2. Договор комиссии скачать
3. Договор комиссии товара скачать
4. Договор комиссии на реализацию скачать
5. Договор комиссии автомобиля скачать
6. Учет по договорам комиссии
7. Заключение договора комиссии
8. Продажа по договору комиссии
9. Условия договора комиссии
10. Договор комиссии на услуги скачать
11. НДС по договору комиссии
12. Проводки по договору комиссии
13. Суть договора комиссии
14. Вознаграждение по договору комиссии
15. Учет товара по договору комиссии
16. Предмет договора комиссии
17. Форма договора комиссии
18. Особенности договора комиссии
19. Отличия агентского договора от договора комиссии
20. Налогообложение договор комиссии
21. Срок договора комиссии
22. ГК договор комиссии
23. Содержание договора комиссии
24. Расторжение договора комиссии
Договор комиссии
Договор комиссии широко используется в гражданском обороте. На комиссионных началах реализуются неиспользуемые предприятиями товарно-материальные ценности, а также продукция, не имеющая сбыта в условиях рынка. Договор комиссии используется во внешнеторговом обороте.
В договоре комиссии комиссионер действует от своего имени, но все полученное по сделке он должен передать комитенту. При этом он имеет право на вознаграждение. Размер вознаграждения определяется по соглашению сторон, если иное не установлено законом.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условием или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
Комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, заключенной с ним за счет комитента, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности в выборе этого лица либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере) (ст. 993 ГК РФ).
В случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан немедленно сообщить об этом комитенту, собрать необходимые доказательства, а также по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования (ст. 382-386, 388, 389 ГК РФ).
Допускается заключение договора субкомиссии с другим лицом, при этом комиссионер остается ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом (ст. 994 ГК РФ). По договору субкомиссии комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента.
Договор комиссии используется и при продаже акций.
Основные права и обязанности сторон
Комиссионер обязан исполнить принятое на себя поручение на условиях, наиболее выгодных для комитента (ст. 992 ГК РФ). Однако если комиссионер вышел за рамки, поручения и совершил сделку на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Комиссионер, продавший имущество по цене ниже назначенной ему комитентом, обязан возместить последнему разницу, если не докажет, что не было возможности продать имущество по назначенной цене и продажа по низшей цене предупредила еще большие убытки (ст. 995 ГК РФ). В случае приобретения имущества по цене, выше назначенной ему комитентом, последний имеет право отказаться от такой покупки, сообщив без промедления комиссионеру. В противном случае покупка считается принятой комитентом. Если комиссионер сообщит, что принимает разницу в цене на свои счет, комитент не вправе отказаться от заключенной для него сделки.
Принимая вещи на комиссию, комиссионер обязан проверить их качество, пригодность к продаже, погрузке, внешний вид, степень износа, а также создать в дальнейшем надлежащие условия для хранения принятых к реализации товарно-материальных ценностей. Эта обязанность основана на законе. Так, комиссионер несет ответственность перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него имущества, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение произошли не по его вине. Если же в этом имуществе окажутся повреждения или недостатки, которые могут быть замечены при наружном осмотре, а также в случае причинения кем-либо ущерба имуществу комитента, находящемуся у комиссионера, комиссионер обязан принять меры к охране прав комитента, собрать необходимые доказательства и обо всем без промедления оповестить комитента (ст. 998 ГК РФ).
В отношениях с третьими лицами комиссионер выступает от собственного имени. Отсюда вытекает его обязанность реализовать заключенную сделку, т.е. исполнить все обязанности и осуществить права, следующие из сделки, заключенной им с третьим лицом. В то же время комиссионер освобождается от ответственности перед комитентом за неисполнение сделки третьим лицом, которое само отвечает за нарушение данной сделки.
В случае нарушения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан без промедления уведомить об этом комитента, собрать и обеспечить необходимые доказательства. Комитент, извещенный комиссионером о противоправном поведении третьего лица, может потребовать передачи всех претензий, имеющихся у комиссионера по совершенной сделке к третьему лицу.
Комиссионер не вправе отказаться от исполнения принятого поручения, за исключением случаев, когда это вызвано невозможностью исполнения (гибель вещи) или нарушением комитентом договора. О своем отказе комиссионер обязан письменно уведомить комитента. При подобных обстоятельствах договор сохраняет силу в течение тридцати дней со дня получения комитентом уведомления комиссионера (ст. 1004 ГК РФ). После выполнения поручения комитента комиссионер обязан передать последнему отчет и все полученное для него по сделке, совершенной с третьим лицом, а также все права, приобретенные комиссионером по этой сделке. Отчет считается принятым, если от комитента не последовало возражений в течение тридцати дней со дня получения отчета (ст. 999 ГК РФ).
В хозяйственных отношениях между предприятиями отчет предоставляется при сложных и длительных комиссионных правоотношениях; при однократной же реализации имущества отчет сводится к передаче денег, имущества, удержаний комиссионного вознаграждения и возмещению расходов за дополнительные услуги. В отдельных видах договора комиссии отчет и его форма указываются в соответствующих правилах или инструкциях.
Определенные обязанности лежат и на комитенте. Комитент обязан: принять от комиссионера все исполненное по поручению; осмотреть имущество, приобретенное для него комиссионером, и без промедления известить последнего об обнаруженных в этом имуществе недостатках; освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя по исполнении поручения перед третьим лицом (ст. 1000 ГК РФ); по исполнении поручения уплатить комиссионное вознаграждение (ст. 991 ГК РФ); помимо комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру все расходы по исполнению поручения (ст. 1001 ГК РФ); при отказе комиссионера от исполнения поручения в течение месяца со дня получения отказа распорядиться находящимся у комиссионера имуществом. В противном случае комиссионер вправе сдать это имущество на хранение за счет комитента или в целях покрытия своих требований к комитенту продать это имущество по возможно более высокой цене.
Если комитент отменит данное им комиссионеру поручение в целом или в части до заключения комиссионером соответствующих сделок с третьими лицами, он обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение за совершенные им до отмены поручения сделки, а также возместить комиссионеру понесенные им до отмены поручения расходы.
Договор комиссии прекращается его исполнением, отказом от поручения по инициативе любой из сторон. Однако если комитент может отказаться от поручения в любое время, то комиссионер - только в случаях, прямо указанных в законе или договоре. В случае объявления комиссионера несостоятельным (банкротом) его права и обязанности по сделкам, заключенным им для комитента во исполнение указаний последнего, переходят к комитенту.
Договор комиссии на продажу вещей розничной торговой сети.
Правовое урегулирование данного вида отношении осуществляется на основе гражданского кодекса РФ, Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 сентября 1994 г. № 1090, действие которых распространяется на все предприятия, осуществляющие комиссионную торговлю непродовольственными товарами, независимо от их формы собственности и на граждан-предпринимателей, осуществляющих эту торговлю.
Согласно Правилам на комиссию принимаются новые и бывшие в употреблении, годные для использования, не требующие ремонта или реставрации, отвечающие санитарным нормам и требованиям непродовольственные товары. При этом степень износа товара при его непригодности к употреблению не может служить основанием для отказа в приеме товара на комиссию. Наиболее распространенным объектом договора комиссии являются транспортные средства - автомобили, мотоциклы, трактора, самоходные машины. Их принимают на комиссию только при наличии документа, удостоверяющего право собственности владельца, в частности автомобиля. Автомобиль должен быть снят с учета в ГИБДД, иметь временный регистрационный знак «транзит», выдаваемый ГИБДД и органами Гостехнадзора.
В случае если автомобиль ввезен на территорию Российской Федерации из-за границы, он может быть принят на комиссию при наличии соответствующей справки российской таможни.
Продажная цена товара, принятого на комиссию, устанавливается по согласованию между сторонами договора и указывается в прилагаемом к настоящему договору перечне товаров, принятых на комиссию, товарном ярлыке или ценнике.
Размер комиссионного вознаграждения комиссионера устанавливается в процентах к цене, по которой продан товар. Он может быть дифференцирован по отдельным товарам или товарным группам, и после согласования между сторонами фиксируется в договоре.
Договор комиссии скачать
Особенностью договора комиссии является то, что одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) совершить для него за вознаграждение одну или несколько сделок от своего имени, причем по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным сам комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке. Действуя в интересах и за счет комитента, комиссионер обязан строго следовать его указаниям. Независимо от суммы договор комиссии заключается в письменной форме.
Договоры комиссии широко используются при реализации гражданами товаров через комиссионные магазины (в этом случае договор имеет некоторые особенности), а также в хозяйственном обороте - при реализации через посреднические и сбытовые организации товаров и продукции по поручению предприятий, при реализации сельскохозяйственной продукции, при приобретении товаров за рубежом через внешнеторговые организации и т.д. Основным законодательными актами, регулирующими отношения сторон в договоре комиссии, являются Основы гражданского законодательства и гражданский кодекс. Договор, приведенный в настоящей системе применим, главным образом, к взаимоотношениям организаций, являющихся юридическими лицами.
Следует наиболее тщательно согласовать вопросы, касающиеся конкретных условий сделок, в частности, цены покупки или продажи, сроки исполнения поручений, при необходимости оговорить возможность текущего контроля комитентом за ходом исполнения поручения, либо промежуточные отчеты комиссионера.
Ручательство комиссионера за исполнение третьим лицом сделки, совершенной с ним для комитента (делькредере), предусматривает получение комиссионером от комитента, в соответствии со ст.415 ГК РСФСР, особого вознаграждения, помимо комиссионного, размер которого определяется соглашением сторон.
Комиссионное вознаграждение может составлять твердую сумму, либо составлять определенный процент от суммы заключенной сделки.
Перечень расходов, понесенных комиссионером и подлежащих возмещению со стороны комитента, следует определить в соглашении сторон либо установить их максимальную сумму, превышение которой относится за счет комиссионера.
Сроки и порядок расчетов по договору комиссии, связанные с реализацией имущества комитента, определяются соглашением сторон. Стороны договора комиссии вправе предусмотреть иные условия, при которых комиссионер вправе отказаться от исполнения поручения комитента.
Договор комиссии товара скачать
Договором комиссии называется гражданско-правовой договор, согласно которому одна из сторон (комиссионер), за определенное вознаграждение берет на себя обязательства совершения сделок по поручению и за счет другой стороны (комитента), однако от имени комиссионера. При этом договор комиссии услуг возлагает на комиссионера обязанность выполнения принятых поручений с учетом указаний комитента и на выгодных для него условиях.
В результате совершенных по данному договору сделок, комиссионер приобретает связанные с ними права и обязанности.
Договор комиссии товара является возмездным, консенсуальным и взаимным.
В число отличительных характеристик данного договора входят:
— выполнение комиссионером поручений комитента от своего имени, но за счет комитента;
— приобретение комиссионером прав и обязанностей по совершенным согласно договору сделкам;
— выплата комитентом вознаграждения комиссионеру за оказанные услуги.
Договор комиссии на реализацию услуг служит для юридического оформления торгового посредничества. Данные договоры используются субъектами хозяйственной деятельности как способ оптимизации налогов. В соответствии с условиями договора комиссии комиссионеру выплачивается комиссионное вознаграждение. В роли комитента может выступать физическое или юридическое лицо.
Договор комиссии на реализацию товара относится к числу самых распространенных в мировой практике договоров, поскольку его участники получают возможность выполнять взятые по договору обязательства на различных условиях. Образец договора комиссии применяется при купле-продаже услуг, работ и товаров, поскольку позволяет комиссионеру приобретать или отчуждать имущество комитента от своего имени.
Договор комиссии на реализацию скачать
Особенности правового регулирования. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии (ст. 990 ГК РФ).
Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым (ст. 999 ГК РФ).
Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное (ст. 1001 ГК РФ).
Форма договора. Договор комиссии должен быть заключен в простой письменной форме.
Согласно ст. 162 ГК РФ несоблюдение простой письменной формы договора лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение договора и его условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства. В случаях, прямо указанных в законе или в соглашении сторон, несоблюдение простой письменной формы договора влечет его недействительность.
Существенные условия договора. В договоре комиссии должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить юридические действия поверенного которые он должен совершить, т.е. действия поверенного должны быть конкретизированы.
При отсутствии указанных условий договор не считается заключенным.
В приложении(ях) к приведенному договору необходимо указать все те условия, которые согласно тексту договора должны быть отражены в приложении(ях). Договор и приложение подписываются всеми сторонами сделки (их уполномоченными лицами).
Поскольку комитент обязан возместить комиссионеру понесенные им расходы, для того, чтобы комитент отнес эти расходы в уменьшение налогооблагаемой прибыли, комиссионер должен представить комитенту отчет о произведенных расходах и копии документов подтверждающих эти расходы.
Договор комиссии автомобиля скачать
Договор комиссии пользуется популярностью в юридической практической деятельности. Это объясняется тем, что участники договора имеют возможность выполнять поручения и обязательства согласно заключенному договору на основании самых разных условий. Этот договор используется в случаях покупки-продажи разных товаров, работ или услуг. Дело в том, что такой договор – это правовое основание, согласно которому Комиссионер имеет право отчуждать или покупать товар, работы или услуги, которые принадлежат Комитенту, от своего имени.
Итак, по этому договору, одна из сторон (Комиссионер) обязана заключить сделку. Сделка заключается от имени Комиссионера (однако, за счет Комитента). За это Комиссионер получает вознаграждение. Согласно этому договору, не смотря на то, что Комитент указывается в сделке и даже может вступить в отношения с третьим лицом для того, чтобы исполнить сделку, все обязанности и права лежат на Комиссионере.
Как быстро заключить договор комиссии на продажу автомобиля?
Вы приходите в наш автосалон, и мы оформляем договор. После этого Вы получаете все документы на автомобиль. Следует отметить, что документы будут подготовлены строго в оговоренные сроки. Для каждого из наших клиентов мы готовим индивидуальный договор покупки-продажи автомобилей.
Наш автосалон работает как с юридическими, так и с физическими лицами. Кроме этого, возможно посредничество. Это особенно важно, когда, например, продавцом является физическое лицо, а покупателем – юридическое.
Важно отметить, что наш автосалон имеет серьезный опыт оказания услуги продажи автомобилей согласно договору комиссии.
Учет по договорам комиссии
Правовое регулирование договора комиссии
В соответствии с п. 1 ст. 990 ГК РФ договор комиссии – это гражданско-правовой договор, по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Итак, характерные признаки договора комиссии:
– комиссионер выполняет поручение комитента, выступая от своего имени;
– комиссионер выполняет юридические действия за счет комитента;
– по сделке, совершенной комиссионером при исполнении договора комиссии с третьими лицами, права и обязанности приобретает комиссионер;
– комитент обязан выплатить комиссионеру вознаграждение за оказанные услуги.
Основным отличием договоров комиссии и купли-продажи является условие о переходе права собственности к контрагенту (п. 1 ст. 454 ГК РФ). Договор комиссии предполагает, что комиссионер всего лишь оказывает продавцу услуги по заключению договора с покупателями. Сторонам договора комиссии необходимо максимально четко определить сделки, которые комиссионер должен совершить по поручению комитента, и согласовать их условия.
При заключении договора комиссии необходимо помнить, что посреднические договоры по сравнению с договорами купли-продажи имеют особенности при налогообложении, поэтому сделка должна отвечать всем признакам договора комиссии. Например, на практике имеют место случаи, когда договором комиссии предусмотрено следующее условие: если комиссионер не реализует товар к определенному сроку, он обязан оплатить его стоимость, то есть выкупить. Вот что по этому поводу считает ВАС РФ: приняв на себя обязанность оплатить товар не позднее определенной даты, ответчик согласился нести риск невозможности дальнейшей продажи товара, что соответствует договорным отношениям купли-продажи. Таким образом, если организации заключили договор комиссии, то комиссионер не обязан расплачиваться с комитентом своими средствами. Только получив деньги от конечного покупателя, он сможет осуществить расчеты с комитентом.
По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все, что он получил по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ). Законодательством не установлены специальные правила в отношении формы и содержания отчета комиссионера, поэтому стороны самостоятельно договариваются о том, какая информация должна содержаться в отчете и необходима комитенту для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Если отношения по договору комиссии носят длительный характер, то отчеты следует представлять регулярно, например, на конец каждого отчетного периода. В противном случае могут возникнуть трудности с исчислением налогов, так как отчет является документом, который подтверждает оказание услуги комиссионером. Гражданский кодекс РФ не запрещает представлять промежуточные отчеты.
При отказе комиссионера представить комитенту данные о сделках, заключенных во исполнение комиссионного поручения по продаже товаров, комитент вправе потребовать возмещения ему полной рыночной стоимости всех переданных комиссионеру товаров без уплаты комиссионного вознаграждения (п. 14 Обзора). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение (п. 1 ст. 991 ГК РФ), а также возместить ему расходы, понесенные в процессе исполнения поручения, поскольку комиссионер совершает все сделки за счет комитента (ст. 1001 ГК РФ).
Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (ст. 996 ГК РФ). Таким образом, комиссионер фактически лишен права распоряжаться этими вещами по своему усмотрению без специального указания на это комитента. Комиссионер вправе удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче комитенту либо лицу, указанному комитентом, в обеспечение своих требований по договору комиссии. Обратите внимание: в соответствии со ст. 997 ГК РФ комиссионер может удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Например, по договору комиссии комиссионер обязуется совершать сделки купли-продажи имущества, принадлежащего комитенту, от своего имени за счет последнего. Согласно условиям договора, заключенного комиссионером с покупателем товара, оплата должна поступить тремя взносами равными долями с перерывом в три месяца. Получив первый платеж, комиссионер удержал причитающееся ему вознаграждение в полном объеме, а не пропорционально размеру взноса.
Как правило, в договорах комиссии определяется порядок перечисления сумм, полученных от покупателей. Если он не определен, то неясно, когда комиссионер обязан перечислить комитенту деньги. В статье 999 ГК РФ говорится, что комиссионер обязан передать комитенту все полученное по сделке одновременно с отчетом. Как следует из п. 9 Обзора, по смыслу ст. 999 ГК РФ при отсутствии соглашения сторон об ином комиссионер обязан перечислять комитенту суммы, вырученные от продажи товара, принадлежащего последнему, по мере их поступления, а не по результатам исполнения поручения комитента в полном объеме. То есть обязательство по перечислению выручки комитенту комиссионер должен исполнить на следующий день после того, как он узнал или должен был узнать о поступлении выручки. Если комиссионер нарушит этот срок, то с него можно взыскать проценты за пользование чужими денежными средствами (ст. 395 ГК РФ).
Во избежание недоразумений между комиссионером и комитентом в договоре комиссии желательно указать условие, при выполнении которого производится выплата комиссионного вознаграждения. Как указано в п. 3 обзора, право требования уплаты комиссионного вознаграждения не зависит от исполнения сделки, заключенной между комиссионером и третьим лицом, если иное не вытекает из существа обязательства или соглашения сторон.
Поясним это на примере. Комиссионер выполнил данное ему поручение, заключив сделку с покупателем, и в соответствии с комиссионным поручением первым исполнил свои обязанности продавца по отношению к покупателю посредством передачи проданного товара. В нарушение условий заключенного договора купли-продажи покупатель допустил просрочку оплаты товара. После заключения указанной сделки комиссионер направил комитенту отчет с приложением оправдательных документов и потребовал уплатить ему комиссионное вознаграждение. Получив отказ, он обратился в суд.
