2.6. Порядок исчисления и уплаты налога налоговыми агентами

Согласно ст.226 НК РФ налоговыми агентами являются: 1) российские организации, 2) индивидуальные предприниматели и 3) постоянные представительства иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

Исчисление сумм и уплата налога налоговыми агентами производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, исчисление и уплата которых производится индивидуальными предпринимателями, лицами, занимающимися частной практикой, а также физическими лицами в отношении доходов, налог с которых не удержан налоговыми агентами, полученных от лиц, не являющихся налоговыми агентами, и от источников, находящихся за пределами Российской Федерации.

Законодатель установил четкие правила исчисления, удержания и перечисления налога для налогового агента. Вот эти правила:

1) налог по ставке 13 процентов исчисляется нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, облагаемым по этой ставке;

2) налог по ставкам 30 процентов и 35 процентов исчисляется отдельно по каждой сумме дохода, начисленного налогоплательщику;

3) исчисление налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и соответственно, без учета исчисленного и удержанного с этих доходов налога;

4) удержание исчисленного налога налоговый агент может производить только из фактически выплачиваемых налогоплательщику денежных сумм (перечисляемых на его счет или счета третьих лиц по его поручению). При этом сумма удержания не может превышать 50 процентов суммы выплаты;

5) если у налогового агента нет возможности удержать налог из доходов налогоплательщика, и налоговый агент определяет, что в течение 12 месяцев он это сделать не сможет, то он обязан сообщить об этом письменно в свой налоговый орган. Данное сообщение необходимо направить в течение месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств. Уплата налога за счет собственных средств налогового агента не допускается;

6) излишне удержанные суммы налога возвращаются налоговым агентом по письменному заявлению налогоплательщика;

7) не удержанные (удержанные не полностью) налоговыми агентами налоги взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения задолженности.

Рассмотрим такую конкретную ситуацию. Ежемесячный заработок сотрудника предприятия составляет 5000 рублей. Кроме того, 15 января предприятие безвозмездно передало сотруднику автомобиль стоимостью 250 000 рублей (что соответствует рыночной стоимости автомобиля на момент его передачи). Допустим, что сотрудник не писал заявление на стандартные вычеты, и они ему не предоставляются. Заработная плата на предприятии выплачивается один раз в месяц 10-го числа. Бухгалтер предприятия должен определить возможность удержания налога с работника в течение 12 месяцев, то есть до 15 января следующего года.

Налоговая база за налоговый период (календарный год), исчисленная нарастающим итогом, составит 310 000 рублей (5000 руб. х 12 мес. + 250 000 руб.), исчисленный за год налог - 40 300 рублей (310 000 руб. х 13%). Удержать этот налог можно только при выплатах работнику заработной платы в денежной форме. Заработная плата за январь будет выдана 10 февраля, за февраль - 10 марта и т.д. Всего до 15 января следующего года заработная плата будет выдана 12 раз. Сумма начисленной заработной платы, которая будет выдана в период с 10 февраля отчетного года до 15 января следующего года, составит 60 000 рублей (5000 руб. х 12 мес.). Из нее налоговый агент сможет удержать налог в размере не более 50 процентов выплачиваемой суммы, то есть 30000 рублей (60 000 руб. х 50%). Таким образом, за работником останется задолженность перед бюджетом по доходу, полученному 15 января, в размере 10300 рублей (40300 руб. - 30000 руб.), о чем предприятие - налоговый агент и должно в письменном виде сообщить в свой налоговый орган в течение месяца со дня наступления события, а именно - до 15 февраля текущего года.

В НК РФ установлены следующие сроки для перечисления налога налоговым агентом:

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|           Вид дохода            |        Дата перечисления налога     |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата заработной  платы. Деньги|День  получения  наличных    денежных|

|на зарплату получены  по чеку   в|средств в банке                      |

|банке                            |                                     |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата  заработной  платы. Зара-|День перечисления денежных средств со|

|ботная  плата   перечисляется  на|счета налогового агента              |

|банковский счет  работника или по|                                     |

|его распоряжению на счета третьих|                                     |

|лиц                              |                                     |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата заработной  платы  из вы-|День, следующий за днем выплаты зара-|

|ручки предприятия                |ботной платы                         |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата   других  видов доходов в|День,  следующий   за   днем  выплаты|

|денежной форме                   |дохода                               |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата доходов   в   натуральной|День, следующий за днем  фактического|

|форме                            |удержания исчисленной суммы налога   |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

|Выплата доходов в виде материаль-|День, следующий  за днем фактического|

|ной выгоды                       |удержания исчисленной  суммы налога  |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Таким образом, для налогового агента установлены три срока исполнения его налоговых обязательств, а именно:

- дата исчисления налога (она совпадает с датой получения дохода);

- дата удержания налога (только в день фактически производимых денежных выплат налогоплательщику);

- дата перечисления налога (возможно только после удержания налога из доходов налогоплательщика).

Если удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога невозможно (при выдаче подарков, призов и т.п.), то налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

Обязанность сообщить о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика (физического лица) возникает у налогового агента и в случае выдачи дохода в натуральной форме.

Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Срок перечисления сумм исчисленного и удержанного налога с зарплаты работников не изменился. Налоговые агенты обязаны перечислять налог не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

С иных доходов, выплачиваемых в денежной форме, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода. С доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, налоговые агенты перечисляют налог не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.

В Налоговом кодексе РФ сохранена обязанность налоговых агентов по представлению в налоговые органы сведений о выплаченных за налоговый период (год) доходах физическим лицам и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим. Но в отличие от действующей в настоящее время нормы эти сведения будут представляться один раз по окончании года (в настоящее время - ежеквартально) на всех налогоплательщиков, которым выплачен доход. При этом справка представляется независимо от того, основные это работники или временные.

С 1 января 2001 г. не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица. В этом случае представляется, что налоговый агент должен каким-либо образом подтвердить, что индивидуальный предприниматель зарегистрирован в налоговом органе в качестве предпринимателя без образования юридического лица. В качестве подтверждающего документа может служить копия указанного свидетельства о регистрации индивидуального предпринимателя.