14.3. Аудит Отчета о финансовых результатах
Цель аудита - проверка правильности составления Отчета о финансовых результатах (форма № 2), обеспечивает пользователей полной, правдивой и беспристрастной информации о доходах, расходах, прибылях и убытках от деятельности предприятия за отчетный период.При проверке правильности составления Отчета о финансовых результатах аудитору следует руководствоваться П (С) БУ 3 «Отчет о финансовых результатах», утвержденным приказом Минфина Украины от 31 марта 1999 г. № 87 и зарегистрированным в Минюсте Украины 21 июня 1999 г. № 397 / 3690 с изменениями и дополнениями, внесенными приказами Министерства финансов Украины от 24 февраля 2001 г. № 37, от 14 июня 2000 г. № 131, от 30 ноября 2000 г. № 304, от 18 декабря 2001 г. № 583, от 25 ноября 2002 г. № 989. Нормы П (С) БУ 3 распространяются на Отчеты о финансовых результатах предприятий, организаций и других юридических лиц всех форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений).
Проверку правильности составления Отчета о финансовых результатах осуществляют по трем разделам: «Финансовые результаты», «Элементы операционных затрат», «Расчет показателей прибыльности акций».
Проверку правильности заполнения раздела I «Финансовые результаты» аудитор осуществляет на основе счетов доходов и расходов, объединенных в соответствующие классы 7 «Доходы и результаты деятельности» и 9 «Расходы деятельности» Плана счетов, названия которых в большинстве случаев соответствуют названиям статей формы № 2. По окончании года (квартала, месяца) доход, отраженный по кредиту счетов класса 7, кроме счета 76 «Страховые платежи», и суммы расходов, показаны по дебету счетов класса 9, относятся предприятием на счет 79 «Финансовые результаты».
Правильность заполнения раздела II «Элементы операционных расходов» аудитор осуществляет на основе счетов класса 8 «Расходы по элементам» предусмотрено планом счетов.
Проверка правильности заполнения раздела III «Расчет показателей прибыльности акций» касается только акционерных товариств.
Показатели деятельности предприятия в разделе I «Финансовые результаты» делятся в зависимости от видов деятельности. При проверке достоверности данных, отраженных в разделе I «Финансовые результаты» формы № 2, аудитор выясняет отражение соответствующих показателей как за отчетный, так и за предыдущий период.
При проведении проверки «Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг)» аудитор выясняет правильность отражения общего дохода (выручки) от реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг. Этот доход должен быть отражен без вычета сумм предоставленных скидок, возврата проданных товаров, косвенных налогов (налога на добавленную стоимость, акцизного сбора, других налогов и обязательных платежей), подлежащих перечислению в бюджет и государственные целевые фонды, поступлений по договорам комиссии, агентским и другим аналогичным договорам в пользу комитента.
Следующим этапом является проверка отражения дохода (выручки) на счетах бухгалтерского учета, а соответственно и в форме 2 по принципу отгрузки продукции (товаров), выполнение работ, оказание услуг независимо от сроков получения денежных средств (их эквивалентов) от покупателей (заказчиков). Этот доход (выручка) отображается в случае, если он соответствует критериям признания дохода, определенным в П (С) БУ 15 «Доход».
Аудитор должен установить, что сумма кредитовых оборотов на субсчетах 701 «Доход от реализации готовой продукции», 702 «Доход от реализации товаров», 703 «Доход от реализации работ и услуг», отраженная в Главной книге, соответствует данным формы № 2 в статье « Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) ».
По статье формы 2 «Налог на добавленную стоимость» аудитор проверяет отражения суммы налога на добавленную стоимость, включенную в продажной (отпускной) стоимости отгруженной продукции (товаров, работ, услуг) и одновременно в состав дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ , услуг). Аудитор должен выяснить правильность отражения операций по обязательствам на добавленную стоимость на счетах бухгалтерского учета в зависимости от осуществления первого события: отгрузка продукции (товаров, работ, услуг) или получения предоплаты от покупателей (заказчиков).
По статье формы 2 «Акцизный сбор» аудитор должен установить, что отражена сумма соответствует учтенной в составе дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг). По данным аналитического учета аудитор проверяет правильность применения ставок акцизного сбора в зависимости от продукции. Следующим этапом является проверка правильности отражения операций по обязательствам по акцизному сбору на счетах бухгалтерского учета в зависимости от осуществления первого события, отгрузки продукции (товаров, работ, услуг) и отпуска продукции (товаров) за наличные или получения предоплаты от покупателей за подакцизную продукцию (товары).
При проведении аудита обращают внимание на правильность определения других налогов с оборота и сборов и отражения операций с ними на счетах бухгалтерского учета.