Разъяснения, приведенные в п. 3 обзора, свидетельствуют о неточном формулировании норм отдельных статей, посвященных договору комиссии, что приводит к их различному толкованию. С одной стороны, в соответствии со ст. 999 ГК РФ комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии по исполнении поручения. Таким образом, предполагается, что отчет может быть представлен только одновременно с перечислением денежных средств, полученных от продажи товара, переданного на комиссию. С другой стороны, в п. 2ст. 991 ГК РФ не оговаривается возникновение права на получение комиссионного вознаграждения дополнительными условиями. Таким образом, для того чтобы комитент имел законное право не выплачивать вознаграждение до полного исполнения комиссионером обязательств по договору, в договоре комиссии должно быть оговорено соответствующее условие. Право на его включение в договор предусмотрено п. 1 ст. 991 ГК РФ.
Учет у комитента
В связи с тем, что при отгрузке товаров комиссионеру право собственности на них остается за комитентом, комитент не списывает товары со своего баланса, а продолжает отражать в составе собственного имущества по дебету счета 45 «Товары отгруженные». Таким образом, передача товаров комиссионеру будет отражена проводкой Дебет 45 Кредит 41 на основании накладной либо акта приема-передачи товара на комиссию, подтверждающих его передачу посреднику.
На дату отгрузки товара покупателю, которая определяется согласно отчету комиссионера и прилагаемым к нему первичным документам, комитент отразит выручку от реализации такой проводкой: Дебет 90 Кредит 45.
Вознаграждение, выплачиваемое комиссионеру, а также все понесенные им расходы, связанные с реализацией товаров, отражаются в учете комитента как расходы по продаже товаров по дебету счета 44. Основание – отчет комиссионера, утвержденный комитентом, и все первичные документы, подтверждающие размер и назначение понесенных комиссионером расходов.
Пример 1
ООО «Альфа» (комитент) и ООО «Бета» (комиссионер) заключили договор комиссии, в соответствии с которым ООО «Бета» обязуется за вознаграждение реализовать товар ООО «Альфа». Вознаграждение составило 10% от продажной стоимости без учета НДС. Продажная стоимость составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.).
Себестоимость товаров – 600 000 руб.
Отгрузка товаров комиссионеру произошла 26 июня. Предположим, что комиссионер участвует в расчетах, и на его счет в этот же день поступила предоплата в сумме 472 000 руб. Реализация товаров покупателю произошла 31 июля. В тот же день комиссионер представил отчет и выставил счет-фактуру на комиссионное вознаграждение. Долг за товар покупатель перечислил 5 августа. (Денежные средства, полученные комиссионером от покупателей, перечисляются комитенту при реализации товара).
В бухгалтерском учете ООО «Альфа» (комитент) будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
26 июня |
|||
Списана фактическая себестоимость товаров, отгруженных комиссионеру |
45 |
41 |
600 000 |
Комитент сообщил, что на его расчетный счет поступила предоплата от покупателя |
76-«Бета» |
62 |
472 000 |
Начислен НДС с предоплаты |
76-НДС |
68 |
72 000 |
31 июля |
|||
Отражена выручка от реализации товаров покупателю |
62 |
90-1 |
1 180 000 |
Заключение договора комиссии
По сделке комиссионера с третьим лицом приобретает права и становится обязанным комиссионер. Это правило действует независимо от того, что комитент был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. В договоре с третьими лицами посредник вправе не ссылаться на то, что является комиссионером. Об этом сказано в пункте 1 статьи 990 ГК РФ.
Рассмотрим некоторые моменты, которые следует предусмотреть в договоре комиссии.
Вознаграждение комиссионера. Договор комиссии является возмездной сделкой. То есть комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, если комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также и дополнительное вознаграждение. Его размер и порядок выплаты должны быть установлены в договоре комиссии (ст. 991 ГК РФ). Чтобы избежать спорных ситуаций, оговаривать в договоре размер комиссионного вознаграждения и вознаграждения за делькредере надо обязательно. В противном случае размер вознаграждения будет определяться согласно пункту 3 статьи 424 ГК РФ, то есть исходя из цены, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги. А на практике «цена на аналогичные услуги» может быть разной. Указывать размер вознаграждения в договоре надо также и для того, чтобы не возникло разногласий с налоговыми органами. Ведь комиссионное вознаграждение имеет существенное значение для определения налогооблагаемой базы комиссионера как по НДС, так и по налогу на прибыль.
Возмещение затрат комиссионера. Согласно статье 1001 ГК РФ комиссионер в рамках договора комиссии действует не за свой счет, а за счет комитента. Поэтому последний должен возместить комиссионеру затраты на исполнение посредником поручения. Но из этого правила есть одно исключение: комиссионер не имеет права на компенсацию расходов на хранение у него имущества, полученного от комитента. Если же возмещение затрат на хранение предусмотреть в договоре, то комитент будет обязан их компенсировать.
Распределение дополнительной выгоды. Комиссионер должен исполнить поручение на наиболее выгодных для комитента условиях. Этой нормой Гражданский кодекс дает комиссионеру право заключать сделку на более выгодных условиях, чем те, что указаны комитентом. Специально для этого случая в договоре надо оговорить, как будет распределена дополнительная выгода. Если в договоре не определен принцип ее распределения, то в общем случае она делится поровну между комитентом и комиссионером.
Субкомиссия. Следующий момент, который следует оговорить в договоре: можно или нельзя комиссионеру заключать договор субкомиссии в целях исполнения поручения комитента. Если в договоре по этому вопросу ничего не будет сказано, то комиссионер вправе заключить договор субкомиссии. Но тогда до прекращения действия основного договора комиссии комитент не может без согласия комиссионера вступать в непосредственные отношения с субкомиссионером. Иначе говоря, комитент не сможет ни продать ничего субкомиссионеру, ни заключить с ним договор комиссии. В договоре между комитентом и комиссионером можно предусмотреть право комитента на непосредственные отношения с субкомиссионером.
Расторжение договора. Договор комиссии может быть заключен как с указанием срока его действия, так и без указания. Если срок действия в договоре не определен, то комитент должен уведомить комиссионера о прекращении договора не позднее чем за 30 дней. Стороны могут предусмотреть в договоре более продолжительный срок для уведомления комитентом комиссионера о прекращении действия договора.
Согласно пункту 1 статьи 1003 ГК РФ комитент может отказаться от исполнения договора комиссии в любое время. При этом комиссионер вправе требовать возмещения убытков, вызванных отменой поручения. Чтобы избежать разногласий между участниками договора комиссии, целесообразно прописать в нем размер и порядок такого возмещения.
Комиссионер же может расторгнуть договор только в случаях, предусмотренных в самом договоре. Поэтому ему полезно предусмотреть в договоре порядок и причины расторжения им договора комиссии. Правда, из этого правила также есть исключение. Если договор комиссии заключен без указания срока, то комиссионер вправе его расторгнуть в любое время. Но он должен предупредить комитента о своих намерениях не менее чем за 30 дней, если иной срок не предусмотрен договором.
Посреднические договоры: в чем отличия
Бухгалтеру важно различать договор комиссии, агентский и договор поручения. Основное отличие договора комиссии от договора поручения в том, что комиссионер выступает от своего имени, а поверенный только от имени доверителя. По договору поручения по сделкам поверенного с третьими лицами приобретает права и становится обязанным всегда доверитель, а по договору комиссии — комиссионер. Кроме того, договор поручения может быть как возмездным, так и безвозмездным. Договор комиссии же всегда является возмездным. По договору поручения поверенный в любой момент может отказаться от исполнения договора. А по договору комиссии комиссионер может отказаться от исполнения договора в любое время, только если договор заключен без указания срока действия. Если же срок действия в договоре указан, то комиссионер может расторгнуть договор только в случаях, предусмотренных в договоре.
Агентский договор отличается от комиссионного тем, что агент может выступать как от своего имени, так и от имени принципала, комиссионер же, как сказано выше, только от своего. Если агент выступает от своего имени, то по сделкам, заключенным с третьими лицами, приобретает права и становится обязанным агент. Если же агент выступает от имени принципала, то приобретает права и становится обязанным принципал. По договору комиссии, как уже отмечалось, комиссионер приобретает права и становится обязанным по сделкам, совершенным им с третьими лицами. Список возможных поручений по агентскому договору шире, чем по комиссионному. Кроме того, агентский договор может ограничивать права принципала и агента на заключение других агентских договоров, а договор комиссии таких ограничений содержать не может.
Продажа по договору комиссии
• комиссионер действует по поручению комитента. Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких условий - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями;
• комиссионер заключает договоры с третьими лицами от своего имени как лицо самостоятельное. На комиссионера оформляются все документы - договор, накладные, счета-фактуры и др. В документах ссылка на комитента не делается;
• товары, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью комитента (ст. 996 ГК РФ). Комиссионер же от начала и до конца исполнения своих обязательств распоряжается товаром, но не будет его собственником. Право собственности на товары в момент продажи переходит от комитента к покупателю. Товары, принятые от комитента на комиссию, комиссионер учитывает на забалансовом счете 004 'Товары, принятые на комиссию' в ценах, которые указаны в договоре (п. 14 ПБУ 5/01 'Учет материально-производственных запасов');
• комиссионер совершает сделки за счет комитента. Комитент обязан (ст. 1001 ГК РФ) помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (например, таможенные расходы, расходы на страхование товара и т. д.). Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное. Возмещаемые комитентом расходы учитываются комиссионером как средства в расчетах. Затраты, связанные с хозяйственной деятельностью комиссионера (зарплата, аренда, общехозяйственные расходы и т. д.), возмещению не подлежат. Эти расходы учитываются комиссионером в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 3 ПБУ 10/99 'Расходы организации').
Договор комиссии возмездный (ст. 991 ГК РФ). Комиссионер получает от комитента вознаграждение за оказание ему услуг по реализации товара в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
Вознаграждение может быть установлено в договоре как:
- фиксированная сумма, не зависящая от цены реализации товара,
- процент от стоимости реализованной продукции,
- разница между назначенной комитентом ценой и более выгодной ценой, по которой комиссионер совершит сделку.
Если комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Если же комиссионер реализовал имущество комитента по цене ниже согласованной и не способен доказать, что у него не было возможности продать имущество по согласованной цене и что продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки, он обязан возместить комитенту разницу между согласованной ценой и фактической ценой реализации.
Если договор комиссии не был исполнен по причине, зависящей от комитента, комиссионер сохраняет за собой право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов.
Чаще всего практикуется комиссионное вознаграждение в виде разницы между стоимостью товара в ценах комитента и его стоимостью в ценах, по которым он реализуется покупателям.
Комиссионер может как участвовать в расчетах между покупателем и поставщиком товаров (продукции), так и не участвовать.
Данная статья посвящена учету реализации товаров по договору комиссии у собственника товара - комитента.
Комиссионер участвует в расчетах
У комитента в бухгалтерском учете выручка признается в момент перехода права собственности на товар к покупателю. О дате реализации товара комитент узнает их отчета комиссионера. Выручка признается при наличии условий, предусмотренных пунктом 12 ПБУ 9/99 'Доходы организации'.
В бухучете выручка принимается к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п. 5, 6 ПБУ 9/99). Величина поступления определяется с учетом суммовой разницы, возникающей в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
В бухгалтерском учете признание выручки отражается по кредиту счета 90 'Продажи', субсчет 90-1 'Выручка' в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с покупателем (комиссионером).
Какую же сумму следует считать выручкой и записать в кредит счета 90 "Продажи"N В ст. 999 НК РФ сказано, что все полученные от покупателей денежные средства принадлежат комитенту. Поскольку комиссионер вправе удержать причитающееся ему по договору комиссии вознаграждение из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента (ст. 997 ГК РФ), на практике комитенту перечисляется все полученное за минусом вознаграждения комиссионера. Не смотря на это, выручкой для комитента является та сумма, которую покупатель заплатил комиссионеру за товар. Именно эту цену комиссионер обязан указать в своем отчете. Исключением является случай, когда цена увеличена на сумму налога с продаж. Тогда комиссионер приводит в отчете продажную цену без учета этого налога. И на основании суммы, записанной в отчете, комитент рассчитывает НДС и налог на пользователей автомобильных дорог.
Оборотные налоги с выручки возможно определять "по отгрузке" или "по оплате". Дата отгрузки для комитента - это дата отгрузки товара комиссионером покупателю либо дата оплаты (берется более ранняя из дат, п. 1 ст. 167 НК РФ). А дата оплаты - дата поступления от покупателей денежных средств на расчетный счет или в кассу комиссионера (пп.1 п.2 ст. 167 НК РФ). Поэтому при работе по договору комиссии важно обратить особое внимание на отражение в отчете комиссионера информации о получении от покупателей денежных средств, особенно авансов, с которых необходимо уплатить в бюджет НДС.
Согласно ст. 999 ГК РФ после продажи товара комиссионер представляет отчет комитенту в согласованные с комитентом сроки. У большинства налогоплательщиков налоговый период по НДС - календарный месяц. Поэтому, для того чтобы комитент имел возможность правильно и в срок рассчитать НДС со стоимости имущества, реализованного по договору комиссии, он должен получать извещение от комиссионера ежемесячно.
НДС по оказанным комиссионером услугам согласно пп.1 п.2 ст.171 НК РФ комитент имеет право принять к вычету на основании счетов - фактур и документов, подтверждающих уплату сумм НДС. Условием вычета является потребление услуги при реализации товара, реализуемого с НДС.
Комиссионеры могут реализовать товары покупателям за наличный расчет физическим лицам или индивидуальным предпринимателям, которые признаются физическими лицами в соответствии со статьей 11 НК РФ.
Если комиссионер реализует физическим лицам товары в регионе, где веден налог с продаж, и соблюдены условия статьи 349 НК РФ, необходимо обратиться к пункту 3 статьи 354 НК РФ. Если по условиям договора комиссии фактическая реализация товаров покупателям производится комиссионером, денежные средства от физических лиц за реализованный товар поступают непосредственно в кассу или на расчетный счет комиссионера, то обязанность по уплате налога с продаж и перечислению его в бюджет возлагается на комиссионера. Он в этом случае признается налоговым агентом в соответствии со статьей 24 НК РФ. При этом сумма налога исчисляется с полной цены товара (работ, услуг), включающей вознаграждение комиссионера. Комитент при получении выручки от комиссионера налог с продаж не уплачивает, если этот налог уплачен комиссионером (п.3 ст.354 НК РФ).
Сказанное означает, что комиссионер обязан исчислить и уплатить налог с продаж только в случае, если комитент является плательщиком этого налога. Если же комитент не является плательщиком налога, то реализуемые комиссионером товары налогом с продаж не облагаются.
При внесении комитентом наличных денежных средств в кассу комиссионера на оплату расходов, связанных с выполнением договора, отсутствует факт реализации товаров (работ, услуг) и соответственно отсутствует объект налогообложения налогом с продаж.
В налоговом учете, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, дата отражения дохода для комитента зависит от применяемого метода учета доходов и расходов.
По общему правилу все налогоплательщики при исчислении налога на прибыль применяют при учете доходов и расходов метод начисления (ст. 271, 272 НК РФ). Данный метод предполагает, что доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической их оплаты.
При исчислении налога на прибыль с использованием метода начисления датой признания комитентом доходов от реализации признается день отгрузки (передачи) товаров (п. 3 ст. 271 НК РФ). В составе доходов комитента (пп.1 п.1 ст. 251) при определении налоговой базы по прибыли по методу начисления не учитываются суммы предварительной оплаты товаров (работ, услуг).
Другим методом признания даты получения доходов и осуществления расходов для целей исчисления налога на прибыль у комитента может быть кассовый метод. Право на его применение имеют комитенты, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). В этом случае доходы и расходы отражаются по мере их фактической оплаты. Однако в состав доходов при этом методе включаются и суммы поступившей предварительной оплаты товаров (работ, услуг).
Комиссионеры могут реализовать товары покупателям за наличный расчет физическим лицам или индивидуальным предпринимателям, которые признаются физическими лицами в соответствии со статьей 11 НК РФ.
Если комиссионер реализует физическим лицам товары в регионе, где веден налог с продаж, и соблюдены условия статьи 349 НК РФ, необходимо обратиться к пункту 3 статьи 354 НК РФ. Если по условиям договора комиссии фактическая реализация товаров покупателям производится комиссионером, денежные средства от физических лиц за реализованный товар поступают непосредственно в кассу или на расчетный счет комиссионера, то обязанность по уплате налога с продаж и перечислению его в бюджет возлагается на комиссионера. Он в этом случае признается налоговым агентом в соответствии со статьей 24 НК РФ. При этом сумма налога исчисляется с полной цены товара (работ, услуг), включающей вознаграждение комиссионера. Комитент при получении выручки от комиссионера налог с продаж не уплачивает, если этот налог уплачен комиссионером (п.3 ст.354 НК РФ).
Сказанное означает, что комиссионер обязан исчислить и уплатить налог с продаж только в случае, если комитент является плательщиком этого налога. Если же комитент не является плательщиком налога, то реализуемые комиссионером товары налогом с продаж не облагаются.
При внесении комитентом наличных денежных средств в кассу комиссионера на оплату расходов, связанных с выполнением договора, отсутствует факт реализации товаров (работ, услуг) и соответственно отсутствует объект налогообложения налогом с продаж.
Несколько слов отдельно хотелось бы сказать о суммовых разницах при авансах. При заключении договора комиссии на реализацию товара, цена которого определена в условных единицах, выручка принимается к учету в сумме, определенной исходя из продажной стоимости отгруженного покупателю товара, рассчитанной по курсу ЦБ РФ, установленному на дату отгрузки товара покупателю. Выручка подлежит корректировке в случае изменения курса валюты на день получения оплаты от покупателя.
Если расчеты произведены покупателем авансом, с определением курса у.е. на дату оплаты, то суммовая не возникает. Ведь для пересчета условных единиц курс и дата пересчета определяются условиями договора. Установление цены в иностранной валюте или условных единицах по гражданскому законодательству является ни чем иным как определение цены сделки. Если курс применяется на дату оплаты, то после расчетов авансом цена фиксируется и пересмотру не подлежит. Следовательно, по этой цене и совершена сделка, вне зависимости от дальнейшего изменения курсов. В бухгалтерском учете отражаются проводки исходя из цены по курсу на дату расчетов авансом вне зависимости от курса на дату реализации товаров (работ, услуг).
Аналогичная позиция изложена в письмах УМНС по г. Москве от 15 сентября 1999 г. N 03-08/6381 'По вопросу налогообложения суммовых разниц' и от 12 января 2000 г. N 03-12/944 со ссылкой на письмо МНС России от 21.07.99 N 02-5-10/271. Эта позиция подтверждается судебными органами, например, в Постановлении ФАС Московского округа от 10.02.2000 N КА-А40/362-00.
Условия договора комиссии
Существенные условия договора комиссии
Существенное условие договора комиссии - предмет. Таким образом, в договоре комиссии должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить юридические действия комиссионера, которые он должен совершить, а также характер и особенности сделки. При отсутствии указанного существенного условия договора комиссии он не считается заключенным.
Дополнительные условия договора комиссии:
• Срок действия. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия (п.2 ст.990 ГК РФ). Если условие договора комиссии о сроке не определено, то любая сторона договора комиссии вправе отказаться от его исполнения в любое время (п.2 ст.1003 ГК РФ, п.1 ст.1004 ГК РФ).
