2.2. Добытое полезное ископаемое

Для правильного определения налоговой базы при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в статье 337 НК дано как общее определение добытого полезного ископаемого, так и определение отдельных видов полезных ископаемых. Полезным ископаемым признается продукция добывающих отраслей промышленности, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов и потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия) (далее - стандарты качества). Иными словами, это минеральное сырье, прошедшее первичную обработку, осуществляемую, как правило, в границах горного отвода и предусмотренную техническим проектом или проектом обустройства месторождения. Месторождением признается естественное скопление полезных ископаемых.

Видами добытого полезного ископаемого, подлежащего обложению налогом на добычу, являются:

1) товарные уголь каменный, уголь бурый и горючие сланцы, т.е. каменный и бурый уголь, прошедший технологические операции по породовыборке, селективной выемке, сортировке, прочие операции, необходимые для доведения его до требуемого качества;

2) торф, прошедший операции по выемке, дегидратации, фрезерованию, брикетированию и другие операции, необходимые для облегчения его хранения;

3) углеводородное сырье:

нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, газовый конденсат из нефтегазоконденсатных месторождений;

газовый конденсат из газоконденсатных месторождений, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей;

газ горючий природный из газовых и газоконденсатных месторождений;

газ горючий природный из нефтяных (газонефтяных, нефтегазовых) и нефтегазоконденсатных месторождений (далее - попутный газ);

4) товарные руды черных, цветных, редких, радиоактивных металлов, а также многокомпонентные комплексные руды, прошедшие технологические операции по породовыборке, дроблению негабаритов или всей добытой из недр горной массы до требуемых размеров, размолу, грохочению, усреднению, селективной выемке, измельчению, сортировке, сушке;

5) полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, извлекаемые из нее, при их направлении на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел). Не может быть признана добытым полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке многокомпонентной комплексной руды в обогатительно-металлургическом производстве (обогащение, технологический передел);

6) горно-химическое и горнорудное неметаллическое сырье, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии, битуминозные породы, сырье редких металлов (рассеянных элементов), а также другие извлекаемые полезные компоненты, являющиеся попутными компонентами в рудах других полезных ископаемых, прошедшие технологические операции по доведению до требуемого стандарта качества;

7) кондиционный продукт пьезооптического сырья, особо чистого кварцевого сырья и камнесамоцветного сырья, т.е. сырье, прошедшее операции по селективной выемке, обогащению, выбору кристаллосырья и его сортировке до получения кондиционного продукта (сортового сырья);

8) природные алмазы, другие драгоценные камни из коренных, россыпных и техногенных месторождений, включая необработанные, отсортированные и классифицированные камни (природные алмазы, изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь), т.е. камни, прошедшие операции по обогащению, сортировке, первичной классификации и первичной оценке;

9) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, т.е. извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений;

10) соль природная и чистый хлористый натрий, прошедшие операции по выпариванию, измельчению и просеиванию;

11) подземные воды, содержащие полезные ископаемые либо используемые для получения тепловой энергии (промышленные и термальные воды), а также воды, содержащие природные лечебные ресурсы (минеральные воды).

Кроме того, к добытому полезному ископаемому относится полезное ископаемое, полученное из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности, добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

3. Налоговая база

3.1. Общие положения

Налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 НК налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого в отношении всех добытых полезных ископаемых, включая попутные компоненты. Налоговой базой является стоимость добытых полезных ископаемых. При этом в период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2004 г. налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.

Для определения стоимости добытых полезных ископаемых используется также такой показатель, как стоимость единицы добытого полезного ископаемого, которая рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого. Выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации, установленных с учетом положений частью первой Налогового кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории России и стран СНГ), акциза и расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий договора. Цена реализации считается равной цене, указанной сторонами в сделке. При этом в сумму расходов включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, на доставку (перевозку) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на обязательное страхование грузов. К расходам по доставке добытого полезного ископаемого до получателя относятся расходы по доставке магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг портов и транспортно-экспедиционных услуг.

Цена реализации уменьшается также на суммы государственных субвенций из бюджета в том случае, если налогоплательщик получает к ценам реализации своей продукции такие субвенции.

При отсутствии у налогоплательщика реализации добытых полезных ископаемых (например, при направлении их на собственную переработку, в порядке бартерных операций и др.) налог исчисляется исходя из расчетной стоимости, учитывающей расходы налогоплательщика на добычу полезного ископаемого, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

Что касается подготовительных работ в добывающих отраслях, то затраты на них подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг). При этом следует учитывать, что затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся.

В этой связи затраты, произведенные предприятием в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, первоначально отражаются предприятием на счете 31 "Расходы будущих периодов" (в соответствии со старым Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56) или 97 "Расходы будущих периодов" (в соответствии с новым Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н). Списание этих затрат на себестоимость продукции производится по мере наступления тех отчетных периодов, к которым они относятся.