По статье «Прочие вычеты из дохода» аудитор выясняет отражения сумм, полученных предприятием в пользу комитента (довирника) за возврат товаров, суммы предоставленных скидок и другие суммы, подлежащие вычету из дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), а также полученные предприятием от других лиц суммы доходов в пользу комитента, соисполнителя, субподрядчика по договорам комиссии, подряда, агентским и другим аналогичным договорам. После этого проверяют правильность отражения операций в бухгалтерском учете, суммы получает предприятие в пользу комитента (довирника) отражены без учета налога на добавленную стоимость. Аудитору необходимо помнить, что все другие суммы, подлежащие вычету из дохода, отображаются с учетом сумм налогов и сборов, предусмотренных законодательством.
Аудитор должен выяснить правильность определения чистого дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), рассчитанного как разница между общей суммой дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), отраженной в строке 010, и суммой налогов, сборов и других сумм, подлежащих вычету из дохода, приведенных в строках 015, 020, 025 и 030 этой форми.
Важным аспектом проверки является установление правильности отражения в форме № 2 себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) или себестоимость реализованных товаров. Аудитор должен установить, что себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) определен в соответствии с П (С) БУ 16 «Расходы», а порядок формирования себестоимости реализованных товаров - П (С) БУ 9 «Запасы». При этом следует помнить, что предприятия, для учета затрат используют класс 9 «Расходы деятельности» Плана счетов, согласно П (С) БУ 16 «Расходы» в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) относят производственную себестоимость продукции ( работ, услуг), которая была реализована в отчетном периоде, нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы и сверхнормативные производственные расходы, при оказании посреднических услуг, отображают сумму расходов, понесенных при их предоставлении. Предприятия оптовой и розничной торговли отражают в этой статье фактическую себестоимость реализованных товарив.
Если предприятие использует для учета расходов только счета класса 8 «Расходы по элементам», аудитор должен установить соблюдение им отдельных особенностей. В частности, производственную себестоимость продукции (работ, услуг) оно должно формировать только в части прямых затрат, а производственные накладные расходы списывают на финансовые результаты в период их образования.
Отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета осуществляется в зависимости от сферы деятельности, к которой относится пидприемство.
По статье «Валовая прибыль или убыток» аудитор проверяет правильность их расчета как разницы между чистым доходом (выручкой) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и себестоимостью реализованной продукции (товаров, работ, услуг). При получении предприятием от реализации продукции (товаров, работ, услуг) прибыли заполняется строка 050, ущерба - строка 055. Кроме того, необходимо проверить правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского облику.
Проверку «Других операционных доходов» предполагает выяснение правильности отражения всех других доходов от операционной деятельности предприятия, кроме дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), и отнесение к ним полученных доходов. Следует помнить, что суммы прочих операционных доходов, полученных от реализации прочих оборотных активов, операционной аренды активов, должны быть отражены в этой статье без учета сумм налога на добавленную стоимость. Кроме того, положения П (С) БУ 15 «Доход» не распространяются на доходы, связанные с договорами аренды. По таким операциям действует порядок определения дохода, который применялся и до 1 января 2000 р.
Кроме того, в составе статьи «Прочие операционные доходы» отражаются полученные из бюджета и государственные целевые фонды суммы жилищных субсидий, стоимость дополнительных льгот в отношении отдельных категорий граждан, на государственное регулирование цен для реализации продукции (работ, услуг) предприятия. Так, сельскохозяйственные товаропроизводители отображают полученные из бюджета средства государственной поддержки производства продукции тваринництва.
После этого проверяют правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского облику.
В статье «Административные расходы» проверяют правильность отражения, а также формирование состав административных расходов. Аудитор должен установить соблюдение П (С) БУ 16 «Расходы» по формированию административных расходов, а также то, что расходы на управление и обслуживание предприятия отнесены к расходам отчетного периода полностью за счет включения в статье «Административные расходы» формы № 2. Они не относятся в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг).
Следующим этапом является проверка правильности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей предприятий при использовании для учета затрат счета класса 9 «Расходы деятельности» или класса 8 «Расходы по элементам».
В статье «Расходы на сбыт» проверяют правильность отражения расходов на сбыт, а также правильность формирования их состава в соответствии с П (С) БУ 16 «Расходы» и Методических рекомендаций. Аудитор должен установить, что расходы на сбыт полностью отнесены к расходам отчетного периода за счет включения в статье «Расходы на сбыт» формы № 2, а также выяснить, что в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) они не отнесены. После этого проверяют правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей, когда предприятия для учета затрат используют счета класса 9 или счета класса 8.
В статье «Прочие операционные расходы» проверяют правильность их отображения и формирования в соответствии с П (С) БУ 16 «Расходы» и Методических рекомендаций по отрасли.
Следующим этапом проверки аудитора является установление правильности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей, когда предприятие для учета расходов использует счета класса 9 «Расходы деятельности» или счета класса 8 «Расходы по элементам».