• Территория исполнения. Договор комиссии может быть заключен с указанием или без указания территории его исполнения (п.2 ст.990 ГК РФ).
• Ассортимент товаров. Договор комиссии может быть заключен с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
• Обязательства комиссионера. Договор комиссии может быть заключен с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без таких условий договора комиссии (п.2 ст.990 ГК РФ).
• Цена договора комиссии. Договор комиссии может быть заключен с указанием или без указания размера комиссионного вознаграждения и порядком его уплаты (абз.1 п.1 ст.991 ГК РФ). Цена договора комиссии является важным условием договора комиссии, стороны должны прийти к соглашению по поводу размера и порядка выплат. Если размер комиссионного вознаграждения и порядок его получения не определен, то цена договора комиссии (комиссионные вознаграждение) уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с п.3 ст.424 ГК РФ (абз.1 п.1 ст.991 ГК РФ).
• Субкомиссия. Договор комиссии может быть заключен с обязательством комиссионера не заключать договор субкомиссии с другим лицом или без такого условия договора комиссии (абз.1 п.1 ст.994 ГК РФ).
• Условия исполнения поручения. Договор комиссии может быть заключен с условиями исполнения комиссионного поручения или без таких условий. Если условия исполнения комиссионного поручения в договоре комиссии не указаны, то комиссионер исполняет поручение в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями (абз.1 ст.992 ГК РФ).
• Дополнительная выгода. Договор комиссии может быть заключен с условием распределения дополнительной выгоды или без такого условия. В случае, отсутствия данного условия в договоре комиссии дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (абз.2 ст.992 ГК РФ).
• Возмещение расходов. Договор комиссии может быть заключен с условием возмещения комиссионеру расходов на хранение находящегося у него имущества комитента или без такого условия (абз.1 ст.1001 ГК РФ). Если возмещение комиссионеру расходов на хранение находящегося у него имущества комитента условиями договора комиссии не предусмотрено, то комиссионер не имеет права на возмещение данных расходов (абз.2 ст.1001 ГК РФ).
• Отчет об исполнении поручения. Комиссионер обязан по исполнению условий договора комиссии представить отчет комитенту об исполнении комиссионного поручения (ст.999 ГК РФ).
Случайные условия договора комиссии
Случайные условия - условия, которые включаются в содержание договора только по усмотрению сторон. Эти случайные условия либо дополняют обычные условия, либо изменяют эти обычные условия, которые зафиксированы в законе. Если случайное условие отсутствует в тексте договора, то это не влияет на действительность договора. Таким образом, договор комиссии может содержать любые случайные условия по усмотрению сторон.
Договор комиссии на услуги скачать
Согласно договору комиссии (комиссионный договор, комиссия), первая сторона (комиссионер) берет на себя обязательства, возложенные на него второй стороной (комитент) совершить одну или ряд сделок от имени собственного.
За это он получается определенное вознаграждение. Все приобретения совершаются за счет комитента. Согласно сделке, которая совершается в рамках составленного договора, комиссионер приобретает в собственность товар и права на него, не смотря ни на какие отношения комитента с третьей стороной.
При совершении сделки комиссионер действует согласно полученным от комитента указаниям. Он строго выполняет поставленные условия, если они обозначены в договоре. В противном случае он волен действовать по ситуации, сообразно действующим на момент сделки обычаям или иным требованиям.
Согласно определению Гражданского Кодекса Российской Федерации, договор комиссии является возмездным, консенсуальным и взаимным.
Данный договор имеет свои отличительные признаки:
• Комиссионер берет на себя обязательство по выполнению условий комитента и действует от своего имени;
• Все формальности, юридические и финансовые, осуществляются за счет комитента;
• Все права и обязанности на приобретаемый товар принадлежат комиссионеру;
• После оказания услуг комитенту, комиссионер получает указанное в договоре вознаграждение.
Предметом договора комиссии является по сути отношения в торговом посредничестве. Когда комиссионеру не принадлежит имущество, данный вид договора позволяет ему совершать сделки по его возмездной реализации.
Отличительной особенностью также является то, что комиссионер получает от комитента все необходимые финансовые средства для совершения сделки.
Они переходят во владение комиссионера и на них не начисляется процент. Не имеет значения срок, в течение которого средства находились у комиссионера. Подобный вариант договора позволяет различным предпринимателям использовать его для получения определенных налоговых послаблений.
Комиссионер получает свою прибыль от сделки в виде вознаграждения, определяемого комитентов. Последний может быть физическим или юридическим лицом, которое возлагает на комиссионера обязанности по совершению сделки.
Мировая юридическая практика широко использует договор комиссии, поскольку здесь имеется возможность использования гибких условий, согласно которым действуют стороны. Это характеризует развитые рыночные отношения. Услуги, товары, работы – все это можно приобрести посредством комиссионного договора.
Договор комиссии и договор поручения имеют много общих сторон. И в том и в другом случае имеется некий исполнитель, действующий по поручению доверителя.
В этом случае оба действуют в отношении другого лица. Похож на него и агентский договор. В мировой практике делопроизводства договор комиссии используется крайне широко и повсеместно.
НДС по договору комиссии
Договор комиссии предполагает, что комиссионер обязуется по поручению комитента совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента, и естественно, за вознаграждение (п. 1 ст. 990 ГК). При передаче товаров комиссионеру право собственности на них остается у комитента до момента их реализации покупателю (п. 1 ст. 996 ГК). То есть, по сути, такая смена места хранения имущества не признается объектом обложения НДС, на что и указали представители Минфина в письме от 18 мая 2007 г. № 03-07-08/120.
Представители ФНС, в свою очередь, решили позаботиться о комитентах и разъяснили для них порядок определения налоговой базы по НДС в случае реализации товаров через комиссионера (письмо от 17 января 2007 г. № 03-1-03/58@).
Дата для начисления
В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Причем датой отгрузки товаров у комитента признается дата самого первого первичного документа, составленного на покупателя, перевозчика. Тем более что обязанность фирмы оформлять каждую операцию первичными документами предусмотрена пунктом 1 статьи 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Именно на их основании и ведется бухгалтерский учет в компании.
Таким образом, комитент должен начислить и уплатить НДС со стоимости товаров, переданных комиссионеру, на дату отгрузки товаров комиссионером покупателю.
Дабы своевременно начислить НДС, комитенту необходимо получить ежемесячный отчет комиссионера с информацией о датах отгрузки товара покупателям. Все сведения должны быть подтверждены первичными документами, напоминают эксперты журнала «Практическая бухгалтерия».
Пример
По условиям договора комиссии ООО «Север» (комиссионер) обязуется реализовать товар ЗАО «Восток» (комитенту). В июне комитент передал товар комиссионеру на сумму 180 000 рублей. В июле ООО «Север» представил комитенту отчет, согласно которому его товар был реализован. Сумма реализации составила 236 000 рублей.
Бухгалтерский учет
В июне:
Дебет 45 Кредит 41
— 180 000 руб. — отражена передача товара комиссионеру.
Первичным документом в данном случае является договор комиссии, акт приема-передачи товаров на комиссию.
В июле:
Дебет 62 Кредит 90-1
— 236 000 руб. — отражена выручка от реализации товаров покупателю.
Первичный документ — отчет комиссионера.
Дебет 90-2 Кредит 45
— 180 000 руб. — списана себестоимость проданного товара.
Первичный документ — бухгалтерская справка.
Дебет 90-3 Кредит 68
— 36 000 руб. — начислен НДС при реализации товара (236 000 руб. х 18 /118).
Первичный документ — счет-фактура.
Дебет 51 Кредит 62
— 236 000 руб. — получена оплата за реализованный товар.
Первичный документ — выписка банка, платежное поручение.
Проводки по договору комиссии
Сторонами по договору комиссии выступают комитент и комиссионер, следовательно, и рассматривать порядок отражения операций в бухгалтерском учете следует у каждой из сторон.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ У КОМИССИОНЕРА
Комиссионер, осуществляет предпринимательскую деятельность, направленную на получение прибыли от оказания посреднических услуг по заключению сделок купли-продажи имущества, принадлежащего комитенту.
За свои услуги он получает определенную плату – комиссионное вознаграждение, которое в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н (Далее ПБУ 9/99) является для него доходом от обычных видов деятельности.
Согласно пункту 5 ПБУ 9/99:
«Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка)».
Следовательно, по договору комиссии у комиссионера, оказывающего комитенту возмездные услуги, всегда возникает и отражается на счетах бухгалтерского учета выручка от реализации посреднических услуг (комиссионное вознаграждение).
При реализации посреднической услуги у комиссионера возникает оборот по реализации услуг (на сумму комиссионного вознаграждения), который отражается в учете по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет «Выручка».
Причем отражение начисления комиссионного вознаграждения в бухгалтерском учете комиссионера зависит от того, участвует ли посредник в расчетах между покупателями и комитентом или нет.
Если комиссионер участвует в расчетах, начисление комиссионного вознаграждения производится при помощи следующей проводки:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с комитентом» Кредит 90 «Продажи» субсчет «Выручка»
Если условия договора комиссии предусматривают, что посредник в расчетах не участвует, используется следующая бухгалтерская запись:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 «Продажи» субсчет «Выручка».
При осуществлении посреднических операций, комиссионеру стоит обратить внимание на пункт 3 ПБУ 9/99, согласно которому не признаются доходами организации-комиссионера поступления от других юридических и физических лиц:
«по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное».
И, соответственно, не признаются расходами организации-комиссионера выбытие активов по договорам комиссии в пользу комитента, в соответствии с пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н (Далее ПБУ 10/99):
«Для целей настоящего Положения не признается расходами организации выбытие активов:
по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное».
В бухгалтерском учете организации-комиссионера поступление и выбытие таких сумм отражается следующим образом:
Корреспонденция счетов |
Содержание операции |
|
Дебет |
Кредит |
|
51 «Расчетный счет» |
76 субсчет «Расчеты с покупателями» |
На расчетный счет комиссионера поступила сумма оплаты от покупателя |
76 субсчет «Расчеты с покупателями» |
76 субсчет «Расчеты с комитентом» |
Отражена задолженность комиссионера перед комитентом за реализованные товары |
76 субсчет «Расчеты с комитентом» |
51 «Расчетный счет» |
Перечислены денежные средства комитенту |
Ежемесячно обороты по счету 44 «Расходы на продажу» списываются в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90 «Себестоимость продаж».
В бухгалтерском учете комиссионера такие затраты отражаются проводкой:
Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 44 «Расходы на продажу».
Следовательно, если комиссионер продает комиссионный товар (или закупает его для комитента), расходы на реализацию товаров (или на их приобретение) возникают и отражаются в учете комитента.
Прибыль комиссионера от реализации услуги определяется как разница между выручкой от ее реализации (комиссионным вознаграждением) без учета НДС и затратами на реализацию, включаемыми в себестоимость услуги. Полученный финансовый результат ежемесячно списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 90 «Продажи» субсчет «Прибыль/убыток от продаж».
Изучив гражданско-правовую основу договора комиссии, мы отметили, что посредник не является собственником при приобретении или продаже товаров, то есть, он только осуществляет права, принадлежащие комитенту. Исходя из принципа допущения имущественной обособленности имущество, являющееся собственностью организации, учитывается в бухгалтерском учете посредника обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона №129-ФЗ:
«Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации».
Следовательно, имущество, поступившее к комиссионеру от комитента не отражается посредником на балансовых счетах в составе его собственного имущества, а учитывается на забалансовых счетах:
• при договорах комиссии, связанных с реализацией комиссионного товара на счете 004 «Товары, принятые на комиссию»;
• при договорах комиссии, связанных с приобретением товаров для комитента на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
Отражение операций на счетах бухгалтерского учета комиссионера зависит от того, какой вид договора заключен сторонами по договору комиссии - на продажу или на приобретение товара, а также от условий заключенного договора, в частности от того, участвует или нет комиссионер в расчетах между комитентом и покупателями.
Комиссионер участвует в расчетах
При совершении сделки с участием комиссионера, в расчетах схема движения денежных средств выглядит следующим образом:
• выручка от продажи товаров поступает от покупателя на расчетный счет или в кассу комиссионера;
• из полученной суммы комиссионер, как правило, удерживает свое вознаграждение;
• оставшаяся сумма перечисляется собственнику товаров – комитенту.
Пример
ЗАО «Комитент» в мае 2004 года передало ООО «Комиссионер» товары для реализации. Согласно договору, товары должны быть проданы за 236 000 рублей (в том числе НДС – 36 000 рублей). Себестоимость товаров составляет 120 000 рублей. Сумма комиссионного вознаграждения – 23 600 рублей (в том числе НДС – 3 600 рублей).
ООО «Комиссионер» полностью реализовало комиссионный товар. Затраты, связанные с продажей товаров, составили 6 000 рублей. Согласно договору ООО «Комиссионер» участвует в расчетах и удерживает свое вознаграждение из денежных средств, причитающихся ЗАО «Комитент».
В бухгалтерском учете ООО «Комиссионер» данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:
В данном примере используются следующие субсчета:
76.5 – расчеты с комиссионером;
76.6 – расчеты с комитентом;
76.7 – расчеты с покупателем;
Сумма, рублей |
Содержание операции |
||
Дебет |
Кредит |
||
004 |
|
236 000 |
Приняты на учет товары, полученные от ЗАО «Комитент» |
|
004 |
236 000 |
Товары отгружены покупателю |
76.7 |
76.6 |
236 000 |
Отражена задолженность покупателя по оплате товаров перед ЗАО «Комитент» |
44 |
02,70,69 и прочие |
6 000 |
Отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг |
51 |
76.7 |
236 000 |
Отражены денежные средства, поступившие на расчетный счет комиссионера за реализованный товар |
76.6 |
90.1 |
23 600 |
Начислено комиссионное вознаграждение |
90.2 |
44 |
6 000 |
Списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг |
90.3 |
68 |
3 600 |
Начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения |
76.6 |
51 |
212 400 |
Перечислены денежные средства комитенту за вычетом комиссионного вознаграждения |
90.9 |
99 |
14 000 |
Отражен финансовый результат от оказания посреднических услуг |
Если посредник в расчетах не участвует, то:
• выручка от продажи товаров поступает на расчетный счет или в кассу их собственника - комитента;
• после получения денег комитент перечисляет вознаграждение комиссионеру, причитающееся ему в соответствии с договором комиссии.
В этом случае в бухгалтерском учете ООО «Комиссионер» данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:
76.5 – расчеты с комиссионером;
76.6 – расчеты с комитентом;
76.7 – расчеты с покупателем;
Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
Содержание операции |
|
Дебет |
Кредит |
||
004 |
|
236 000 |
Товары, полученные от комитента, приняты к учету |
|
004 |
236 000 |
Отгружены товары покупателю |
44 |
02,05,70,69,76 |
6 000 |
Отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг |
62 |
90.1 |
23 600 |
Начислено комиссионное вознаграждение |
90.3 |
68 |
3 600 |
Начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения |
90.2 |
44 |
6 000 |
Списаны затраты, осуществленные комиссионером при оказании посреднических услуг |
51 |
62 |
23 600 |
Получена сумма комиссионного вознаграждения от комитента |
90.9 |
99 |
14 000 |
Отражен финансовый результат от оказания посреднических услуг |
Чтобы предотвратить такую ситуацию, в учете комиссионеру можно предусмотреть следующее:
Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей. |
Содержание операции |
|
Дебет |
Кредит |
||
62 |
76.6 |
236 000 |
Отражена задолженность покупателя перед комитентом |
76.6 |
62 |
236 000 |
Отражено закрытие задолженности при расчетах покупателя с комитентом. |
При продаже товаров по договору комиссии оборот по их реализации образуется у комитента, напомним, что собственником товара, является именно комитент, комиссионер только оказывает услуги по их реализации. Поэтому при продаже товаров право собственности на товар переходит непосредственно от комитента к покупателю, соответственно, именно в этот момент комитенту следует отразить на счетах бухгалтерского учета выручку от реализации товаров по продажной цене, указанной комиссионером.
Однако сделать это комитент может только после получения отчета комиссионера о факте выполнения им обязанностей по договору комиссии и о фактической цене реализации комиссионного товара, что вызывает большие затруднения в ведении бухгалтерского и налогового учета у комитента.
Поскольку комиссионное поручение для посредника считается исполненным после перехода права собственности на комиссионный товар к покупателю, то одновременно с получением отчета, в котором, как правило указывается сумма комиссионного вознаграждения посредника, комитент может включить в состав затрат, связанных с реализацией своих товаров, оказанные услуги комиссионера (без учета НДС). НДС по оказанным услугам может быть отнесен в состав налоговых вычетов только после оплаты комиссионного вознаграждения или зачета взаимных требований между комитентом и комиссионером (что равносильно оплате).
Если посредник не принимает участия в расчетах, комитент самостоятельно производит расчеты с покупателями или поставщиками товара по сделкам, заключенным комиссионером, при этом на расчетный счет (в кассу) комиссионера поступают только суммы, причитающиеся по договору комиссии.
При исполнении поручения с участием посредника в расчетах комитент производит расчеты только с комиссионером, который, в свою очередь, рассчитывается с покупателями или поставщиками товара по заключенным с ними договорам. При этом денежные средства, полученные комиссионером от покупателей, не являются его собственностью, а принадлежат комитенту и подлежат перечислению ему.
Для обобщения информации о наличии и движении товаров, переданных на комиссию, организации-комитенту следует использовать счет 45 «Товары отгруженные».
Операция по передаче товара комиссионеру отражается в бухгалтерском учете комитента путем переноса соответствующих сумм с кредита счета 41 «Товары» в дебет счета 45 «Товары отгруженные».
На счете 45 «Товары отгруженные» переданные комиссионеру товары числятся до момента перехода права собственности на них к покупателю (или до момента их возврата, если договор комиссии расторгается).
По мере перехода к покупателю права собственности на комиссионные товары по договору купли-продажи, заключенному комиссионером от своего имени, выполняются все условия, необходимые для признания выручки в бухгалтерском учете комитента.
Соответственно комитенту необходимо выполнить следующие проводки на счетах бухгалтерского учета:
• отразить выручку от реализации товаров (продукции) по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет «Выручка» по цене договора купли-продажи, заключенного комиссионером;
• начислить в бюджет сумму НДС с оборота по реализации;
• списать в дебет счета 90.2 «Себестоимость продаж» суммы, принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» в размере фактической себестоимости реализованных товаров.
Расчеты с комиссионером по оплате комиссионного вознаграждения ведутся на отдельном субсчете счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», например на субсчете «Расчеты с комиссионером по комиссионному вознаграждению», открытом к счету 76.
Рассмотрим бухгалтерские проводки у комитента на примере.
Пример
ЗАО «Комитент» в мае 2004 года передало ООО «Комиссионер» товары для реализации. Согласно договору, товары должны быть проданы за 236 000 рублей (в том числе НДС – 36 000 рублей). Себестоимость товаров составляет 120 000 рублей. Сумма комиссионного вознаграждения – 23 600 рублей (в том числе НДС – 3 600 рублей).
ООО «Комиссионер» полностью реализовало комиссионный товар. Согласно договору ООО «Комиссионер» участвует в расчетах и удерживает свое вознаграждение из денежных средств, причитающихся ЗАО «Комитент».
