1.3. Проблемы криминализации налоговой преступности

Одним из основных вопросов уголовной политики является вопрос о криминализации деяний. От его конкретного решения зависит определение объема мер государственного принуждения в сфере борьбы с общественно опасными деяниями и привлечение к этой деятельности субъектов уголовной юстиции.

Криминализировать деяние — значит определить в уголовном законе данное деяние в качестве общественно опасного, виновного и наказуемого. В научной литературе криминализация рассматривается как общее понятие, включающее процесс и результат признания определенных видов деяний преступными и уголовно наказуемыми38.

Криминализация и декриминализация (исключение из уголовного закона деяния с признанием его не общественно опасным, не виновным и не наказуемым) являются постоянными понятиями уголовного права и во многом определяют основные направления уголовной политики в стране.

Применительно к налоговой преступности в рамках понятия криминализации можно говорить об отнесении каких-то конкретных

38 Прозу/центов Л. М., Шеслер А. В. Криминология. Общая часть: Учеб. пос. Красноярск, 1997. С. 244.

налоговых правонарушений к преступлениям, определении видов Іалогов, уклонение от уплаты которых рассматривается как преступление и т. д. Важным является закрепление в законе видов деятельности, в которой предусматривается применение норм уголовной ответственности за уклонение от уплаты налога. Не менее важно определить, на каком этапе процесса исчисления и уплаты налога преступление можно считать оконченным, а на каком — только приготовлением к его совершению и т. д. Есть еще ряд проблем правового, процессуального и криминалистического характера, напрямую зависящих от проводимой законодателем криминализации или декриминализации налоговых преступлений.

При анализе состояния и развития налоговой преступности в России просматриваются несколько основных тенденций ее криминализации.

Первая тенденция связана с приведением уголовного законодательства о налоговых преступлениях в соответствие с экономическими потребностями страны. Переход России к рыночным отношениям, расширение сфер хозяйственной деятельности, рост значимости налоговых поступлений в структуре бюджета, создание и развитие налогового законодательства и т. п., повлекли включение в УК РФ специальных статей об уклонении налогоплательщиков от уплаты налогов и расширение сферы действия этих статей на всех налогоплательщиков и на все сферы финансово-хозяйственной деятельности.

Вторая тенденция связана с приведением уголовного законодательства в соответствие с нормами налогового законодательства РФ, а также нормами международного права. Упорядочение и классификация налоговых правонарушений, их оценка позволили выделить наиболее опасные деяния и отнести их к уголовно наказуемым.

Третья тенденция вызвана необходимостью приведения уголовного законодательства в соответствие с криминологической реальностью в сфере налоговых правонарушений и поступления налоговых платежей в бюджет. Массовое уклонение от уплаты налогов юридическими и физическими лицами повлекло как ответную меру государства включение в диспозицию налоговых статей УК РФ наказания за уклонение от уплаты налогов «иным способом», т. е. расширение уголовно-деликтной сферы налоговых правонарушений.

Налоговые преступления относятся к той категории деяний, которые формулируются и формируются уголовным законом. Из всей совокупности налоговых правонарушений и проступков законодатель, опираясь на названные тенденции, вычленяет определенную группу и относит их к налоговым преступлениям. В различные периоды истории отечественного уголовного права круг деяний, относящихся к налоговым преступлениям, менялся39.

В настоящее время из 14 видов налоговых нарушений, предусмотренных главой 16 НК РФ (ст. 116-129), уголовная ответственность установлена за преступное уклонение от уплаты налогов способами, которые указаны в ст. 198 и 199 УК РФ и уже рассмотрены в предыдущем параграфе.

Криминализация налоговых преступлений определяет криминалистические аспекты изучения этих преступлений. Почти все элементы их криминалистической характеристики формируются законодателем и им же изменяются или отменяются. В этом состоит специфика налоговых преступлений, которую необходимо учитывать в их криминалистическом анализе. Кроме того, отнесение (или исключение) того или иного налогового правонарушения к числу уголовно наказуемых и ориентирует деятельность правоохранительных органов на их выявление и отчасти определяет методику этой деятельности. И, наконец, законодательное закрепление таких понятий, как «уклонение от уплаты налога», «момент окончания» налогового преступления, «круг действий», образующий состав рассматриваемого деяния, и т. д., по сути, являются главной составляющей в разработке основ видовой методики расследования этих преступлений.