В соответствии с действующим порядком к расходам будущих периодов относятся и затраты на проведение горно-подготовительных работ. Поэтому затраты предприятия по разработке нового карьера первоначально отражаются на счете 31 (97) и списываются на счет 20 начиная с момента начала добычи полезных ископаемых постепенно в течение срока, к которому они относятся (т.е. в течение периода добычи ископаемых из данного карьера).

При этом затраты на проведение горно-подготовительных работ относятся на счет 31 (97) по мере их осуществления независимо от того, осуществляет предприятие в данном отчетном периоде добычу руды или нет.

Порядок применения налоговых вычетов после 1 января 2001 г. регулируется гл.21 НК РФ. К вычету принимаются суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам) после принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг). При этом к вычету принимаются суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления деятельности, облагаемой НДС.

Таким образом, если предприятие осуществляет (планирует осуществлять) деятельность, облагаемую НДС, то суммы НДС, уплаченные по материальным ценностям, используемым для разработки карьера, подлежат зачету (возмещению) в момент принятия указанных ценностей к учету на счетах учета имущества (10, 12).

Суммы НДС, уплаченные по работам (услугам), связанным с разработкой нового карьера, подлежат зачету (возмещению) по мере выполнения этих работ (услуг) и принятия указанных затрат к учету на счете 31 независимо от факта списания их на себестоимость. При этом для правомерного применения налоговых вычетов предприятие должно иметь надлежащим образом оформленные счета-фактуры поставщиков товаров (работ, услуг).

3.2. Количества добытого полезного ископаемого

Количество добытого полезного ископаемого определяется в соответствии со статьей 339 НК налогоплательщиком самостоятельно в единицах нетто массы (при прямом методе определения с учетом фактических потерь полезного ископаемого) прямым или косвенным методом. Прямой метод предполагает определение количества полезного ископаемого посредством измерительных приборов. Косвенный метод применяется как по желанию налогоплательщика, так и в случаях, когда количество добытых полезных ископаемых прямым методом определить невозможно. В этом случае количество полезного ископаемого определяется расчетно по показателям содержания добытого полезного ископаемого в извлекаемом минеральном сырье (например, по коэффициенту извлечения).

Налогоплательщик выбирает метод, которым он будет определять количество добытого полезного ископаемого, и утверждает его в своей учетной политике для целей налогообложения. Выбранный метод определения количества полезных ископаемых применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, не подлежит изменению. Кроме случаев внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением технологии добычи, применяемой налогоплательщиком.

В данной статье Налогового кодекса установлены особенности определения количества добытого полезного ископаемого для драгоценных металлов и драгоценных камней при добыче их из коренных, россыпных и техногенных месторождений.

Драгоценные металлы - золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий). Драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.

Драгоценные камни - природные алмазы, изумруды, рубины, сапфиры и александриты, а также природный жемчуг в сыром (естественном) и обработанном виде. К драгоценным камням приравниваются уникальные янтарные образования в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Добыча драгоценных металлов и драгоценных камней - извлечение драгоценных металлов и драгоценных камней из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, а также сортировка, первичная классификация и первичная оценка драгоценных камней.

При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче. Порядок такого учета и отчетности, в том числе регулярное представление осуществляющими производство драгоценных металлов организациями сведений об объемах произведенных ими драгоценных металлов в органы государственной статистики, в указанных областях деятельности устанавливается Правительством Российской Федерации.

Аффинированные драгоценные металлы, не подлежащие аффинажу самородки драгоценных металлов, а также драгоценные камни учитываются на балансе их владельцев и поступают в гражданский оборот в соответствии с правами владельцев, устанавливаемыми соответствующими лицензиями и договорами.

Уникальные самородки драгоценных металлов, не подлежащие переработке, а также уникальные драгоценные камни предлагаются по договорной цене субъектами их добычи для приобретения в приоритетном порядке специально уполномоченному федеральному органу исполнительной власти, а затем уполномоченным органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, на территориях которых были добыты эти самородки и драгоценные камни. Договорная цена уникальных самородков драгоценных металлов не может быть ниже стоимости содержащихся в указанных самородках драгоценных металлов, исчисленной по ценам мирового рынка, действовавшим на момент заключения договора купли - продажи этих самородков. Договорная цена уникальных драгоценных камней устанавливается экспертными комиссиями, создаваемыми на паритетных началах из представителей заинтересованных сторон.

Порядок и критерии отнесения самородков драгоценных металлов и драгоценных камней к категории уникальных устанавливаются Правительством Российской Федерации. Самородки драгоценных металлов, не относящиеся к категории уникальных, и минералогические коллекционные образцы этих самородков могут продаваться по договорным ценам субъектами добычи драгоценных металлов и драгоценных камней в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

При извлечении драгоценных камней из коренных, россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется после первичной сортировки, первичной классификации и первичной оценки необработанных камней. При этом уникальные драгоценные камни учитываются отдельно и налоговая база по ним определяется отдельно. Сортировка и первичная классификация драгоценных камней - завершающая часть процесса обогащения, позволяющая на основании утвержденных коллекций типовых образцов и классификаторов выделить из извлеченного минерального сырья драгоценные камни, а также разделить их на отдельные сорта, соответствующие принятым на мировом рынке.