Учетной политикой ЗАО «Комитент» предусмотрено, что в целях исчисления НДС организация работает «по отгрузке».
В бухгалтерском учете ЗАО «Комитент» данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:
Используемые субсчета:
76.5 – расчеты с комиссионером;
76.6 – расчеты с комитентом;
76.7 – расчеты с покупателем.
Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей. |
Содержание операции |
|
Дебет |
Кредит |
||
45 |
41 |
120 000 |
Переданы товары на комиссию |
62 |
90.1 |
236 000 |
На основании отчета комиссионера отражена выручка от реализации товаров |
90.3 |
68 |
36 000 |
Начислен НДС с оборота по реализации товара |
90.2 |
45 |
120 000 |
Списана фактическая себестоимость реализованных товаров |
44 |
76.5 |
20 000 |
Услуги комиссионера учтены в составе расходов на продажу |
19 |
76.5 |
3 600 |
Учтен НДС по услугам посредника |
76.5 |
62 |
23 600 |
На основании отчета комиссионера зачтены услуги посредника в счет причитающихся платежей за реализованный товар. |
68 |
19 |
3 600 |
Принят к вычету НДС по посредническим услугам |
51 |
62 |
212 400 |
Получены денежные средства от комиссионера за реализованные товары с учетом взаимных требований, в части комиссионного вознаграждения (236 000 рублей – 23 600 рублей) |
90.2 |
44 |
20 000 |
Списаны затраты, приходящиеся на реализованные товары |
90.9 |
99 |
60 000 |
Отражен финансовый результат от реализации товаров |
Суть договора комиссии
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (ч. 1 ст. 990 ГК РФ).
Предприниматель в договорах, заключенных с третьими лицами во исполнение договора комиссии, не фигурирует, а если и указан, то это не несет никаких правовых последствий.
Вознаграждение по договору комиссии
Вариант (если размер вознаграждения договором не установлен): Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в том размере, в котором при сравнимых обстоятельствах обычно уплачивается за аналогичные услуги.
Вариант (если договор не был исполнен по причинам, зависящим от комитента): Если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов.
Учет товара по договору комиссии
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах. Рассматриваемая схема проводок отражает следующий порядок событий:
Продавец (комитент) отгружает товары посреднику (комиссионеру). Посредник осуществляет продажу товара покупателю. Расчеты за полученные товары покупатель производит с посредником (комиссионером). Далее посредник отчитывается перед продавцом (комитентом) о результатах продаж, определяет сумму комиссионного вознаграждения и перечисляет денежные средства, полученные за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения. Денежные средства могут перечисляться комитенту в полном объеме (определяется условиями договора комиссии). В этом случае продавец (комитент), на основании предоставленных счетов и актов выполненных работ, оплачивает комиссионное вознаграждение посреднику (комиссионеру) отдельно.
Счет Дт |
Счет Кт |
Описание проводки |
Сумма проводки |
Документ-основание |
45 |
41 |
Отражаем отгрузку товаров комиссионеру для дальнейшей реализации |
Стоимость товаров |
Товарная накладная по форме № ТОРГ-12 |
76.05 |
90.1 |
Отражаем реализацию товаров на основании отчета комиссионера (экземпляры или копии счетов фактур должны прилагаться к отчету) |
Выручка от реализации товаров |
Отчет комиссионера о продажах |
90.2 |
45 |
Списываем себестоимость проданных товаров |
Сумма себестоимости товаров (определяется методикой списания материальных ценностей) |
Отчет комиссионера о продажах |
90.3 |
68.2 |
Начисляем НДС, относящийся к реализованным товарам |
Сумма НДС |
Отчет комиссионера о продажах |
44 |
76.05 |
Отражаем возмещаемые расходы комиссионера на основании отчета комиссионера (с приложенными документами, подтверждающими понесенные расходы) |
Сумма расходов |
Отчет комиссионера о продажах |
19 |
76.05 |
Отражаем НДС, относящийся к возмещаемым расходам комиссионера |
Сумма НДС с расходов |
Отчет комиссионера о продажах |
44 |
60.01 |
Отражаем комиссионное вознаграждение на основании актов и счетов комиссионера |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
19 |
60.01 |
Отражаем НДС, относящийся к комиссионному вознаграждению |
Сумма НДС с комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту в полном объеме |
||||
51 |
76.05 |
Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары |
Сумма выручки, за вычетом суммы расходов |
Платежное поручение |
60.01 |
51 |
Отражаем перечисление суммы комиссионного вознаграждения |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Платежное поручение |
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту за вычетом комиссионного вознаграждения |
||||
51 |
76.05 |
Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения |
Сумма выручки, уменьшенная на сумму комиссионного вознаграждения и расходов |
Платежное поручение |
60.01 |
76.05 |
Отражаем зачет задолженностей по выручке и комиссионному вознаграждению. Зачет может проводиться на основании договора комиссии или договора зачета |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Договор зачета взаимных требований |
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комиссионера операций продажи товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах.
Счет Дт |
Счет Кт |
Описание проводки |
Сумма проводки |
Документ-основание |
004 |
Отражаем поступление товаров от комитента |
Стоимость товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
|
62.01 |
76.05 |
Отражаем реализацию товаров покупателю |
Выручка от реализации товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
004 |
Отражаем отгрузку товаров покупателю |
Стоимость товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
|
76.05 |
60.01 |
Отражаем расходы, возникшие при реализации товаров и возмещаемые комитентом |
Сумма расходов |
Акт выполненных работ |
60.01 |
51 |
Отражаем оплату расходов, возникших при реализации товаров |
Сумма расходов |
Платежное поручение |
62.01 |
90.1 |
Отражаем комиссионное вознаграждение с реализованного товара |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
90.3 |
68.2 |
Отражаем НДС с комиссионного вознаграждения |
Сумма НДС |
Акт выполненных работ |
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту в полном объеме |
||||
51 |
76.05 |
Отражаем перечисление выручки комитенту за проданные товары за вычетом сумм расходов, возникших при реализации |
Сумма выручки, за вычетом суммы расходов |
Платежное поручение |
51 |
62.01 |
Отражаем полученную сумму комиссионного вознаграждения |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Платежное поручение |
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту за вычетом комиссионного вознаграждения |
||||
51 |
76.05 |
Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения и суммы расходов |
Сумма выручки, уменьшенная на сумму комиссионного вознаграждения и сумму расходов |
Платежное поручение |
76.05 |
62.01 |
Отражаем зачет задолженностей по выручке и комиссионному вознаграждению. Зачет может проводиться на основании договора комиссии или договора зачета |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Договор зачета взаимных требований |
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии без участия комиссионера в расчетах. В данной ситуации учетные первичные документы (товарная накладная, счет фактура), передаваемые покупателю, формируются от лица продавца. Соответственно и расчеты покупателя за проданные товары производятся напрямую с продавцом.
Счет Дт |
Счет Кт |
Описание проводки |
Сумма проводки |
Документ-основание |
45 |
41 |
Отражаем отгрузку товаров комиссионеру для дальнейшей реализации |
Себестоимость товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
62.01 |
90.1 |
Отражаем реализацию товаров |
Выручка от реализации товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
90.2 |
45 |
Списываем себестоимость проданных товаров |
Сумма себестоимости товаров (определяется методикой списания материальных ценностей) |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
90.3 |
68.2 |
Начисляем НДС, относящийся к реализованным товарам |
Сумма НДС |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
51 |
62.01 |
Отражаем получение денежных средств от покупателя |
Продажная стоимость товаров |
Платежное поручение |
44 |
60.01 |
Отражаем комиссионное вознаграждение на основании актов и счетов комиссионера |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
19 |
60.01 |
Отражаем НДС, относящийся к комиссионному вознаграждению |
Сумма НДС с комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
60.01 |
51 |
Отражаем перечисление суммы комиссионного вознаграждения |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Платежное поручение |
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комиссионера операций продажи товаров по договору комиссии без участия комиссионера в расчетах.
Счет Дт |
Счет Кт |
Описание проводки |
Сумма проводки |
Документ-основание |
004 |
Отражаем поступление товаров от комитента |
Стоимость товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
|
004 |
Отражаем отгрузку товаров покупателю |
Стоимость товаров |
Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) |
|
62.01 |
90.1 |
Отражаем выставленное комитенту комиссионное вознаграждение с реализованного товара |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Акт выполненных работ |
90.3 |
68.2 |
Отражаем НДС с комиссионного вознаграждения |
Сумма НДС |
Акт выполненных работ |
51 |
62.01 |
Отражаем полученную от комитента сумму комиссионного вознаграждения |
Сумма комиссионного вознаграждения |
Платежное поручение |
|
|
Предмет договора комиссии
Развитие имущественных отношений в нашей стране, происшедшее в связи со сменой экономического уклада, привело к значительному росту посреднических операций в гражданском обороте. Поскольку договор комиссии представляет собой один из способов включения посредника в отношения сторон, между которыми происходит товарообмен, возросший интерес к этому виду договоров вполне оправдан. Существует ряд обстоятельств, влияние которых определяет обращение сторон именно к комиссионной модели договорных отношений. В числе этих обстоятельств можно назвать лучшее знакомство комиссионера с условиями деятельности на том рынке, выход на который с помощью комиссионера предпринимает комитент; доверие, или кредит, которое оказывают комиссионеру участники оборота и на которое не может рассчитывать незнакомый на данном рынке комитент; желание комитента сохранить свое имя в тайне для будущих покупателей товара и многие другие.
Как отмечал Г.Ф. Шершеневич, исследуя причины возникновения и широкого распространения договора комиссии в дореволюционном имущественном обороте, стремление к расширению района деятельности, обнаруживаемое торговыми предприятиями, придало особое экономическое значение договору комиссии. В погоне за рынком сбыта было замечено, что содействие комиссионеров часто бывает полезнее участия лиц, работающих на условиях трудового договора.
Уже самый первый взгляд на предмет договора комиссии позволяет сделать заключение, что данный договор представляет собой весьма своеобразное явление. С одной стороны, законодатель говорит о вещах (п. 1 ст. 996 ГК РФ) или о товарах (п. 2 ст. 990 ГК РФ) как о предмете комиссии. С другой стороны, в определении этого договора (п. 1 ст. 990 ГК РФ) вещи не указаны, и сам договор по уже сложившейся традиции типологизируется в литературе в качестве договора на оказание услуг по заключению сделок одним лицом за счет другого, т.е. его предметом являются действия, а не материальные объекты.
Отмеченный своеобразный дуализм в понимании предмета договора комиссии послужил основой для такой структуры изложения материала, при которой свое отражение помимо общетеоретических проблем получают вопросы сделок, составляющих сущность действий комиссионера, и вопросы, относящиеся к вещам, сделки с которыми поручаются комиссионеру.
Рассмотрим договор в его понимании как сделки (соглашения двух или более лиц). Договорные условия, составляющие содержание договора, принято объединять в определенные группы. Традиционно выделяют три группы условий: существенные, обычные и случайные. Обычными признают условия, закрепленные в правовых нормах, которые распространяются на договорные отношения соответствующего вида или на все договоры вообще. Случайными считают условия, которые не являются ни необходимыми, ни обычными частями договора и входят в его содержание лишь тогда, когда того пожелают стороны. Наибольшее значение имеют, вне всяких сомнений, существенные условия. Под существенными закон понимает те условия, согласование которых сторонами необходимо и, с другой стороны, достаточно для признания договора заключенным (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Есть основания утверждать, что существенный характер условий договора - неоднозначное понятие. Любое условие заключенного договора, зафиксированного в каком-либо документе, можно отнести к существенным по тому или другому признаку: какие-то условия составляют предмет договора, другие - существенные в силу природы договора или прямого указания закона, остальные - существенные по третьему признаку, так как они появились в договоре по заявлению одной из сторон, поскольку иного способа появления в договоре каких-либо условий просто нет (это противоречит определению договора как соглашения лиц). Следовательно, дифференциация условий договора на существенные, обычные и случайные происходит не на основании действующего закона, а в рамках доктринальных разработок и имеет в виду договор как правоотношение. Например, условие о делькредере в договоре комиссии под таким углом зрения является случайным в состоявшемся договоре, даже если по заявлению, предположим комитента, по поводу этого условия стороны достигли соглашения, т.е. условие было существенным с точки зрения ГК РФ к моменту заключения договора.
Можно выдвинуть тезис, что сама категория существенных условий согласно действующему законодательству имеет значение лишь на стадии заключения договора, т.е. стадии возникновения договорного обязательства.
Иначе рассматривает данный вопрос В.В. Витрянский. С его точки зрения, в договоре-правоотношении есть определимые существенные условия, отсутствие соглашения сторон по которым при заключении договора восполняется диспозитивными нормами закона. Автор высказывается против - и в этом мы с ним полностью согласны - определения существенных условий договора как условий, отсутствие которых в тексте договора влечет признание его незаключенным. Такое определение логически порочно, поскольку в этом случае явление определяется посредством указания на последствия его отсутствия. В.В. Витрянский приходит к выводу, что в заключенном договоре для его сторон нет условий обычных или случайных, основных или второстепенных. "Таким образом, все условия заключенного договора являются существенными!". Нам остается лишь добавить, что этот вывод полностью применим к договору-сделке (соглашению лиц), как мы указали ранее.
Подход к вопросу о предмете договора в контексте договора как правоотношения мы расцениваем как не основанный на нормах закона. Действительно, все условия договора-сделки, в том числе условие о предмете, определяют содержание обязательства, или, иначе, договора-правоотношения, возникающего из этого договора-сделки. Однако условие о предмете, относимое законом при любых обстоятельствах к числу существенных, имеет значение - как любое "существенное" условие и именно в этом качестве существенного условия - лишь на стадии возникновения договорного обязательства, т.е. при совершении договора-сделки. Впоследствии у возникшего договорного обязательства выделяются элементы, в число которых включаются: субъекты, объект, содержание (права и обязанности), санкция. Как видим, в качестве элемента договорного обязательства предмет особо не выделяется, что, с нашей точки зрения, является правильным.
Мы предвидим возражения, что предмет как существенное условие договора-сделки является одновременно и объектом договорного обязательства, в таком виде входя в состав элементов обязательства (договора-правоотношения). В защиту отстаиваемой точки зрения следует заметить, что согласно наиболее распространенному взгляду на объект правоотношения таковым признается поведение обязанных лиц. Даже когда сторонники этого подхода придают определенное значение внешним предметам, на которые направлено или воздействует поведение людей ("материальный объект" обязательства, по терминологии О.С. Иоффе), определяющее значение они сохраняют за поведением участников обязательства. Наиболее часто обязанными лицами в договоре-правоотношении являются обе его стороны, а такие так называемые односторонние договоры, как договор займа и ряд других, нетипичны для оборота в целом. Поскольку обязанными лицами являются обе стороны, поведение обеих сторон составляет объект договора-правоотношения, в каких бы действиях оно ни выражалось.
По-видимому, под предметом договора целесообразно понимать действия его будущих сторон, которые им надо согласовать для того, чтобы возникла определенность их будущих отношений и, как следствие, само обязательство. Действия, взятые с точки зрения их сущности. Таким образом, объект обязательства - более широкое понятие и играет роль только для договора-правоотношения. Напротив, предмет договора как научная и законодательная категория "работает" только для договора-сделки. Например, действия продавца по гарантийному ремонту товара будут объектом договорного обязательства, но они не являются предметом договора в смысле ст. 432 ГК РФ и не подлежат согласованию. Одновременно все действия сторон, подразумеваемые как предмет договора, признаются объектом обязательства из этого договора.
Когда в обязательстве присутствует материальный объект, например вещь, то действие по передаче этой вещи определяется главным образом через признаки этой вещи. Вещь предстает в качестве предмета договора, однако следует различать сущность явления и видимость, порождаемую этим явлением.
В диспозитивных нормах закон предусматривает, как должна происходить передача вещи - в каком месте, в какой срок и т.д. Именно поэтому индивидуализация самой вещи или определение вида и количества вещей имеет основополагающее значение для самого действия по передаче, которое будет носить уже вторичный характер. Это приводит к тому, что вещи выступают на первый план и за ними начинает признаваться характер объекта права. Отличие договора на оказание услуг от договоров на передачу имущества в том и состоит, что действия обязанного лица индивидуализируются не посредством указания на вещь, а иным способом, хотя вещи могут играть определенную роль и при оказании услуг. Даже если свои действия услугодатель должен производить с вещью, а значит, эту вещь необходимо индивидуализировать, основную нагрузку несут именно действия услугодателя с этой вещью.
Можно заметить определенную непоследовательность законодателя в использовании термина "предмет договора". В одном случае вещь или иное имущество называется предметом (например, залога - ст. 336 ГК РФ), в другом - объектом (например, при аренде - ст. 607 ГК РФ). В обоих случаях, надо полагать, договор понимается как правоотношение. При этом в последнем случае, говоря об объектах аренды, законодатель устанавливает правила о необходимости индивидуализации имущества, подлежащего передаче арендатору (п. 3 ст. 607 ГК РФ). При отсутствии соглашения об этом имуществе договор не считается заключенным. Если проанализировать подобное регулирование под углом зрения ст. 432 ГК РФ, то условие об объекте аренды сводится к условию о предмете договора. К аналогичным выводам - что предметом договора купли-продажи, прямо не названным таковым в законе, является товар, предметом договора аренды являются объекты аренды и т.п. - приходит М.И. Брагинский.
С учетом поправки, приводимой ранее, что предметом являются все же действия арендодателя, предоставляющего объект аренды, но эти действия, будучи урегулированы диспозитивными нормами, отходят на второй план. Индивидуализация того, что должен предпринять должник, производится путем указания на имущество (вещи), а не путем указания на его действия, поскольку последние типичны (не имеют индивидуализирующего характера). Когда по двум разным договорам аренды передаются письменный стол и автомобиль, для заключения соглашения требуется согласовать (индивидуально определить) эти объекты. Действия же по передаче письменного стола и автомобиля будут разноплановыми, но они определимы и сами по себе не индивидуализируют договор. Несогласование этих условий не создает сомнения в том, о чем заключен договор и в чем состоят обязанности сторон, как это происходит при недостаточно определенном согласовании самого имущества.
Приведем еще пример. Для заключения договора доверительного управления имуществом необходимо в силу ст. 1016 ГК РФ согласовать следующие условия, прямо названные существенными в Законе: состав имущества, передаваемого в доверительное управление; наименование выгодоприобретателя; размер и форму вознаграждения управляющему, если выплата вознаграждения предусмотрена договором; срок действия договора. Можно предположить, что условием о предмете договора, в смысле ст. 432 ГК РФ, законодатель считал условие о передаваемом в доверительное управление имуществе - объекте доверительного управления. Именно имущество надо согласовать сторонам, избравшим договорный тип доверительного управления, без чего иные договорные условия, в том числе иные существенные условия, не будут иметь никакого смысла. Этот же пример хорошо демонстрирует отличие предмета договора, понимаемого как действия, от иных существенных условий, которые находятся в иной плоскости: размер вознаграждения, наименование выгодоприобретателя, срок действия договора.
Поскольку мы решили считать предметом договора доверительного управления, как и любого другого, действия сторон, то при отсутствии в договоре каких-либо ограничений в отношении этих действий мы вынуждены будем признать, что в какой-то степени предмет договора определим (любые действия по управлению), т.е. сторонам не обязательно согласовывать сами действия, достаточно лишь употребить общий термин "доверительное управление". Окончательная определенность появляется при согласовании имущества - объекта управления.