Можно выделить несколько, на наш взгляд, наиболее важных проблем криминализации налоговой преступности, которые создают проблемы криминалистического характера для всех блоков исследуемых в работе вопросов: криминалистического изучения и анализа налоговых преступлений, деятельности по выявлению таких преступлений и их расследованию, включая разработку методических рекомендаций. Постановка и решение этих проблем являются важ-

39 Подробнее эти вопросы рассматриваются в работах А. А. Никитского, Н. Г. Таганце-ва, И. И. Кучерова и др. (см., напр.: Никитский А. А. Основы финансовой науки и политики. М., 1909; Таганцев Н. С. Русское уголовное право. Лекции. Часть Общая: В 2 т. Т. 2. М., 1994; Кучеров И. И. Налоги и криминал. М., 2000).

40    т/-

ыми как в теоретическом, так и практическом отношении . К числу основных проблем можно отнести следующие.

Во-первых, проблема, связанная с нечетким законодательным формулированием понятия предмета налогового преступления.

В статье 198 УК РФ в качестве предмета налогового преступления значатся «налог» и «страховой взнос». Определение этих понятий дано в единственном числе, т. е. речь идет об одном налоге и одном страховом взносе. Пленум Верховного Суда РФ в своем Постановлении таким налогом называет только подоходный налог. Однако в настоящее время, согласно ч. 2 ст. 207 НК РФ, гражданин Российской Федерации стал плательщиком налога на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ). Кроме того, для определенных видов деятельности Федеральным законом от 16 июля 1998 г. введен единый налог на вмененный доход41. Подпадает ли неуплата таких видов налога под признаки преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ? Судебная практика пока идет по пути признания этих видов налогов предметом данного преступления,

40 Предваряя рассмотрение вопроса по существу, отметим, что в юридической литературе последних лет налоговые преступления являются наиболее «расписанными». Издано несколько монографий, опубликовано множество статей, защищены диссертации по экономической, уголовно-правовой, криминологической и криминалистической тематикам (см., напр.: Кузнецов А. П. Государственная политика противодействия налоговым преступлениям в Российской Федерации; Кучеров И. И. Налоговая преступность...; Пирцхалава К. А. Выявление и первоначальный этап расследования налоговых преступлений. Дис. ... канд. юрид. наук. М., 1999; Пальцева И. В. Проблемы методики расследования налоговых преступлений. Дис. ... канд. юрид. наук. Краснодар, 2000; Боровик Н. В. Преступное уклонение от уплаты налогов или страховых взносов..., и др). Несмотря на это, вопросы налоговой преступности остаются одними из самых сложных, особенно в практике их применения. С данным обстоятельством в определенной мере связано появление специального постановления Пленума Верховного Суда РФ, в котором разъясняются отдельные положения, касающиеся практического применения «налоговых» статей УК РФ. Это единственная категория среди экономических преступлений, по которым уже на следующий год после введения пра-ювых норм УК изданы специальные развернутые разъяснения высшего судебного органа страны. Оценивая правовую конструкцию составов налоговых преступлений, Іедует признать ее крайне неудачной. Этому обстоятельству в уголовно-правовой тгературе посвящен целый ряд исследований (см., напр.: Волженкин Б. В. Экономические преступления; Попов И. А., Сергеев В. И. Вопросы квалификации преступле-ій, связанных с уклонением от уплаты налогов или страховых взносов с организаций осударственные внебюджетные фонды (комментарий к ст. 199 УК РФ) // Законодавство. 2001. № 2. С. 37-44; Лопашенко Н. А. Спорные аспекты понимания и квалификации  налоговых преступлений  (в  порядке  дискуссии)  // Юрист. 2001.   № 6. С.47-50).

оорание законодательства Российской Федерации. 1998. № 31. С. 3826.