В статье «Финансовые результаты от операционной деятельности» прибыль или убыток проверяют правильность расчета прибыли (убытка) от операционной деятельности. Аудитор убедиться, что прибыль рассчитан как алгебраическая сумма валовой прибыли и прочих операционных доходов за вычетом административных расходов, расходов на сбыт и прочих операционных расходов (строка 050 строка 060 - строка 070 - строка 080 - строка 090). Ущерб должен быть рассчитан как разность между прочим операционным доходом и валовым убытком, административными расходами, расходами на сбыт и другими операционными расходами (разница строк 060 - 055 - 070 - 080 - 090). При получении предприятием от операционной деятельности прибыли заполняется строка 100, ущерба - строка 105.
В статье «Доход от участия в капитале» аудитор проверяет правильность отражения дохода, полученного от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия, учет которых ведется по методу участия в капитале. Согласно П (С) БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» метод долевого участия предусматривает увеличения или уменьшения балансовой стоимости финансовых инвестиций на сумму увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объекта инвестування.
Следующим этапом контроля является проверка правильности отражения в бухгалтерском учете дохода от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия. Для обобщения информации о доходах, связанные с увеличением доли инвестора в чистых активах объекта инвестирования в результате получения ассоциированными, дочерними, совместными предприятиями прибылей или роста их собственного капитала вследствие других событий (переоценки необоротных активов и инвестиций), предназначен счет 72 « доход от участия в капитале ». Ведение аналитического учета, а соответственно и оперативного контроля по видам доходов осуществляется на субсчетах 721 «Доход от инвестиций в ассоциированные предприятия», 722 «Доход от совместной деятельности», 723 «Доход от инвестиций в дочерние предприятия». После этого проверяют правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского облику.
Аудитор должен помнить, что нормы П (С) БУ 15 «Доход» не распространяются на дивиденды, подлежащие получению по результатам финансовых инвестиций и учитываются по методу участия в капитали.
Проведение аудита прочих финансовых доходов сводится к установлению правильности их определения и отображения. К ним относятся дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций, за исключением доходов, которые учитываются по методу участия в капитали.
Проверка формирования других финансовых доходов осуществляется на счете 73 «Прочие финансовые доходы», в частности должных дивидендов от других предприятий, не являющихся ассоциированными (дочерними, совместными), процентов по облигациям или другими ценными бумагами, вознаграждений за сданные в финансовую аренду необоротные активы и других доходов от финансовой деятельности. После этого проверяют правильность определения финансового результата от получения других финансовых доходив.
Проведение аудита других доходов предусматривает проверку правильности их определения. Они возникают в ходе обычной деятельности, но не связанные с операционной деятельностью предприятия. При проведении проверки необходимо иметь в виду, что доходы от реализации финансовых инвестиций, необоротных активов, имущественных комплексов включаются в эту статью без суммы косвенных налогов, начисленных при их реализации согласно действующим налоговым законодательством. После этого проверяют правильность определения финансового результату.
Проведение аудита финансовых затрат сводится к установлению правильности определения финансовых затрат, отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей, когда предприятие использует счета класса 9 «Расходы деятельности» или счета класса 8 «Расходы по элементам».
Проведение аудита потерь от участия в капитале заключается в установлении правильности определения убытков от инвестиций в ассоциированные (дочерние, совместные) предприятия, учет которых ведется по методу участия в капитале и которые потерями от участия в капитале. Аудитору необходимо проверить правильность расчета потерь от участия в капитале, отражения их на счетах бухгалтерского учета предприятий, когда применяют счета класса 9 или счета класса 8.
Проверка потерь, связанных с уменьшением доли инвестора в чистых активах объекта инвестирования в результате получения ассоциированными (общими, дочерними) предприятиями убытков или уменьшения их собственного капитала вследствие других событий (переоценка необоротных активов, инвестиций) от уменьшения стоимости инвестиций, которые возникают в процессе инвестиционной деятельности предприятия, осуществляется на счете 96 «Потери от участия в капитале».
Аудит прочих расходов сводится к установлению правильности их определения. Аудитору следует помнить, что они возникли в ходе обычной деятельности (кроме финансовых расходов), но не связанные непосредственно с производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, услуг). После этого проверяют правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей предприятий, учета затрат, когда используют счета класса 9 или счета класса 8.
При проверке финансовых результатов от обычной деятельности до налогообложения выясняют правильность расчета окончательного финансового результата (прибыли или убытка) от обычной деятельности предприятия за отчетный период.
расходы на оплату труда;
отчисления на социальные мероприятия;
прочие операционные витрати.
| 14.2. Аудит баланса предприятия | 14.4. Аудит Отчета о движении денежных средств |