На наш взгляд, можно выделить два варианта решения вопроса о сущности предмета договора. Во-первых, мы можем исходить из "неоднородности" предмета договора, находящей отражение в законе, - например, в договоре купли-продажи им будет товар, в договоре подряда - деятельность подрядчика и ее результат, в договоре на оказание услуг, не приводящих к возникновению материального результата, - только деятельность услугодателя. Во-вторых, как уже было указано выше, предметом можно назвать действия сторон договора, составляющие его сущность, доведенные до необходимой степени конкретизации.
Второй подход можно определить как предпочтительный. Как отмечает В.В. Витрянский, среди всех условий всякого договора необходимо выделять те условия, которые составляют видообразующие признаки соответствующего договорного обязательства и потому включаются законодателем в самоопределение того или иного договора. Такие условия, бесспорно, являются существенными условиями договора, ибо, называя их (включая в определение договора), законодатель тем самым дает понять, что указанные условия необходимы для данного вида договорного обязательства <*>. Однако автор, как видим, не называет такие условия условиями о предмете договора. Мы же склонны их рассматривать именно в качестве таковых.
У того же ученого мы встречаем утверждение, с которым полностью согласны, - предмет договора купли-продажи назван в определении этого договора. Это заключение не означает, что цена отождествляется с предметом договора. В предмет договора входят действия покупателя по уплате цены, его обязанность уплатить. При таком подходе нельзя отдельно говорить о выборе определенного типа сделки в отрыве от предмета договора. Особенно наглядно это можно продемонстрировать на примере так называемых непоименованных в особенной части ГК РФ договоров, когда нет соответствия установленному в законе типу. Можно сколь угодно подробно идентифицировать какую-либо вещь, считая ее предметом договора, но пока будут неясны действия должника с этой вещью - переработка, перевозка, хранение и пр., - предмет договора не согласован.
Поскольку мы придерживаемся взглядов на предмет договора как на некое однородное для разных видов договоров явление, целесообразно признать, что избрание при вступлении в договорные отношения определенного типа договоров означает согласование, если можно так выразиться, предмета договора в абстрактном виде, т.е. вида действий сторон договора, - например таких действий, как уплата вознаграждения комитентом и приводящее к возникновению правового результата для комитента совершение комиссионером одной или нескольких сделок, если избран договор комиссии. Конкретно же предмет такого договора будет определен сторонами при согласовании вида и всех существенных условий поручаемых комиссионеру сделок. Действия комитента станут совершенно определенными с точки зрения права и достаточными для возникновения договора комиссии, поскольку иные характеристики этого действия комиссионера, как-то: действие в точном соответствии с указаниями комитента, представление отчета, передача всего полученного по сделке и др. - определимы в силу диспозитивных норм закона. Детализация действий комитента не требуется вообще, поскольку порядок уплаты вознаграждения, а также подлежащие передаче денежные средства как универсальный объект установлены правопорядком в диспозитивных нормах закона.
Ввиду наличия в подавляющем большинстве возмездных договоров встречного предоставления в виде уплаты определенной денежной суммы обязанность уплаты цены не может индивидуализировать тот или иной договор. Окончательная индивидуализация, или типизация, договора может быть проведена лишь по признакам действия той стороны, которая получает от другой денежные средства в качестве эквивалента за собственные действия, заключающиеся в передаче вещей (в пользование или в собственность), выполнении работ, оказании услуг. Предмет договора предстает либо как определенное имущество в обязательствах на передачу имущества, либо как действия исполнителя, если мы рассматриваем договоры на оказание услуг, т.е. проявляется первый из указанных выше подходов. С учетом сделанных оговорок следует признать, что и для него существуют основания в действительности.
Сделки как предмет договора комиссии
Договор комиссии традиционно классифицируют в качестве договора на оказание услуг. При этом в одну группу с ним попадают договоры поручения, хранения, экспедиции. Но чаще классификацию проводят более детально, выделяя среди прочих договоров на оказание услуг договоры на оказание так называемых юридических услуг. К их числу из известных по действующему законодательству договорных типов мы можем отнести комиссию, поручение, агентирование и доверительное управление. Юридический характер услуг, выполняемых обязанным лицом, проистекает из того, что действия (комиссионера, поверенного, агента и доверительного управляющего) по отношению к третьим лицам, дающие наполнение услуге, приводят к возникновению, изменению, прекращению правоотношений или иному правовому результату непосредственно для управомоченного лица (комитента, доверителя, принципала или учредителя управления). Под иным правовым результатом подразумевается переход права собственности (изменений субъекта в правоотношении абсолютного типа), например от третьего лица на комитента при комиссии на покупку.
В Германии отношения между комиссионером и комитентом определяются как возмездное ведение дел (entgeltliche Geschaftsbesorgung). Характерной чертой предмета такого рода договоров является оказание услуги. В этой связи, даже, несмотря на зависимость своего вознаграждения от достижения результата, комиссионер не обещает комитенту предоставить определенный результат своей деятельности, он обязуется лишь осуществлять тщательную деятельность для достижения такового.
В отечественном праве по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ).
Как следует из легального определения, предметом договора, обладающего признаками комиссионного, являются действия комиссионера по совершению одной или нескольких сделок от своего имени, но по поручению и за счет комитента, а также действия комитента по выплате вознаграждения комиссионеру. В более тесном и более распространенном понимании предметом этого договора являются сделки, поручаемые комиссионеру, поскольку действия комитента по уплате вознаграждения не требуют детального согласования.
В дальнейшем под углом зрения на предмет договора комиссии как на действия комиссионера (заключение сделок за счет комитента) мы рассмотрим не только сделки, совершение которых поручается комиссионеру, но и предмет этих сделок, поскольку комиссионеру поручается совершение не абстрактной сделки, например купли-продажи, а сделки купли-продажи определенного товара. Предмет сделки во исполнение комиссионного поручения позволяет индивидуализировать эту сделку, установить ее правовую природу.
Конкретизация поручаемых комиссионеру сделок составляет неотъемлемый признак соглашения сторон о предмете договора комиссии. Вопросы, возникающие в данной связи, будут рассмотрены ниже.
Остановимся на понятии сделки в гражданском праве, поскольку признаки сделки как таковой предопределяют характер тех действий, которые могут быть поручены комиссионеру. Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ). Сущность правовой сделки состоит в том, что в ней проявляется направленная на порождение правового воздействия воля и что, по образному выражению немецкого цивилиста Я. Шаппа, вердикт правопорядка по признанию этой воли осуществляет желаемое правовое оформление. Совершенно справедливо и еще одно замечание того же автора: "Практически закон использует понятие сделки в двойном значении. Сделкой он называет как волеизъявление, так и совокупный правовой состав, в котором отдельное волеизъявление представляет собой лишь составную часть. ...Применяя понятие сделки в первом значении, следует говорить о сделке в узком смысле (сделка как волеизъявление), во втором значении - о сделке в широком смысле (правовая сделка как совокупный состав)". Поскольку мы одобряем изложенный подход к определению сделки, деление сделок на сделки в узком и широком смысле будет встречаться далее по тексту настоящей работы.
Сделкой может считаться только правомерное действие, совершенное в соответствии с требованиями закона. Только правомерный характер сделки, отмечает В.С. Ем, позволяет признать за ней качества юридического факта, порождающего те правовые последствия, наступления которых желают лица, вступающие в сделку, и которые определены законом для данной сделки. Признание в качестве сделки только правомерного действия преобладает в юридической литературе. В тех случаях, когда под видом сделки совершаются неправомерные действия, они могут повлечь за собой лишь специальные правовые последствия, предусмотренные законом для недействительных сделок. Устанавливая в законе основания и последствия признания сделок недействительными, законодатель тем самым указывает на то, что в таких случаях в виде сделки совершены неправомерные действия.
А.Г. Гойхбарг писал: "...предметом договора торговой комиссии могут быть только дозволенные сделки. Если же предметом договора будет поручение заключить сделку противозаконную, например, приобрести невольников, закупить вещи, не разрешенные к продаже, и т.п., - то такой договор, как противный закону, будет недействительным; неисполнение такого поручения комиссионером не влечет за собой его ответственности перед комитентом за убытки, а исполнение его не дает ему права требовать возмещения расходов, комиссионного вознаграждения и т.п.".
Интересное положение договора комиссии в системе других договоров заключается помимо всего прочего в том, что это своеобразная сделка о будущих сделках, следовательно, законность содержания договора комиссии (сделки) проверяется как по содержанию согласованных сторонами условий этого договора, так и по содержанию сделок, входящих в предмет комиссионного поручения. Правомерность, таким образом, должна присутствовать в каждой сделке, поручаемой комиссионеру. Более того, действительность самого договора комиссии зависит от правомерности сделок, входящих в его предмет. Неправомерность сделок, порученных комиссионеру, может проистекать, например, из того, что эти сделки, будучи внешне совершенно законными, приводят к противоправному результату, в частности возникновению права собственности у комитента в обход действующего законодательства.
В практике арбитражных судов была целая серия дел, содержащих в себе интересные основания для признания договора комиссии недействительным. В частности, своим Постановлением от 9 декабря 1997 г. N 6247/97 Президиум ВАС РФ удовлетворил иск прокурора Воронежской области в защиту государственных интересов к Российскому фонду федерального имущества, акционерному обществу "Военно-промышленная инвестиционная компания", акционерному обществу закрытого типа "Финансовый центр "Столица", товариществу с ограниченной ответственностью "Фирма "Денэк" и фирме "Ник энд Си Корпорейшн" о признании недействительным договора поручения, договора комиссии, протокола чекового аукциона и о применении последствий недействительности сделок. Такое решение суда было вызвано тем обстоятельством, что в результате целой серии сделок акции одного из предприятий, оборонный заказ которого на момент приватизации составлял более 30% от общего объема выпускаемой продукции, перешли в собственность иностранного инвестора. Между тем решение Правительства РФ о допуске иностранного инвестора к участию в приватизации данного предприятия, которое требовалось на основании п. 10.1 Государственной программы приватизации, не принималось. Иностранный инвестор заключил договор поручения с компанией "Денэк", у этой компании был договор комиссии с АОЗТ "Финансовый центр "Столица", и лишь последнее приобретало на чековом аукционе акции оборонного предприятия. Впоследствии были оформлены передаточные распоряжения на акции от АОЗТ "Финансовый центр "Столица" в пользу компании "Денэк" и далее от компании "Денэк" иностранному инвестору. Как видим, внешне ни сам договор комиссии, ни сделка во исполнение его не содержали в себе ничего противозаконного. Однако результат, к которому привели все эти сделки в совокупности, дал основания Президиуму ВАС РФ признать их недействительными.
Вопрос об изначальной, если можно так выразиться, правомерности порученных комиссионеру сделок, т.е. еще не осуществленных, потенциальных сделок, не следует отождествлять с недействительностью этих сделок уже в актуализированном, а не потенциальном виде. Неправомерный характер будущей сделки должен быть ясен изначально, например, если поручается приобрести какую-либо вещь, изъятую из гражданского оборота. При таких обстоятельствах имеются все основания утверждать о недействительности самого договора комиссии. Напротив, для недействительности уже заключенных сделок существует ряд оснований, о которых ни комитент, ни комиссионер могут не иметь представления при согласовании комиссионного поручения. В частности, сделка может быть недействительна (оспорена) вследствие существенного заблуждения контрагента комиссионера (ст. 178 ГК РФ), т.е. в силу обстоятельства, на которое комиссионер не мог повлиять (если в его действиях не присутствовало вины), и в иных подобных случаях, но это никак не отражается на действительности договора комиссии.
По разным основаниям в литературе сделки классифицируют на:
а) односторонние, двусторонние и многосторонние;
б) возмездные и безвозмездные;
в) реальные и консенсуальные;
г) каузальные и абстрактные.
Следуя указанным классификациям, рассмотрим, все ли из этих видов сделок могут входить в предмет договора комиссии.
В односторонней сделке волю изъявляет лишь одна сторона, по общему правилу односторонняя сделка создает обязанности для лица, ее совершившего. В силу такой сделки какому-либо третьему лицу может быть предоставлено право в отношении изъявившего волю лица, этому праву будет корреспондировать соответствующая обязанность последнего. Согласно ст. 155 ГК РФ односторонняя сделка может создавать обязанности для других лиц лишь в случаях, установленных законом или соглашением с этими лицами.
Анализ норм ГК РФ о договоре комиссии однозначно свидетельствует о необходимости встречных обязанностей у третьего лица по его сделке с комиссионером во исполнение комиссионного поручения. При неисполнении третьим лицом своих обязанностей по сделке с комиссионером, а значит, невозможности для комиссионера передать результат совершенной им сделки комитенту, последний вправе получить права по этой сделке с соблюдением правил об уступке требования (ст. 993 ГК РФ). Таким образом, поскольку по односторонней сделке никаких прав или выгод, которые возможно передать комитенту, комиссионер не получает, односторонние сделки не могут входить в предмет договора комиссии ввиду противоречия существу этого договора, его социально-экономическим основам и всей истории его возникновения.
Для совершения двусторонней (многосторонней) сделки необходимо волеизъявление двух (соответственно более двух) сторон. Всякая сделка, в которой имеется более одной стороны, именуется договором (п. 1 ст. 154 ГК РФ). По двусторонней сделке (договору) права и обязанности могут возникать у любой из сторон, в связи с чем в отношении двусторонних сделок не действуют те возражения, которые были противопоставлены включению односторонних сделок в предмет договора комиссии. Пример договора купли-продажи убедительно свидетельствует в пользу того, что двусторонние сделки могут быть совершены при посредстве комиссионера. Нет препятствий также совершать многосторонние сделки на комиссионных началах, если они отвечают иным критериям, приводимым нами выше.
Рассмотрим возмездные и безвозмездные сделки. Поскольку ни о каком встречном предоставлении при односторонних сделках, как уже отмечалось, говорить не приходится, классификация по признаку возмездности имеет значение лишь для двусторонних сделок (договоров). Возмездный договор можно определить как такой, в котором обе стороны имеют имущественный интерес. Договор с признаками возмездности, как показывает практика (возьмем пример все той же купли-продажи), с полным правом можно отнести к предмету договора комиссии. Гораздо сложнее дело обстоит с безвозмездными договорами. Безвозмездным признается договор, заключенный в интересе исключительно одной стороны, при этом одна из сторон вступает в обязательство, не имея в виду какой-либо хозяйственной выгоды. Классические примеры безвозмездных договоров - ссуда (безвозмездное пользование), безвозмездное хранение и дарение. Могут ли эти или иные безвозмездные договоры входить в предмет комиссионного поручения?
По-видимому, направленность договора комиссии на получение комитентом выгоды в результате действий комиссионера препятствует выступлению комиссионера в таком договоре на той стороне, которая делает имущественное предоставление, не получая ничего взамен (на стороне дарителя, хранителя или ссудодателя), хотя буквальное толкование закона не позволяет сделать такой вывод. Лишь прибегая к системному толкованию норм гл. 51 ГК РФ о договоре комиссии, можно обосновать подобный вывод: поскольку не находят применения правила об исполнении поручения на наиболее выгодных (выгода подразумевает доход) для комитента условиях (ст. 992 ГК РФ), о передаче комиссионером комитенту всего полученного по сделке (ст. 999 ГК РФ) и ряд других, заключение подобных сделок не отвечает регулированию, которое избрал законодатель для комиссионной договорной модели.
Иного мнения придерживается М.И. Брагинский: "В роли тех, кто наделен собственником правом заключать договоры безвозмездного пользования в качестве ссудодателя, может оказаться, в частности, комиссионер, действующий в рамках данного ему поручения". К сожалению, автор не приводит аргументов в пользу своего вывода. Одновременно он указывает, что значительно меньше оснований для выступления в том же качестве доверительного управляющего, имея в виду предоставленное ему право осуществлять любые юридические и фактические действия, но непременно в интересах выгодоприобретателя (п. 2 ст. 1012 ГК). Однако мы не можем сказать, что комиссионер не обязан действовать в интересах комитента. Напротив, согласно ст. 992 ГК РФ принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента. Законодатель ведет речь не просто о соблюдении интересов комитента комиссионером, но и о выгодности условий, а выгода всегда, на наш взгляд, связана с прибылью, денежными отношениями. Безвозмездность никак не могла подразумеваться законодателем в этом примере.
Выступление же комиссионера в качестве стороны, которая получает какую-либо выгоду, не производя встречного предоставления (поклажедателя, ссудополучателя или одаряемого), не согласуется с нормами об этих договорах. В частности, ссудополучатель не вправе без согласия ссудодателя передать полученную в пользование вещь третьему лицу, в том числе "комитенту", в противном случае ссудодатель вправе потребовать досрочного расторжения договора (п. 1 ст. 698 ГК РФ). Следовательно, по общему правилу комитент не получит той выгоды (в виде использования определенного имущества), на которую он рассчитывал, прибегнув к услугам комиссионера. Аналогичные соображения могут быть высказаны применительно к договору дарения - комиссионеру не может быть поручено принимать дары, которые поступали бы в собственность комитента, это противоречит лично-доверительному характеру договора дарения. Нетрудно предсказать реакцию дарителя, который узнает, что реально подаренная им комиссионеру вещь перешла к другому лицу, одарить которое он не намеревался. По-видимому, не будет достигнута юридическая цель (кауза) договора дарения и окажутся парализованными все нормы закона, посвященные, в частности, отмене дарения: в силу п. 5 ст. 578 ГК РФ отмена дарения влечет возврат подаренной вещи, если она сохранилась в натуре к моменту отмены дарения. В нашем случае вещь у комиссионера не сохранилась, поскольку, по рассматриваемой нами гипотезе, право собственности на нее приобрел комитент.
Кроме того, заключение таких договоров находится вне контроля комиссионера и целиком зависит от третьих лиц. Все высказанные нами соображения направлены против допущения безвозмездных сделок для их совершения на комиссионных началах и против практического применения комиссионной модели договорных отношений для получения имущественной выгоды в результате безвозмездных сделок.
При решении этого вопроса, как и многих других, мы должны избрать один из подходов. Первый подход может состоять в том, что мы будем рассматривать договор комиссии как универсальное правовое средство для получения какого-либо результата одним лицом (комитентом) в результате деятельности другого лица (комиссионера). В свете этого решения большинство сделок может совершаться с привлечением фигуры комиссионера. В силу противоположного подхода мы признаем, принимая во внимание историю возникновения комиссионных обязательств и их тесную связь с торговлей, что договор комиссии должен иметь своим предметом лишь ограниченный круг сделок: куплю-продажу или иную сделку, носящую оборотный, торговый характер, которая может быть исполнена самим комиссионером без помощи комитента, а также самому комиссионеру, без привнесения каких-либо личностных начал. Второй подход имеет, в нашем понимании ситуации, явное преимущество.
Классификацию сделок на каузальные и абстрактные для целей нашего исследования нельзя признать продуктивной, поскольку она не позволяет прийти к определенному выводу в отношении какого-либо из этих видов сделок. Связанность сделки и ее основания (правовой цели), как в каузальных сделках, либо оторванность сделки от ее основания, как в абстрактных сделках, сами по себе не содержат причин для их отдельного рассмотрения и выделения каких-либо закономерностей именно в связи с отнесением этих сделок к предмету договора комиссии. Оба вида могут в него входить, если конкретная сделка в рамках данного вида не будет противоречить каким-либо иным выделенным здесь нами критериям.