считая, что они как бы тождественны подоходному налогу. Однако каких-либо законодательных разъяснений по этому поводу нет. В статье 199 УК РФ речь идет уже о множественном числе налогов и страховых взносов, за неуплату которых возможно привлечение к уголовной ответственности. Статья 12 НК РФ предусматривает в системе налогов и сборов Российской Федерации несколько основных видов налогов: федеральные, региональные и местные. Статьи 13, 14 и 15 НК РФ называют налоги, входящие в каждый из этих видов. Всего в налоговую систему Российской Федерации входят 16 федеральных, 7 региональных и 5 местных налогов и сборов. Кроме того, решениями местных органов почти в каждом регионе России введен целый ряд дополнительных сборов местного характера. Из содержания действующего законодательства неясно, о каких налогах и сборах идет речь: обо всех или только федеральных? Отсюда неясен предмет преступления. Судебная практика пока идет по пути привлечения к уголовной ответственности за неуплату только федеральных налогов. В основном привлекают к ответственности за уклонение от уплаты фи-нансовоемких налогов: налога на прибыль и добавленную стоимость, подоходного налога (на доходы физических лиц), а также акцизов. Такова установившаяся судебная практика. Законодательно же вопрос не урегулирован.

В юридической литературе встречаются разные мнения по этому вопросу. Например, Б. В. Волженкин вполне аргументированно предлагает ограничить предмет налоговых преступлений только федеральными налогами, считая, что в противном случае понятие преступного и наказуемого деяния (налога) будет различным в Российской Федерации в зависимости от ее региона, что противоречит принципу законности уголовного законодательства4 . И. И. Кучеров считает, что предметом налогового преступления по ст. 199 УК РФ могут выступать разные по характеру и содержанию налоги — федеральные, региональные, местные. Он приводит свои аргументы, в том числе и невозможность произвольного ограничительного толкования изложенной в ст. 199 УК РФ нормы43.

42 Данная точка зрения была высказана Б. В. Волженкиным на заседании секции уголовного права и криминологии Совета по правоведению УМО университетов России, состоявшемся 5-9 октября 2000 г. в г. Тольятти.

43 Кучеров И. И. Преступления в сфере налогообложения. М., 1999. С. 65.

Решение этого вопроса с криминалистической точки зрения тезвычайно важно, поскольку изначально надо четко определить, > изучать и подвергать криминалистическому анализу — из всей бшей массы налоговых деликтов какие являются преступлениями, каких случаях и по факту неуплаты каких налогов следует возбуждать и расследовать уголовные дела.

Во-вторых, проблема четкости уголовно-правовых понятий «налоговое преступление» и «уклонение от уплаты налога и страхового взноса». Редакция уголовных статей, устанавливающих ответственность за умышленную неуплату налогов, за период с 1992 по 1998 г. менялась четыре раза. В 1999-2001 гг. предпринимались новые попытки их изменить. Уже сам этот факт говорит о стремлении законодателя совершенствовать закон, исходя из анализа и потребностей следственной и судебной практики.

Согласно действующему уголовному законодательству, ответственность за уклонение от уплаты налогов наступает по факту умышленной неуплаты налогов в определенном размере независимо от того, каким способом произошло это уклонение. Закон лишь частично определяет, какие именно деяния входят в понятие «уклонение от уплаты налогов». Между тем именно этот вопрос оказывается краеугольным при определении оснований и пределов уголовной ответственности за налоговые преступления. Он же является основным и в решении ряда чисто криминалистических проблем, связанных с выявлением и расследованием налоговых преступлений, поскольку не до конца ясно, что выявлять и расследовать: неуплату налога в определенной сумме или действия, связанные с этой неуплатой, и какими должны быть эти действия, чтобы признаваться преступными.

Отсутствие точного уголовно-правового значения термина «уклонение» приводит к его различному толкованию в теории и практике. В одних случаях составы налоговых статей относят к формальным , в других — к материальным45. По мнению некоторых авторов, такое «уклонение» следует понимать как введение в заблуждение налоговые органы относительно объектов налогообложения,

'черов И. И. Налоги и криминал. С. 250.

белоусова С. С. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов. Авто-Ф- Дис. ... канд. юрид. наук. М., 1996. С. 8.

