­говых положений учредительных договоров, норма-

M,: Farmer P., Lyal R. EC Tax Law. Oxford, 1994; Berlin D. Droll fiscal communautaire. Paris, 1988; Williams D. EC Tax Law. IxiiuUm—New York, 1998.

13

12   Глава 1. Европейское налоговое право:  основные понятия

тивно-правовых актов институтов ЕС и решений Ев­ропейского Суда. Другие исследователи налогового права Сообществ, проф. Б. Терра (В. Terra) и проф. П. Ваттел (P. Wattel), рассматривая ту же правовую материю, созданную договорами и институтами ЕС, определяют ее как европейское налоговое право1.

С тем чтобы избежать путаницы, целесообразно использовать два понятия для определения права, регулирующего налоговые отношения в Европе: ин­теграционное налоговое право и европейское налоговое право.

Интеграционное налоговое право представляет собой совокупность налоговых положений учредитель­ных договоров и нормативно-правовых актов, приня­тых институтами ЕС, а также общих принципов пра­ва, применяемых к налоговым отношениям, решений Суда ЕС по налоговым вопросам и доктрины ЕС.

Такой подход к определению понятия "интегра­ционное налоговое право" является производным от соответствующих дефиниций права в доктрине госу­дарств-членов. Для Сообществ этот подход вполне применим, учитывая то влияние, которое оказывает Суд и доктрина на развитие европейского права.

Европейское налоговое право — это совокуп­ность интеграционного налогового права и налогово­го права государств-членов При этом следует иметь в виду, что национальное налоговое право является равноценной составляющей европейского права, по­скольку охватывает своим регулированием значитель­ный сектор налоговых отношений в государствах — членах ЕС.

1 См.: Terra В., Wattel P. Еш opean Tax Law. London—Boston The Hague, 1997.

некое право и европейское налоговое право

ч опальное налоговое право представляет со­

фт . \.упность принятых в государстве норм нало-

(«            i конов и подзаконных актов, а также общих

|i       цшшв права, применяемых к налоговым отноше-I'       , принципов налогового права, закрепляемых в i итуции; прецедентов и решений высших судеб-t<ix органов по вопросам налогового права.

Понятие налогового права следует отличать от пишггия налогового законодательства.

Понятия "налоговое право" и "налоговое законо-.Чдтельство" соотносятся как содержание и форма. При • гом налоговое законодательство понимается в двух мыслах: узком и широком.

Налоговое законодательство в узком смысле — о совокупность принятых парламентом налоговых и опов: а) обладающих универсальным характером i одсксов). Например, Общий кодекс о налогах Фран­ти, б) устанавливающих, изменяющих и упраздня-чщих отдельные виды налогов. Например, закон о (•доходном налоге; закон о корпорационном налоге; (кон о НДС и т. д.; в) определяющих элементы нало-I, понятие и общие принципы налоговой системы. 11.1 пример, Общий налоговый закон № 230/63 от 28 де-i .три 1963 г. Испании; г) регулирующих налоговые ц i ношения центральных и региональных органов вла-• in   Например, Закон Испании № 311 "О порядке уступки государственных налогов автономным облас­тям" от 29 декабря 1983 г.

Налоговое законодательство в широком смысле — ггго совокупность налоговых законов и подзаконных иктов (актов делегированного законодательства, ак-т«ш главы государства и правительства, нормативно-иршювых актов органов государственного управления » области финансов, например министерства финан­сов, государственной налоговой службы и т. д).

14    Глава 1. Европейское налоговое право: основные понятия

Таким образом понятие "европейское налоговое право" используется в настоящей книге не как сино­ним интеграционного налогового права, а как понятие, определяющее совокупность интеграционного и на­ционального налогового права государств — членов Сообществ. Устоявшийся в западноевропейской юри­дической литературе подход к анализу и описанию европейского налогового права как права Европейс­ких Сообществ оставляет в стороне налоговое зако­нодательство государств-членов. Это создает иллю­зию замены национального налогового права правом ЕС, в то время как в действительности формируется двухуровневая система права, уже имеющая много общего с правом федеративных государств.