По способу возникновения юридической силы у двусторонней сделки выделяют консенсуальные и реальные сделки. Консенсуальными являются такие сделки, которые порождают права и обязанности у сторон в момент достижения сторонами соглашения. Последующая передача вещи или совершение иного действия осуществляются с целью их исполнения. В противоположность этому для заключения реальной сделки одного соглашения сторон недостаточно. Помимо соглашения сторон в юридическом составе, влекущем возникновение обязательства, должна присутствовать передача вещи или иное действие как самостоятельный юридический факт. По нашему мнению, подразделение сделок на реальные и консенсуальные по способу их заключения и требующемуся для этого юридическому составу не дает возможности оценить обоснованность включения их в предмет комиссионного поручения. Классический пример консенсуальной сделки - купля-продажа является самым распространенным предметом договора комиссии. Вместе с тем наряду со сделкой купли-продажи комиссионеру может поручаться страхование находящегося у комиссионера товара, т.е. по общему правилу реальная сделка (п. 1 ст. 957 ГК РФ). Согласно п. 3 ст. 998 ГК РФ комиссионер, не застраховавший находящееся у него имущество комитента, отвечает за это лишь в случаях, когда комитент предписал ему застраховать имущество за счет комитента либо страхование этого имущества комиссионером предусмотрено договором комиссии или обычаями делового оборота. Комиссионер страхует именно имущество, причем то, которое ему не принадлежит, и делает это за счет комитента.
В качестве особой разновидности сделок иногда выделяют так называемые фидуциарные сделки. В таких сделках личность либо кредитора, либо должника, а чаще любого из них, имеет для другой стороны большое значение. Подобные сделки не могут являться предметом договора комиссии. Помимо противоречия природе комиссионного договора защищаемое нами невключение этих сделок в потенциальный предмет комиссионного поручения основано также на положениях закона о переходе прав кредитора к другому лицу. В силу ст. 383 ГК РФ переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора, не допускается. Следовательно, если комиссионер заключит такой договор за счет комитента, то он не сможет уступить комитенту свои права к третьему лицу в случае неисполнения сделки последним. Таким образом, нормы о договоре комиссии вступят в конфликт с общими положениями о замене лиц в обязательстве, а это признак ошибочности отнесения фидуциарных сделок к предмету договора комиссии. В частности, по договору комиссии нельзя обязать комиссионера заключить с третьим лицом договор поручения, в том числе и в силу доверительного характера отношений сторон в этом договоре. Равным образом не могут входить в предмет комиссионного поручения те сделки, которые имеют неразрывную связь с личностью должника, где комиссионер является должником. Иначе правила закона об обязанности комитента освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьими лицами (абз. 4 ст. 1000 ГК РФ), не будут работать, поскольку комитент не вправе исполнять за комиссионера его обязательства. Примером последнего рода сделок может служить гипотетический авторский договор заказа, где на стороне автора выступает "комиссионер" другого лица.
По классификации, традиционно проводимой в законе и научной литературе, сделка, - а нас интересуют в первую очередь двусторонние сделки, т.е. договоры, - может быть направлена на установление обязательства; она может быть направлена на изменение существующего обязательства (например, соглашение об отсрочке платежа по договору займа, соглашение об изменении пределов поручения, возложенного по договору на данное лицо, и т.д.); наконец, сделка может быть направлена на прекращение существующего обязательства. Для целей настоящей работы такая классификация сделок весьма продуктивна, поскольку в предмет договора комиссии может входить лишь сделка, направленная на установление прав и обязанностей. Комиссионер не может от своего имени совершать какие-либо действия, направленные на изменение либо прекращение уже существующих отношений между комитентом и третьим лицом, с тем, чтобы эти действия комиссионера производили свой эффект, поскольку это противоречит природе обязательства, в котором комиссионер не участвует. Изменять или прекращать свои отношения могут только соответствующие стороны. Аналогичный подход был использован в п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 23 октября 2000 г. N 57 "О некоторых вопросах практики применения статьи 183 Гражданского кодекса Российской Федерации": соглашение, заключенное во изменение или в дополнение основного договора представителем, не имеющим надлежащих полномочий, не может обязывать самого представителя, а признается ничтожным по ст. 168 ГК РФ, поскольку "по своей природе является неотъемлемой частью упомянутого договора и не может существовать и исполняться отдельно от него".
Вывод о том, что под сделками, входящими в предмет комиссионного поручения, законодатель имеет в виду действия, направленные на установление обязательственных отношений, можно сделать из того, что комиссионер должен передать комитенту право требования к своему контрагенту, а это, по российскому праву, в отличие, например, от германского, возможно лишь для обязательственных отношений. В результате совершения комиссионером сделки и исполнения, таким образом, части принятых на себя обязательств должно возникнуть обязательственное правоотношение со всеми присущими ему признаками.
Выделение такого признака сделки, могущей входить в предмет договора комиссии, как направленность на возникновение обязательственных отношений, вызывает необходимость рассмотреть ряд вопросов из общей теории обязательств. Первым в числе таковых является деление обязательств на родовые и видовые. По мнению Г.Ф. Шершеневича, различие между теми и другими основано на том, какими признаками определяется действие, составляющее содержание обязательственного отношения. Если объект обязательства характеризуется признаками, свойственными целой категории действий, то обязательство будет родовым. Если, напротив, объект определяется признаками, присущими только данному действию, то мы будем иметь видовое обязательство. Так, например, продажа дома в известном городе, на определенной улице, под указанным номером полна видовых признаков, приглашение адвоката вести данное дело создает также видовое обязательство. Но обязательство доставить известное количество муки, хотя и определенного сорта, будет родовым, потому что возможен целый ряд таких же действий, способных стать предметом подобных обязательств. Приглашение адвоката вести всевозможные дела известного города является, по той же причине, обязательством родовым. В обязательствах родовых, когда действие состоит в передаче вещи, последняя определяется счетом, весом, объемом.
На наш взгляд, нет препятствий для рассмотрения обязательства комиссионера в качестве родового или видового (по аналогии с тем, как это делал профессор Шершеневич), в зависимости от того, совершение какой сделки поручается комиссионеру. Если на комиссионера возложено приобретение индивидуально-определенной вещи, то можно вести речь об индивидуальном характере обязательства комиссионера. Такой же индивидуальный характер, вероятно, следует признавать за обязательством комиссионера, если ему поручается приобрести вещи, определенные родовыми признаками, но у определенного лица. Утрата дееспособности этим лицом или его несостоятельность повлекут за собой невозможность исполнения индивидуального обязательства комиссионера. Родовой же характер его обязательство приобретает в тех случаях, когда порученная комиссионеру сделка обладает признаками целой категории сделок, - например купля-продажа муки на вес и пр.
Практическое значение рассмотрения поручаемых комиссионеру сделок под таким углом зрения ничем не отличается от значения рассмотрения иных действий, входящих в объект того или иного обязательства: невозможность совершения индивидуализированной сделки, т.е. той, в которой известен контрагент, прекращает обязательство комиссионера, в родовом обязательстве невозможность его исполнения сведена к минимуму. Безусловным приоритетом на практике пользуются сделки, направленные на порождение родового обязательства, однако это не означает, что стороны не могут придать будущей сделке комиссионера индивидуальные черты, в частности определив будущего контрагента комиссионера. Понятие индивидуализации сделки носит достаточно отвлеченный характер, так как сделка есть понятие умозрительное, не имеющее материального содержания. Поскольку индивидуализация сделки происходит до ее совершения, никогда нельзя описать все аспекты, при которых в реальности сделка будет совершена. Тем не менее, применение к сделкам категорий, выработанных для обязательств по передаче вещей, может представлять определенный интерес, поскольку и действия комиссионера по совершению сделок, и действия продавца по передаче вещей берутся в одной плоскости, как объект обязательства.
Как следует из определения договора комиссии в действующем законодательстве (п. 1 ст. 990 ГК РФ), комиссионеру может быть поручено совершение одной или нескольких сделок. В последнем случае, когда обязательство комиссионера состоит в совершении нескольких сделок и они носят между собой взаимосвязанный характер, может получить определенную остроту проблема делимых и неделимых обязательств. Т.Ф. Шершеневич писал по этому поводу: "Действие, составляющее содержание обязательства, может быть признано делимым, когда оно может быть выполнено по частям, когда оно допускает разделение его без нарушения сущности, так что каждая часть действия имеет то же содержание, как и целое, и отличается от последнего только количественно. Действие, не допускающее такого разложения на части, признается неделимым. Соответственно тому и обязательства, по способности к делению их объекта, различаются как делимые и неделимые. Например, обязательство по займу, вообще по платежу известной суммы денег или обязательство по поставке муки должны быть признаны делимыми, потому что плата части денег, доставка пуда муки составляют по существу такие же действия, как платеж и доставка целого. Напротив, неделимо обязательство выстроить дом, и потому укладка фундамента не будет частью всего, так как она не однородна с оставшейся работой, или неделимо, например, обязательство перевезти груз из Петербурга в Казань, потому что оставление его на половине дороги, в Москве, рассматривается, по цели договора, не как исполнение в части, а как совершенное неисполнение".
В одних случаях для комитента может представлять интерес лишь совершение комиссионером всех без исключения сделок, например по закупке у одного контрагента трех различных технологий, которые могут быть использованы комитентом для его целей лишь совместно, а покупка лишь одной из них лишена какого-либо смысла для комитента. Подобное обязательство комиссионера мы можем признавать неделимым, и предмет договора комиссии приобретает иной качественный уровень, нежели простая совокупность ряда сделок. По общему же правилу при поручении комиссионеру нескольких сделок каждая из них носит самостоятельный характер независимо от ее взаимосвязи с другими сделками из числа порученных, а значит, обязательство комиссионера делимо и может исполняться по частям.
Установив, что в предмет договора комиссии могут входить только двусторонние либо многосторонние сделки (договоры), носящие возмездный характер и направленные на установление обязательственных отношений, приступим к рассмотрению мнений, существующих в литературе в отношении конкретных видов сделок, поручаемых комиссионеру. В соответствии с высказанными подходами можно условно объединить авторов в две группы.
Первая группа авторов включает в предмет комиссионного поручения совершение только одного вида сделок, а именно - договора купли-продажи. Одним из представителей этого направления является В.А. Краснокутский: "Комиссионные отношения появились из добавочных соглашений по купле-продаже, носят черты этого происхождения и в своем существе должны быть толкуемы как построенные в расчете на эту сделку". Только из связи комиссии с куплей-продажей можно объяснить то правило, что основной "предмет" комиссии - товар, как присланный для продажи комиссионеру, так и приобретенный им для комитента, всегда остается собственностью последнего. Уже тот факт, что по закону предмет комиссии (в одном из своих значений) совпадает с предметом купли-продажи (вещь, товар), служит весомым аргументом в защиту позиции В.А. Краснокутского: "...выражаясь юридически и формально, приходится сказать, что договор комиссии выделяется из групп, сходных с ним вполне определенным содержанием - именно выполняемая, во исполнение комиссии, сделка стоит в тесной связи с куплей-продажей и представляет поручение купить или продать какие-либо вещи".
А. Шахназаров в 1926 г. писал, что "много разногласий в теории и законодательной практике Запада вызывает вопрос о сфере применения комиссионных поручений. Должна ли она быть ограничена куплей-продажей (в том числе поставкой) имущества, или же предметом договора комиссии могут быть всякие не запрещенные законом сделки, как-то: страхование чужого имущества, экспедиция, инкассовые поручения и т.п.? Швейцарский закон ограничивает комиссионные операции лишь куплей-продажей имущества.
Украинский закон избрал второй, ошибочный, на наш взгляд, путь. По тому же пути идет проект Комиссии законодательных предположений (КЗП) при СНК СССР. Стихия комиссионной деятельности - покупка и продажа по поручению комитента. Об этом косвенно свидетельствуют даже те законодательства, которые значительно расширяют сферу применения комиссионных отношений. За исключением лишь одной статьи, трактующей о предмете договора, все остальные постановления их изложены так, как если бы речь шла только о поручении купить или продать... Против расширения сферы действия комиссионного договора говорят и другие соображения... Инкассовые поручения кредитным учреждениям производятся последними по правилам, имеющим чрезвычайно автоматический характер; едва ли мы были бы не правы, сравнив инкассовые поручения с почтовой операцией, известной под именем "наложение платежа". Автоматичность эта слишком не мирится с фигурой комиссионера, призванного действовать с предусмотрительностью заботливого хозяина... Без особых доказательств должно быть ясно, что еще менее пригодны служить предметом комиссионного поручения другие "не запрещенные законом сделки", как-то: подряд, аренда, заем и т.п.".
О.С. Иоффе отмечал, что чаще всего комиссионная сделка направлена либо на реализацию вещей комитента, либо на приобретение для него соответствующего имущества. Никаких оснований для своих выводов Иоффе не приводил, поэтому его замечание предстает скорее как практическое наблюдение, чем вывод, ставший следствием научного анализа.
Е.А. Суханов подчеркивает, что с помощью договора комиссии "осуществляются сделки по возмездной реализации имущества, не принадлежащего отчуждателю. Иначе говоря, он оформляет отношения торгового посредничества". Как видим, Е.А. Суханов также ограничивается практическим наблюдением, что обычно комиссионеру поручаются сделки купли-продажи.
В ряде континентальных стран Европы этот взгляд получил закрепление на уровне закона. Согласно ст. 765 ГК Польской Республики по комиссионному договору принимающее поручение лицо (комиссионер) обязуется за вознаграждение (провизию) продавать или покупать движимые вещи "в сфере деятельности своего предприятия" от своего имени, но за счет дающего поручение лица (комитента). Артикул 425 швейцарского закона об обязательствах похожим образом ограничивает предмет поручения покупкой или продажей движимых вещей или ценных бумаг (Einkauf oder Verkauf von beweglichen Sachen oder Wertpapieren). Приведенные формулировки законов подтверждают наличие методологической основы под мнениями, которые были нами условно помещены в отдельную группу.
Наряду с этим существует и менее строгий взгляд, который также насчитывает немалое число сторонников и, по нашему мнению, больше соответствует подходу современного российского законодателя.
Г.Ф. Шершеневич указывал, что на комиссионера возлагается заключение торговых сделок, представляющих интерес для комитента. Чаще всего это поручение продать или купить, а также отправить товары. Результат этих сделок составляет всецело выгоду или убыток комитента. У него же встречаем: "Банки принимают комиссионные поручения по покупке-продаже ценных бумаг, по оплате денежных документов, по взысканию по векселям (инкассо), по переводу денег из одного места в другое".
По данным, приводимым П.П. Цитовичем, "по характеру поручений комиссионеры различаются: одни занимаются покупкою товаров (или ценных бумаг), другие - продажею, третьи - страхованием, исполнением поручений по инкассо и т.д. Важнее других комиссионер по покупкам и комиссионер по продажам".
В работе известного специалиста по торговому праву А.Г. Гусакова мы встречаем следующие рассуждения: "Предметом договора комиссии может быть заключение всякого рода сделок, для исполнения которых не требуется непосредственного участия комитента. Таким образом, сделка получает значение комиссионной не от предмета, а от способа исполнения поручения; коль скоро во исполнение поручения заключается сделка с третьим лицом от имени комиссионера, но за счет комитента, - она становится комиссионной. Главнейшим объектом комиссионного поручения является покупка и продажа... Кроме того, на комиссионных началах совершается перевод денег, получение и производство платежей, страхование".
Как отмечали авторы комментария к этой статье проекта, "предметом комиссии могут быть всякого рода сделки, встречающиеся в общежитии, если только они могут быть заключены на комиссионном начале, т.е. если исполнение сделки не требует непосредственного участия лица, давшего поручение. Таким образом, сделка получает свойство комиссионной в зависимости не от предмета, а от способа исполнения поручения: коль скоро договор с третьим лицом заключен от имени комиссионера, но за счет лица, давшего поручение, то она комиссионная, независимо от того, что составляет предмет ее. Ввиду сказанного ясно, что перечислить все сделки, могущие быть предметом комиссионных поручений, не представляется возможным и нужным: достаточно лишь указать на главнейшие виды комиссионных сделок. Чаще всего предметом комиссионных поручений бывают покупка и продажа товаров, но нередко на комиссионном начале совершаются отправление товаров, или так называемые экспедиционные сделки. В некоторых иностранных законодательствах правила, относящиеся к сделкам этого последнего рода, составляют особые, самостоятельные отделы. Ввиду того, что экспедиционные сделки, по характеру возникающих между участвующими в них лицами отношений, тождественны со всеми другими комиссионными сделками... признано за лучшее не выделять экспедиционных сделок из общей массы сделок комиссионных, а придать правилам о договоре комиссии такую редакцию, чтобы они могли быть применяемы и к сделкам по поручению (по нашему мнению, следует читать "получению". - А.Е.) и отправке товаров".
Форма договора комиссии
С ним связана, прежде всего, проблема доказывания того, является ли договор заключенным, а также доказывания его содержания.
Большинство авторов указывают, что договор комиссии обязательно должен быть совершен в письменной форме. Объяснения предлагаются разнообразные. Так, отмечается, что при наличии письменного договора финансовым органам легче осуществлять контроль над комиссионной деятельностью, достигается эффективное планирование, стабильность и определенность в отношениях между сторонами договора комиссии. Касательно договора комиссии, заключаемого комиссионными магазинами с гражданами указывалось, что договор в письменной форме (квитанция о приемке вещи на комиссию) призван защитить права граждан, сдающих вещи па комиссию, а также обеспечить надлежащий учет и контроль за движением товара в комиссионных магазинах. Однако имеется и другая позиция по этому вопросу. Так, дореволюционное российское законодательство позволяло заключать договор комиссии «в форме акта, или в форме молчания, или в форме действий сторон», посредством «простого принятия фактуры или коносамента», которые служили доказательством того, что «лицо является препоручителем в договоре комиссии». Исследователи указывали, что «письменный акт не является существенной принадлежностью комиссии», если только стороны не поставили в зависимость от этого заключение договора.
Действующее гражданское законодательство РФ в отношении формы договора комиссии не предусматривает каких-либо специальных требований и условий. Поэтому для решения вопроса о том, в какой форме должны выразить свою волю потенциальные комитент и комиссионер, необходимо в соответствии со ст. 434 ГК РФ обращаться к общим положениям о форме сделок (статьи 158-163 ГК РФ), Следовательно, договоры комиссии могут совершаться в устной форме, путем совершения конклюдентных действий, в простой письменной форме, в нотариальной форме, и даже путем молчаливого согласия (п. 3 ст. 158 ГК РФ).