т. е. объективная сторона преступления состоит в их обмане . Другие полагают, что уклонение от уплаты налогов связано с этимологией этого слова и объективную сторону преступления следует искать не в обмане, а в неуплате налога как путем действия, так и бездействия47. Одни и те же действия при различном толковании могут рассматриваться как преступные или нет. Это создает криминалистические проблемы в установлении как факта преступления, так и следов преступной деятельности. Например, могут заключаться мнимые или ничтожные сделки, расчеты могут производиться не напрямую, а через посредников, несуществующими векселями и т. п. При этом налоговый и бухгалтерский учет будет проводиться на основании этих «поддельных документов». Иначе говоря, обман будет проходить на уровне не только документального учета финансово-хозяйственной деятельности, но и осуществления самой предпринимательской деятельности еще до возникновения обязанности по уплате налогов. Такие деяния, не являющиеся сами по себе нарушением налогового законодательства, в зависимости от трактовки понятия «уклонение от уплаты налогов» могут либо не являться налоговым преступлением, либо являться приготовлением к его совершению, либо быть составной частью события налогового преступления, или же являться сокрытием его следов. Соответственно и следы преступления будут содержаться либо в документах финансового, хозяйственного или налогового учета, либо в договорах правового характера, заключенных налогоплательщиком, а возможно, и там, и там. Естественно, форма, содержание, локализация, характер и даже местонахождение этих следов будут различными. В криминалистическом плане важно определиться хотя бы в том, что искать (какие деяния и следы) и где искать (у каких субъектах и в каких местах).

В-третьих, спорным является вопрос о моменте окончания налоговых преступлений. Уже приводимое постановление Пленума Верховного Суда РФ момент окончания таких преступлений определяет моментом фактической неуплаты налогов или страховых взносов за соответствующий налогооблагаемый период в установленный срок.

46 Кучеров И. И. Преступления в сфере налогообложения. С. 43.

47 Лопашенко Н. А. Спорные вопросы понимания и квалификации налоговых преступлений... С. 48; Жалинский А. Э. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. Ю. И. Скуратова и В. М. Лебедева. М., 1999. С. 444.

тсюда следует, что применительно к каждому виду налога и сбора лент окончания налогового преступления будет различным. Не все специалисты уголовного права, занимающиеся проблемой налоговой преступности, с этим согласны. К примеру, В. Д. Ла-эичев вполне обоснованно утверждает, что данные преступления следует считать оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Он предлагает признавать преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ, оконченным с «момента предоставления в налоговые органы бухгалтерской отчетности с исчислением налогооблагаемой базы»48. С последним утверждением вряд ли можно согласиться. Трактовка в постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. момента окончания налоговых преступлений, на наш взгляд, больше соответствует букве закона. В целом же такая неопределенность и путаница с определением момента окончания налоговых преступлений не позволяют правильно определить начало действий по выявлению этих преступлений, момент возбуждения уголовного дела и начало возможного производства расследования по нему. В практической деятельности следователи и оперативные работники всегда опасаются необоснованной преждевременности начала этой работы49.

В-четвертых, не до конца ясен вопрос о том, с какой деятельности можно взимать налоги — только с законной или и с незаконной тоже. Законодатель об этом ничего не говорит. Отсюда можно предположить возможность взимания налогов с любого вида деятельности, в том числе и преступной. В указанном постановлении Пленума Верховного Суда РФ говорится: «...действия виновного, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных ст. 171 и 198 УК РФ».

Ларичев 8. Д., Решетняк Н. С. Налоговые преступления и правонарушения. Кто и как их выявляет и предупреждает/ Под ред. В. Д. Ларичева. М., 1998. С. 48.

Іредставляется, что значительная часть теоретических споров, в том числе и в ;матриваемом плане, отпали сами собой, если бы законодатель сформулировал 199 УК РФ иначе: в одной статье и в следующей редакции: ее как — «Неуп-га налогов и других обязательных платежей».

Таким образом, с незаконной предпринимательской деятельности взимание налогов возможно. Можно предположить, что подлежит взиманию налог с преступной деятельности — краж, грабежей, рэкета, взяточничества и т. д. Позиция Пленума Верховного Суда РФ подвергается критике целым рядом авторов, утверждающих, что такое понимание ведет к легализации государством преступного бизнеса. Думается, с их мнением следует согласиться, тем более что незаконное предпринимательство — исключение и осуществляется оно в основном для того, чтобы избежать уплаты налогов. Иные экономические или общеуголовные преступления таким исключением не являются и имеют свои, предусмотренные УК РФ составы. Не может быть оправдано интересами государства взимание налогов с преступления. Хотя в ряде стран (к примеру, в США) любой бизнес облагается налогом, в том числе и преступный. Вопрос этот требует законодательного разрешения, поскольку встречается во многих уголовных делах. Криминалистам важно определиться, в каких видах деятельности указывать уклонение от уплаты налогов и как это делать, поскольку для законных и незаконных видов деятельности такая процедура будет различной.