В письменной форме должны совершаться, во-первых, договоры комиссии с участием юридического лица в качестве стороны по договору, во-вторых, договоры комиссии между гражданами на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда и, в-третьих, внешнеэкономические договоры комиссии, по которым комиссионер и комитент относятся к разным государствам (являются гражданами, имеют место жительства, место расположения и т.п.). Следует отметить, что в литературе при рассмотрении вопроса о форме договора комиссии неоднозначно определяется сумма данного договора. По мнению С.Н. Ландкофа, таковой является сумма сделки, совершаемой комиссионером по поручению комитента. Однако с теоретической точки зрения правильнее под суммой договора комиссии понимать размер комиссионного вознаграждения. Только в возмездных сделках можно говорить об их сумме. Поскольку договор комиссии является возмездным, а в качестве «возмещения» выступает комиссионное вознаграждение, следовательно, под суммой договора комиссии следует понимать как раз размер комиссионного вознаграждения. Тем не менее, и первая позиция не лишена смысла. Чем больше сумма сделки, которую комитент поручает совершить комиссионеру, тем выше заинтересованность комитента в том, чтобы комиссионер надлежащим образом и в соответствии с его указаниями выполнил поручение, и тем больше будут потери комитента в случае ненадлежащего исполнения или неисполнения комиссионером комиссионного поручения. С другой стороны комиссионер также заинтересован вовремя и в полном размере получить комиссионное вознаграждение. При этом не всегда сумма сделки, поручаемой комиссионеру, и его вознаграждение прямо пропорциональны друг другу.
Соответственно, не всегда размер вознаграждения комиссионера может служить показателем величины суммы совершаемых по поручению комитента сделок, а установление зависимости между вознаграждением и формой договора – гарантией соблюдения прав сторон договора комиссии. Однако в силу вышеизложенных причин, предпочтение следует отдать мнению, согласно которому при определении формы договора комиссии под его суммой следует понимать размер комиссионного вознаграждения.
Обязательная нотариальная форма предусматривалась для договора комиссии только в период НЭПа до урегулирования комиссионных отношений Гражданским кодексом 1922 года. В настоящее время стороны по своему соглашению могут засвидетельствовать данный договор.
Единственным последствием нарушения письменной формы договора комиссии в соответствии с п. 1 ст. 162 ГК РФ является невозможность ссылаться в подтверждение заключения договора комиссии и его условий на свидетельские показания. Указанное обстоятельство допустимо подтверждать только письменными и иными доказательствами. Однако, если факт существования договора комиссии на практике можно доказать, используя письменные и иные доказательства, то его содержание при отсутствии единого документа установить представляется весьма сложным. В результате возникают сложные споры относительно того, какое именно поручение было дано комиссионеру, на каких условиях он должен был его исполнить, считается ли комиссионер надлежащим образом, исполнившим поручение комитента и т.п. Поэтому исходя из социально-экономических особенностей современного российского хозяйственного оборота, способов и методов осуществления предпринимательской деятельности в условиях отсутствия сформировавшихся торговых обычаев, которыми можно было бы руководствоваться при отсутствии письменного соглашения.
Например, отчетами комиссионера о проделанной работе, доказательствами уплаты комиссионного вознаграждения, товарно-транспортными документами, подтверждающими передачу товарных ценностей комитентом комиссионеру для продажи или наоборот - комиссионером комитенту в качестве передачи исполненного по поручению, перепиской между комитентом и комиссионером, из которой следует, что последнему дано поручение совершать от своего имени, но в экономических интересах комитента сделки и т.п. Целесообразно было бы рекомендовать заключение договоров комиссии в письменной форме, независимо от состава участников данного договора, размера комиссионного вознаграждения и суммы сделки, поручаемой комиссионеру, В противном случае открывается широкое поле для злоупотреблений, как со стороны комиссионеров, так и комитентов. «Придание» договору комиссии более «жесткой» формы - нотариальной в большей степени гарантировало бы соблюдение прав и интересов сторон комиссионного обязательства (проект договора в таком случае предварительно исследовался бы специалистом в области юриспруденции - нотариусом). Однако данный вопрос следует все же оставить на усмотрение сторон, которые в силу общих принципов гражданского права вправе, и обязаны самостоятельно заботиться о том, чтобы их отношения соответствовали их интересам и не нарушали их прав, и соответственно должны самостоятельно решать вопрос о необходимости обращения к помощи квалифицированного юриста при заключении договора комиссии. Кроме этого, нотариус, как и любой другой юрист, не может гарантировать в полной мере соответствие заключенного договора интересам сторон, а также не может гарантировать надлежащего исполнения комиссионного обязательства.
сделок. Теоретически допустимо заключение устного договора комиссии, предусматривающего совершение комиссионером письменных сделок и наоборот. На практике такая ситуация возможна, если стороны в устной форме или в своей переписке согласуют Друг с другом все необходимые для совершения комиссионером письменной сделки условия. Существующее положение о соотношении формы договора комиссии и формы, совершаемых комиссионером сделок следует признать оправданным, поскольку связь договора комиссии и совершаемых по этому договору комиссионером сделок, как уже отмечалось, не является столь тесной. Установление жесткой зависимости форм этих сделок друг от друга вряд ли приведет к каким-либо значительным позитивным последствиям как в правовом, так и в экономическом смысле. Однако данную позицию поддерживают не все. Так, в настоящий момент в Государственной Думе РФ находятся два почти аналогичных по содержанию проекта Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Гражданский кодекс РФ» (внесены Псковским областным собранием депутатов и Законодательным Собранием народных депутатов Еврейской автономной области), где предусматривается необходимость заключения в нотариальной форме договоров поручения, комиссии и агентирования, если они в качестве своего предмета предусматривают совершение сделок, для которых законом требуется нотариальная форма. Намерение авторов проекта является достаточно ясным. Предполагается, что в этом случае появится, как уже отмечалось, дополнительная гарантия имущественных прав обеих сторон договора комиссии. Однако, по причинам, изложенным ранее, установление такой строгой формы для договора комиссии, а также зависимости формы этого договора от формы поручаемых комиссионеру сделок представляется неоправданным.
3. В соответствии со ст.164 ГК РФ ряд сделок (с землей и другим недвижимым имуществом) подлежат государственной регистрации, с момента осуществления которой соответствующие договоры согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ считаются заключенными, если иное не установлено законом. Л в случаях, предусмотренных законом, нарушение требования о государственной регистрации сделки влечет ее ничтожность (п. 1 ст. 165 ГК РФ). Поскольку комиссионеру может быть поручено совершение сделок с недвижимым имуществом, возникает вопрос о необходимости государственной регистрации самого договора комиссии, по которому комиссионеру поручается совершение сделок с недвижимостью.
Государственная регистрация - обязанность публично-правового характера перед государством. Согласно ст. 164 ГК РФ и пункта 1 ст. 4 Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», государственная регистрация осуществляется только в отношении сделок с землей и недвижимостью, т.е. сделок, предметом которых является подобное имущество, и только в случаях, предусмотренных законом. Предметом же договора комиссии, как было установлено ранее, выступают услуги комиссионера по совершению сделок. Даже если совершение этих сделок связано с какими-либо операциями с недвижимым имуществом, последнее, как указывалось ранее, будет являться предметом совершаемых комиссионером сделок, а не предметом договора комиссии. Государственная регистрация должна быть осуществлена в отношении сделок, совершаемых комиссионером. Сам же договор комиссии не относится к сделкам с недвижимостью. Поскольку законом прямо не предусмотрены случаи государственной регистрации договора комиссии, следовательно, он в такой регистрации не нуждается.
Особенности договора комиссии
— комиссионер заключает договора с третьими лицами от своего имени, при этом именно он приобретает права и становится обязанным по сделке, совершенной с третьим лицом, даже если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. Это означает, что при заключении сделок с третьими лицами комиссионер не обязан указывать ни в договоре, ни в каких либо других документах (накладных, актах о выполненных работах, счетах-фактурах и т. п.), что он действует по поручению комитента;
— договор комиссии направлен на предоставление комиссионером только одного вида услуг — совершение сделок (заключение договоров в соответствии с указаниями комитента), то есть указанный договор не предполагает выполнение комиссионером иных действий — юридических или фактических, в частности, оказания комитенту каких-либо других возмездных услуг. Если комиссионер по договору комиссии все же оказывает комитенту возмездные услуги, не связанные с заключением договоров (например, доставляет комиссионный товар собственным транспортом, не вступая в отношения с третьими лицами), то такой договор является смешанным, то есть содержит элементы различных договоров;
— комиссионер совершает сделки за счет комитента, то есть комитент обязан возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение поручения суммы, за исключением расходов на хранение. При этом следует учитывать, что затраты, понесенные комиссионером в связи с осуществлением его предпринимательской деятельности, комитентом не возмещаются. Комитент компенсирует лишь собственные затраты, оплаченные комиссионером;
— по договору комиссии комиссионер оказывает услуги комитенту за вознаграждение.
Отличия агентского договора от договора комиссии
Статьей 990 Гражданского Кодекса РФ установлено, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становиться обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки Статья 971 Гражданского Кодекса РФ определяет договор поручения следующим образом, а именно, по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
Кратко описать агентский договор можно следующим образом:
1. Агент совершает юридические и иные действия.
2. Агент может совершать действия от своего имени, но за счет принципала.
3. Агентский договор всегда возмездный.
4. Права и обязанности по совершенной агентом сделке могут возникать непосредственно у принципала.
5. Агент может действовать без доверенности.
6. возможно заключение субагентского договора. Субагент в случае передоверия вправе заключить договоры от имени принципала.
7. Допускается одностороннее расторжение договора, заключенного без указания срока действия. Отказ агента от исполнения договора, заключенного с указанием срока действия не допускается.
Договор комиссии:
1. Комиссионер совершает только сделки.
2. Комиссионер всегда действует от своего имени.
3. договор комиссии возмездный.
4. Права и обязанности по сделкам с третьими лицами комиссионер приобретает сам.
5. Комиссионер действует без доверенности и от своего имени.
6. Субкомиссионер не вправе заключать договоры от имени комитента.
7. Комитент вправе отказаться от исполнения договора в одностороннем порядке. Договор может быть, расторгнут и при отказе комиссионера от исполнения договора.
Договор поручения:
1. Поверенный может совершать только юридические действия.
2. поверенный действует всегда от имени и за счет доверителя.
3. Безвозмездный.
4. Права и обязанности возникают у доверителя.
5. Доверитель выдает поверенному доверенность.
6. Поверенный обязан совершить поручение лично.
7. От исполнения могут отказаться как поверенный, так и доверитель.
Налогообложение договор комиссии
Налог на добавленную стоимость
Получение от комитента товара на реализацию не влияет на обязательства комиссионера по НДС, поскольку такой товар остается в собственности комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ).
При реализации товара, принадлежащего комитенту, комиссионер не уплачивает НДС, так как плательщиком налога по этой операции является комитент (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 156 НК РФ). При этом счета-фактуры комиссионер оформляет в следующем порядке (п. п. 3, 11, 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость).
1. Выставляет счет-фактуру покупателю от своего имени. При этом:
- документу присваивается соответствующий порядковый номер;
- счет-фактура составляется в двух экземплярах – один передается покупателю, а второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур;
- в книге продаж счет-фактура не регистрируется.
2. Передает комитенту информацию о показателях выставленного покупателю счета-фактуры.
3. Хранит счет-фактуру, полученный от комитента, в журнале учета полученных счетов-фактур, не регистрируя его в книге покупок.
Имущество, приобретенное за счет комитента, является собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому права на вычет НДС, уплаченного при приобретении товара, у комиссионера нет. При приобретении имущества для комитента комиссионер выполняет следующие действия (п. п. 3, 11 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость).
Сумма вознаграждения, полученного комиссионером за свои услуги, облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 156 НК РФ). Если договором комиссии не предусмотрена предоплата, то обязанность по начислению НДС у комиссионера возникает после оказания услуг, т.е. на дату подписания отчета (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, ст. 999 ГК РФ).
Комиссионер не должен уплачивать НДС с компенсации, полученной в счет возмещения расходов, так как соответствующие суммы не формируют стоимость оказываемых им услуг (п. 1 ст. 156 НК РФ).
Вещи, которые комитент передает комиссионеру, остаются в собственности комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому при передаче комитентом товара комиссионеру реализации не происходит и, значит, отсутствует объект налогообложения по НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Собственником товара, который продает комиссионер, является комитент (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому НДС по операции, связанной с реализацией товара, должен уплачивать именно комитент (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Если договором не предусмотрена предоплата, то налоговая база определяется на дату отгрузки товара комиссионером в адрес покупателя (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).
При реализации комиссионером имущества комитента последний должен выставить комиссионеру счет-фактуру. В этом счете-фактуре отражаются показатели счета-фактуры, выставленного комиссионером покупателю (п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость).
Сумма, полученная от продажи продукции, товаров или иного имущества через комиссионера (за вычетом НДС), является для комитента выручкой от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).
Налог на прибыль
Стоимость полученных от комитента товаров не увеличивает базу по налогу на прибыль у комиссионера (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Суммы, поступившие комиссионеру от покупателей товаров, в его доходы не включаются (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Расходы на приобретение имущества в интересах комитента комиссионер в целях налогообложения не учитывает (п. 9 ст. 270 НК РФ). При этом к доходам комиссионера не относятся деньги и другое имущество, которые поступили ему от комитента для исполнения комиссионного поручения (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Сумма вознаграждения является для комиссионера выручкой от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ).
Суммы, поступившие к комиссионеру в счет возмещения затрат, не включаются в доходы в целях налогообложения прибыли (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
На дату передачи товаров комиссионеру выручку от реализации комитент не определяет (п. 1 ст. 39, абз. 5 ст. 316 НК РФ).
При этом сумма дохода от реализации покупных товаров и иного имущества, не являющегося продукцией комитента, уменьшается на стоимость их приобретения (на остаточную стоимость – при реализации амортизируемого имущества) и сумму затрат, связанных с реализацией, включая комиссионное вознаграждение и возмещаемые комиссионеру расходы (пп. 1, 2, 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). При этом расходы на производство и реализацию продукции комитента, применяющего метод начисления, признаются с учетом положений ст. ст. 318, 319 НК РФ.
Если операция по реализации оказалась убыточной, то убыток учитывается в целях налогообложения единовременно (в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации, – при реализации амортизируемого имущества) (п. п. 2, 3 ст. 268 НК РФ).
Если комитент применяет метод начисления, то моментом получения дохода признается дата реализации, указанная в извещении или в отчете комиссионера (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Упрощенная система налогообложения
Суммы, поступившие комиссионеру от покупателей товаров, в его доходы не включаются (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Комиссионер, который применяет УСН, должен предъявлять покупателям товара сумму НДС и указывать ее в выставляемых счетах-фактурах (если комитент – плательщик НДС) (Письма Минфина России от 05.05.2005 N 03-04-11/98, от 22.03.2005 N 03-04-14/03, УФНС России по г. Москве от 08.05.2007 N 19-11/042197, Постановление ФАС Поволжского округа от 19.06.2007 N А55-16825/06).
Деньги и другое имущество, которые поступили комиссионеру от комитента для приобретения товара, не являются доходом комиссионера (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Планирование налоговых последствий
При планировании налоговых последствий следует учесть особенности налогообложения по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.
Срок договора комиссии
а) срок действия договора комиссии;
б) срок выполнения комиссионером поручения комитента;
в) срок передачи комиссионером всего исполненного (полученного по сделкам с третьими лицами) комитенту;
г) срок выплаты комиссионного вознаграждения;
д) срок направления комиссионером отчета комитенту и срок утверждения отчета комитентом.
Общим свойством всех перечисленных сроков, является то, что они не относятся к существенным условиям договора комиссии. Стороны самостоятельно решают, какие из них следует отразить в договоре, какой порядок их исчисления установить, и какую ответственность предусмотреть за их нарушение. Тем не менее, каждый из перечисленных сроков имеет определенное значение для надлежащего исполнения договора комиссии.
Срок действия договора комиссии представляет собой период времени, в течение которого договор комиссии является обязательным для исполнения. Поскольку каких- либо специальных правил о сроке действия договора комиссии и порядке его исчисления законодательством не предусмотрено, следовательно, при решении данного вопроса необходимо руководствоваться общими положениями о действии договора, предусмотренными ст. 425 ГК РФ, а также общими положениями о сроках в гражданском праве (глава 11 ГК РФ).
Пунктом 2 ст. 990 ГК РФ, предусмотрено, что договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия. В зависимости от этого законом установлены различные условия прекращения договора в одностороннем порядке. Так, согласно п. 1, 2 ст. 1003 ГК РФ, в случае, если срок действия договора комиссии не указан, комитент, желающий отказаться от его исполнения, обязан предварительно уведомить об отказе комиссионера не позднее чем за 30 дней, если более продолжительный срок не установлен договором. Комиссионер в соответствии с п. 1 ст. 1004 ГК РФ вправе отказаться от исполнения только договора комиссии, заключенного без указания срока действия.
Срок выполнения комиссионного поручения, как и срок действия договора комиссии, может быть указан в договоре, а может отсутствовать, что не порочит самого договора. Основное его предназначение - стимулирование деятельности комиссионера. В течение указанного срока последний обязан полностью выполнить поручение комитента — осуществить действия по совершению соответствующих сделок, входящих в предмет договора комиссии, и передать исполненное комитенту.
Рассматривая соотношение данного срока со сроком действия договора комиссии, следует отметить, что в случае, если по договору комитент выдает комиссионеру только одно комиссионное поручение, например, совершить одну сделку по приобретению товара, то данные сроки могут совпадать по времени. Но, как правило, срок действия договора превышает срок выполнения комиссионного поручения, поскольку первый охватывает, в том числе, и срок выполнения комитентом своих обязанностей по договору комиссии, предусмотренных ст. 1000 ГК РФ. Если же в рамках одного договора предполагается несколько комиссионных поручений, то соответственно срок его действия и срок исполнения каждого из поручений различаются.
Срок выполнения комиссионного поручения в соответствии с п. 1 ст. 314 ГК РФ может быть установлен двояким образом - посредством определения точной даты или периода, в течение которого комиссионер обязан исполнить поручение. В случае, когда в рамках договора комиссии осуществляются операции с товарами комитента, имеющими ограниченный срок годности (скоропортящимися товарами — продуктами питания, лекарственными средствами, средствами бытовой химии и т.п.), срок исполнения поручения о продаже подобного товара должен быть короче или равен сроку годности данного товара. Если же стороны в договоре комиссии установят срок исполнения поручения, превышающий срок годности, то в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения договора комиссии вследствие истечения этого срока и соответственно невозможности продажи вверенного товара, ответственность комиссионера за ненадлежащее исполнение или ненадлежащее исполнение поручения в соответствии с п. 1 ст. 404 ГК РФ должна быть уменьшена, так как обе стороны, заключив подобный договор, должны нести риск невозможности исполнения поручения. Вина как комиссионера, так как комитента в данной ситуации выступает в форме грубой неосторожности - зная об ограниченном сроке годности товара, они заключили договор комиссии с более длительным сроком исполнения поручения по реализации данного товара.
При нарушении комиссионером срока выполнения поручения, комитент не приобретает права отказаться от принятия исполнения. Он по общему правилу обязан принять просроченное исполнение, если только он вследствие просрочки не утратил к нему интерес (п. 2 ст., 405 ГК РФ). В последнем случае комитент вправе отказаться от принятия исполнения и требовать возмещения убытков. Общее последствие просрочки исполнения комиссионного обязательства закреплено в п. 1 ст. 405 ГК РФ, в соответствии с которым комиссионер обязан возместить комитенту убытки, причиненные просрочкой. Кроме того, на комиссионера возлагается ответственность за случайно наступившую во время просрочки невозможность исполнения комиссионного поручения.
Несмотря на то, что срок исполнения комиссионного поручения не относится к существенным условиям договора комиссии, в литературе встречается рекомендация о необходимости включения данного срока в любой договор комиссии с установлением соответствующей ответственности за его нарушение.
Действительно, подобные меры придадут комиссионным отношениям большую определенность и стабильность. В течение данного срока комиссионер для исполнения поручения комитента вынужден более оперативно и эффективно действовать под страхом предусмотренной договором ответственности. Однако в силу принципа свободы договора предпочтительнее оставить вопрос о включении в договор данного срока и установлении ответственности за его нарушение на усмотрение сторон.
Срок передачи комиссионером исполненного по договору комиссии, как правило, поглощается сроком выполнения комиссионного поручения и отдельно не выделяется, поскольку передача исполненного комитенту является частью исполнения поручения. Так происходит, например, в случае, когда комиссионер выполняет единичное поручение комитента. Однако если договор комиссии носит длящийся характер, либо поручение комитента по такому договору охватывает совершение комиссионером нескольких сделок, либо комитент выдает комиссионеру несколько поручений в рамках одного договора, и, соответственно, передача исполненного комиссионером комитенту происходит периодически, выделение в договоре комиссии срока передачи исполненного приобретает большое значение. Это связано, прежде всего, с осуществлением комитентом планирования своей хозяйственной деятельности, в которой используются результаты деятельности комиссионера (например, приобретенное посредством комиссионера сырье, оборудование, либо полученные денежные средства от реализации с его помощью продукции). Поэтому при длящихся комиссионных отношениях комитент, как правило, настаивает в установлении сроков или графика передачи исполненного по договору комиссии. В этом, как правило, заинтересован и комиссионер, которому также необходимо планировать свою деятельность, связанную с отгрузкой и оплатой товаров в рамках договоров поставки, заключенных во исполнение договора комиссии, осуществлением приемки данных товаров по количеству и качеству, предъявлением грузов к перевозке для доставки их к комитенту и т.п. Комиссионер в пределах установленных сроков передачи исполненного вправе требовать от комитента осуществления необходимых для получения исполненного действий. В случае их несовершения, комитент допускает просрочку (просрочку кредитора), которая в силу п. 3 ст. 405 и п. 2 ст. 406 ГК РФ освобождает комиссионера от ответственности за просрочку передачи исполненного и дает ему право требовать от комитента возмещения причиненных просрочкой убытков.
Последствия нарушения комиссионером срока передачи исполненного аналогичны последствиям просрочки исполнения комиссионного поручения в целом. Следует лишь отметить, что в случае просрочки комиссионером передачи (перечисления) комитенту вырученных от продажи комиссионного имущества денежных средств, комиссионер будет нести ответственность, предусмотренную ст. 395 ГК РФ, за пользование денежными средствами комитента. Если же по вине комиссионера была допущена просрочка в передаче имущества комитенту, и это имущество погибло, то комиссионер также несет риск случайной гибели этого имущества.
В четком установлении срока выплаты комиссионного вознаграждении заинтересован, прежде всего, комиссионер, поскольку именно в целях получения вознаграждения он вступает в комиссионные отношения. Кроме этого, с момента истечения данного срока начисляются проценты за нарушение денежного обязательства по выплате комиссионного вознаграждения, предусмотренные ст. 395 ГК РФ.
Срок выплаты вознаграждения, как и срок исполнения комиссионного поручения, может определяться в договоре либо путем указания на точную дату, либо путем определения периода времени, в течение которого вознаграждение должно быть выплачено. Первый способ встречается на практике весьма редко и не представляет каких-либо трудностей для применения. Более распространенным является второй способ. В этом случае в сроке выплаты комиссионного вознаграждения необходимо выделять два элемента: во-первых, момент, начиная с которого отсчитывается период времени для выплаты, и, во-вторых, непосредственно сам срок - промежуток времени. Абзацем 2 п.1 ст. 991 ГК РФ установлено общее правило, позволяющее определить срок выплаты комиссионного вознаграждения. Согласно этому правилу, если иной порядок не предусмотрен договором, то вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии. Более точно следует говорить, что вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии комиссионером. Для первого способа определения срока выплаты вышеуказанное правило означает, что дата выплаты в договоре должна устанавливаться после даты окончания срока выполнения договора комиссии комиссионером. При использовании второго варианта начало срока выплаты вознаграждения либо совпадает с моментом выполнения договора комиссии, либо может указываться после этого момента. Момент начала отсчета срока может определяться по-разному. В качестве такового может быть выбран, например, момент заключения комиссионером сделки, либо момент получения комитентом исполненного по сделке (товаров, результата работ, денежных средств и т.п.), либо момент представления отчета комиссионером, либо момент утверждения отчета комитентом. Непосредственно сам период выплаты комиссионного вознаграждения устанавливается по усмотрению сторон договора в днях, неделях, месяцах, кварталах и т.п.
Если точный срок выплаты комиссионного вознаграждения не установлен ни первым, ни вторым способом, то применяются положения, предусмотренные пунктом 2 ст. 314 ГК РФ, в соответствии с которыми вознаграждение должно быть выплачено в разумный срок после исполнения договора комиссии. Если оно не выплачено в разумный срок, комитент должен выплатить вознаграждение в семидневный срок со дня предъявления комиссионером требования об уплате.
Все вышеуказанные положения применяются в случае, когда по договору комиссии комиссионер не может воспользоваться правом удержания вознаграждения из сумм, поступивших к нему за счет комитента (ст. 997 ГК РФ). В последнем случае момент уплаты вознаграждения, как правило, совпадает с моментом поступления денежной выручки к комиссионеру, поэтому срок выплаты комиссионного вознаграждения здесь не имеет какого-либо значения.
Срок направления комиссионером отчета комитенту необходим для осуществления комитентом оперативного контроля над деятельностью комиссионера. А в установлении в договоре срока для утверждения отчета заинтересован, как правило, наоборот, комиссионер, так как часто с этим обстоятельством связан момент выплаты комиссионного вознаграждения. В соответствии со ст. 999 ГК РФ отчет должен быть представлен комитенту по исполнении комиссионного поручения, т.е. после совершения комиссионером порученных ему сделок. Таким образом, исходя из смысла вышеуказанной статьи, если комиссионное поручение предусматривает совершение комиссионером нескольких сделок, то комиссионер, если иное не предусмотрено договором, обязан отчитываться не после совершения каждой отдельной сделки, а только после выполнения поручения целиком - совершения всех порученных сделок. Конкретный срок направления отчета после исполнения поручения стороны договора комиссии определяют самостоятельно, применяя способы, изложенные выше. Относительно срока утверждения отчета законодательством не предусмотрено каких-либо ориентиров. На практике он отсчитывается с момента получения комитентом отчета от комиссионера, а его пропуск влечет признание отчета утвержденным.
В завершении главы необходимо еще раз отметить, что предметом договора комиссии являются действия комиссионера по совершению гражданско-правовых сделок, природа которых допускает их совершение на комиссионной основе. Сторонами договора комиссии по общему правилу могут выступать любые физические, юридические лица, а также предприниматели без образования юридического лица. Однако в некоторых случаях к сторонам предъявляются специальные требования. При решении вопроса о форме договора комиссии необходимо руководствоваться общими правилами о форме сделок. Цену договора комиссии составляет вознаграждение комиссионера, уплачиваемое в денежной форме. Иные виды выплат, которые может получать комиссионер по договору, к цене договора не относятся. Форма, размер и порядок исчисления комиссионного вознаграждения устанавливаются по усмотрению сторон. Однако его недопустимо определять в виде разницы между ценой, по которой комиссионер фактически совершил сделку, и ценой, которая была указана комитентом. Договор комиссии может быть как срочным, так и бессрочным. При этом как срок действия договора, так и иные сроки (исполнения комиссионного поручения, передачи комитенту всего исполненного, выплаты вознаграждения, направления и утверждения отчета комиссионера) регулируются законодательством только в самом общем виде.
3. Содержание обязательства, возникающего из договора комиссии. Ответственность сторон комиссионного обязательства. Правовой режим имущества по договору комиссии.
Содержание обязательства, как известно, составляют субъективные права и обязанности его сторон. Обязательство, возникающее из договора комиссии, в этом смысле не является исключением. Поскольку данный договор является двустороннеобязывающим, порождающим корреспондирующие права и обязанности у обеих его сторон, во избежание повторений в данной главе будут рассмотрены только обязанности сторон договора комиссии и ответственность за их нарушение. В заключение речь пойдет о правовом режиме комиссионного имущества.
ГК договор комиссии
1. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
2. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
3. Законом и иными правовыми актами могут быть предусмотрены особенности отдельных видов договора комиссии.
Статья 991. Комиссионное вознаграждение
1. Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.
2. Если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов.
Статья 992. Исполнение комиссионного поручения
Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.
В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Статья 993. Ответственность за неисполнение сделки, заключенной для комитента
1. Комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, заключенной с ним за счет комитента, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности в выборе этого лица либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).
2. В случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан немедленно сообщить об этом комитенту, собрать необходимые доказательства, а также по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования (статьи 382 - 386, 388, 389).
3. Уступка прав комитенту по сделке на основании пункта 2 настоящей статьи допускается независимо от соглашения комиссионера с третьим лицом, запрещающего или ограничивающего такую уступку. Это не освобождает комиссионера от ответственности перед третьим лицом в связи с уступкой права в нарушение соглашения о ее запрете или об ограничении.
Статья 994. Субкомиссия
1. Если иное не предусмотрено договором комиссии, комиссионер вправе в целях исполнения этого договора заключить договор субкомиссии с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом.
По договору субкомиссии комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента.
2. До прекращения договора комиссии комитент не вправе без согласия комиссионера вступать в непосредственные отношения с субкомиссионером, если иное не предусмотрено договором комиссии.
Статья 995. Отступление от указаний комитента
1. Комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если по обстоятельствам дела это необходимо в интересах комитента и комиссионер не мог предварительно запросить комитента либо не получил в разумный срок ответ на свой запрос. Комиссионер обязан уведомить комитента о допущенных отступлениях, как только уведомление стало возможным.
Комиссионеру, действующему в качестве предпринимателя, может быть предоставлено комитентом право отступать от его указаний без предварительного запроса. В этом случае комиссионер обязан в разумный срок уведомить комитента о допущенных отступлениях, если иное не предусмотрено договором комиссии.
2. Комиссионер, продавший имущество по цене ниже согласованной с комитентом, обязан возместить последнему разницу, если не докажет, что у него не было возможности продать имущество по согласованной цене и продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки. В случае, когда комиссионер был обязан предварительно запросить комитента, комиссионер должен также доказать, что он не имел возможности получить предварительно согласие комитента на отступление от его указаний.
3. Если комиссионер купил имущество по цене выше согласованной с комитентом, комитент, не желающий принять такую покупку, обязан заявить об этом комиссионеру в разумный срок по получении от него извещения о заключении сделки с третьим лицом. В противном случае покупка признается принятой комитентом.
Если комиссионер сообщил, что принимает разницу в цене на свой счет, комитент не вправе отказаться от заключенной для него сделки.
Статья 996. Права на вещи, являющиеся предметом комиссии
1. Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
2. Комиссионер вправе в соответствии со статьей 359 настоящего Кодекса удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче комитенту либо лицу, указанному комитентом, в обеспечение своих требований по договору комиссии.
В случае объявления комитента несостоятельным (банкротом) указанное право комиссионера прекращается, а его требования к комитенту в пределах стоимости вещей, которые он удерживал, удовлетворяются в соответствии со статьей 360 настоящего Кодекса наравне с требованиями, обеспеченными залогом.
Статья 997. Удовлетворение требований комиссионера из причитающихся комитенту сумм
Комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 настоящего Кодекса удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Однако кредиторы комитента, пользующиеся в отношении очередности удовлетворения их требований преимуществом перед залогодержателями, не лишаются права на удовлетворение этих требований из удержанных комиссионером сумм.
Статья 998. Ответственность комиссионера за утрату, недостачу или повреждение имущества комитента
1. Комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него имущества комитента.
2. Если при приеме комиссионером имущества, присланного комитентом либо поступившего к комиссионеру для комитента, в этом имуществе окажутся повреждения или недостача, которые могут быть замечены при наружном осмотре, а также в случае причинения кем-либо ущерба имуществу комитента, находящемуся у комиссионера, комиссионер обязан принять меры по охране прав комитента, собрать необходимые доказательства и обо всем без промедления сообщить комитенту.
3. Комиссионер, не застраховавший находящееся у него имущество комитента, отвечает за это лишь в случаях, когда комитент предписал ему застраховать имущество за счет комитента либо страхование этого имущества комиссионером предусмотрено договором комиссии или обычаями делового оборота.
Статья 999. Отчет комиссионера
По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.
Статья 1000. Принятие комитентом исполненного по договору комиссии
Комитент обязан:
принять от комиссионера все исполненное по договору комиссии;
осмотреть имущество, приобретенное для него комиссионером, и известить последнего без промедления об обнаруженных в этом имуществе недостатках;
освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению комиссионного поручения.
Статья 1001. Возмещение расходов на исполнение комиссионного поручения
Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.
Статья 1002. Прекращение договора комиссии
Договор комиссии прекращается вследствие:
отказа комитента от исполнения договора;
отказа комиссионера от исполнения договора в случаях, предусмотренных законом или договором;
смерти комиссионера, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим;
признания индивидуального предпринимателя, являющегося комиссионером, несостоятельным (банкротом).
В случае объявления комиссионера несостоятельным (банкротом) его права и обязанности по сделкам, заключенным им для комитента во исполнение указаний последнего, переходят к комитенту.
Статья 1003. Отмена комиссионного поручения комитентом
1. Комитент вправе в любое время отказаться от исполнения договора комиссии, отменив данное комиссионеру поручение. Комиссионер вправе требовать возмещения убытков, вызванных отменой поручения.
2. В случае, когда договор комиссии заключен без указания срока его действия, комитент должен уведомить комиссионера о прекращении договора не позднее чем за тридцать дней, если более продолжительный срок уведомления не предусмотрен договором.
В этом случае комитент обязан выплатить комиссионеру вознаграждение за сделки, совершенные им до прекращения договора, а также возместить комиссионеру понесенные им до прекращения договора расходы.
3. В случае отмены поручения комитент обязан в срок, установленный договором комиссии, а если такой срок не установлен, незамедлительно распорядиться своим находящимся в ведении комиссионера имуществом. Если комитент не выполнит эту обязанность, комиссионер вправе сдать имущество на хранение за счет комитента либо продать его по возможно более выгодной для комитента цене.
Статья 1004. Отказ комиссионера от исполнения договора комиссии
1. Комиссионер не вправе, если иное не предусмотрено договором комиссии, отказаться от его исполнения, за исключением случая, когда договор заключен без указания срока его действия. В этом случае комиссионер должен уведомить комитента о прекращении договора не позднее чем за тридцать дней, если более продолжительный срок уведомления не предусмотрен договором.
Комиссионер обязан принять меры, необходимые для обеспечения сохранности имущества комитента.
2. Комитент должен распорядиться своим находящимся в ведении комиссионера имуществом в течение пятнадцати дней со дня получения уведомления об отказе комиссионера исполнить поручение, если договором комиссии не установлен иной срок. Если он не выполнит эту обязанность, комиссионер вправе сдать имущество на хранение за счет комитента либо продать его по возможно более выгодной для комитента цене.
3. Если договором комиссии не предусмотрено иное, комиссионер, отказавшийся от исполнения поручения, сохраняет право на комиссионное вознаграждение за сделки, совершенные им до прекращения договора, а также на возмещение понесенных до этого момента расходов.
Содержание договора комиссии
Основную обязанность комиссионера составляет совершение для комитента сделки или сделок купли-продажи в соответствии с данным ему поручением. При этом комиссионер отвечает за действительность, но не за исполнимость сделок, заключенных им с третьими лицами в интересах комитента.
Так, если по требованиям к третьим лицам об оплате полученных ими товаров или об отгрузке товаров комитенту истекла исковая давность, комиссионер будет отвечать перед комитентом за возникшие убытки. Однако он не будет нести ответственности при отказе контрагента исполнить заключенную сделку.
Комиссионер отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом заключенной им действительной сделки только в двух случаях:
• во-первых, при отсутствии необходимой осмотрительности в выборе контрагента по сделке, например при заключении им сделки с юридическим лицом, находящимся в ликвидации или признанным неплатежеспособным (банкротом);
• во-вторых, при наличии в договоре условия о том, что комиссионер за дополнительное вознаграждение принимает на себя специальное ручательство за исполнение заключенной для комитента сделки третьим лицом (делькредере). Тогда комиссионер одновременно становится поручителем и наряду с третьим лицом отвечает перед комиссионером за надлежащее исполнение заключенной сделки.
Однако и при отсутствии оснований для своей ответственности комиссионер должен немедленно сообщить комитенту о неисполнении заключенной сделки третьим лицом, собрать для него необходимые доказательства и по требованию комитента передать ему все права по такой сделке.
Одну из основных обязанностей комитента составляет уплата комиссионеру определенного договором вознаграждения, что прямо вытекает из возмездного характера договора комиссии. Вознаграждение может быть определено в виде разницы или части разницы между назначенной комитентом ценой товара и той более выгодной ценой, по которой комиссионеру удастся продать товар.
При отсутствии в договоре соответствующего условия вознаграждение комиссионеру должно быть уплачено в размере обычно взимаемого при сравнимых обстоятельствах вознаграждения за комиссионные (посреднические) услуги. Следовательно, условие о вознаграждении не относится к числу существенных условий данного договора. При наличии в договоре условия о делькредере комитент, кроме того, обязан уплатить комиссионеру дополнительное вознаграждение.
Комитент обязан также возместить комиссионеру все расходы по исполнению поручения, поскольку оно осуществляется в его интересах и за его счет. Исключение составляют понесенные комиссионером расходы по хранению имущества комитента, ибо комиссионер обязан в минимально возможные сроки сбыть товар комитента либо передать ему приобретенное для него имущество. Однако законом или договором может быть установлена обязанность комитента компенсировать комиссионеру и эти расходы.
Комиссионер сохраняет право на возмещение понесенных им расходов и на получение вознаграждения от комитента и в тех случаях, когда договор комиссии не был исполнен по вине комитента.
Расторжение договора комиссии
• отказа комитента от исполнения договора. При этом комитент вправе в любое время потребовать досрочного расторжения договора комиссии, отменив данное комиссионеру поручение. Комиссионер вправе требовать возмещения убытков, вызванных отменой поручения;
• отказа комиссионера от исполнения договора. Отказ комиссионера, если иное не предусмотрено договором, возможен только в случае, когда договор заключен без указания срока его действия;
• смерти комиссионера, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим;
• признания индивидуального предпринимателя, являющегося комиссионером, несостоятельным (банкротом). В случае объявления комиссионера несостоятельным (банкротом) его права и обязанности по сделкам, заключенным им для комитента во исполнение указаний последнего, переходят к комитенту, происходит досрочное расторжение договора комиссии.
В случаях, когда расторжение договора комиссии происходит вследствие отказа одной из сторон договора, вторая сторона должна быть уведомлена об этом прекращении не менее чем за 30 дней, если иной срок не установлен в тексте самого договора. Кроме того, должен быть решён вопрос с взаиморасчётами сторон и имуществом комитента, находящимся у комиссионера, после досрочного расторжения договора комиссии.