Вызывает споры толкование термина «доход». В одних случаях доходом предлагается считать всю валовую выручку, в других — разницу между полученным доходом и произведенными расходами. Как показывает работа следственных подразделений территориальных органов налоговой полиции, точно определить суммы полученных доходов часто не представляется возможным, поскольку привлекаемые к ответственности лица зачастую вообще не ведут учета доходов и расходов. Выходом из положения может быть либо дополнение статей УК РФ специальным положением об этом и изменение диспозиции, либо введение в качестве критерия оценки предпринимательской деятельности показателей, характеризующих масштаб, объем хозяйственной деятельности, а не ее доходность. Так сделано, к примеру, в Германии и некоторых других европейских странах.

Следует заметить, что примечание к ст. 198 УК РФ об освобождении от уголовной ответственности лица, впервые совершившего налоговое преступление, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило принесенный вред, резко сужает превентивные функции уголовного закона и провоцирует субъектов

логовых деяний к совершению новых как налоговых, так и других «омических преступлений. Уплата причиненного ущерба влечет собой прекращение уголовного дела на любой стадии его произ-Іства. Изучение оперативной и следственной практики террито-Іальньїх подразделений правоохранительных органов  показало, о почти массовым является «выжимание» из привлекаемого к ответственности неплательщика «добровольного» возмещения ущерба По сути, к этому сводится значительная часть работы следователей и оперативных работников. Как только возмещение ущерба произведено, оперативная или следственная проверка сразу сворачивается, а расследуемое уголовное дело производством прекращается. Поэтому зачастую и проверка, и расследование с точки зрения процессуальных правил и норм, криминалистических и оперативных рекомендаций ведутся халатно и как попало, с массой грубейших нарушений.

Неконкретным является и законодательное определение размера причиненного ущерба понятиями «крупный» и «особо крупный размер». По ст. 198 УК РФ они определены как 200 и 500 минимальных размеров оплаты труда, а по ст. 199 УК РФ — 1000 и 5000 минимальных размеров оплаты труда. Как известно, минимальный размер оплаты труда периодически изменяется, и в практике всегда возникает вопрос о том, как и на какой момент его считать: на момент неуплаты налога или же на момент исчисления последнего срока платежа; на момент подачи декларации либо на момент возбуждения уголовного дела. Иногда в следственных уголовных делах встречались случаи, когда ущерб определялся на дату вынесения решения вопроса о прекращении дела. Кроме того, в литературе и судебной практике в одних случаях предлагают считать только реальный ущерб, т. е. неуплаченный налог или страховой взнос, а в других — еще и упущенную выгоду, т. е. суммы штрафов и пени, связанные с просрочкой налогового платежа.

Подобные неясности и коллизии законодательства вносят пута-Іицу в работу правоохранительных органов при возбуждении уго-товного дела, поскольку реально из-за приведенных неясностей все-•да существует риск ошибки в определении вида ответственности за энкретный разбираемый факт уклонения от уплаты налогов. Сле-•ватели и оперативные работники иногда боятся сразу, т. е. своевременно, начинать процессуальную или оперативную проверку,

иногда «тянут» с возбуждением уголовного дела. Следствием этого является снижение качества и результативности проводимой проверки и расследования по делу. Кроме того, дефекты в законодательстве не всегда позволяют как контролирующим и правоохранительным органам, так и самому налогоплательщику четко определить пределы дозволенного. И те и другие порой не знают, к какому виду ответственности относится совершенное налоговое правонарушение — к финансовой, административной или уголовной. Следователи не знают, надо возбуждать уголовное дело или нет. Иногда такое дело они возбуждают с «запасом», на всякий случай, а потом прекращают.

Как показало изучение уголовных дел, правоприменители, затрудняясь с толкованием такого оценочного признака, как «крупный ущерб», стараются указанный состав вменять в основном по признакам крупного дохода, легальное толкование которого содержится в примечании к ст. 171 УК РФ. Однако следственно-судебная практика и в этой части весьма противоречива. Так, доходом в некоторых случаях признавалась разница между продажной и покупной ценой товара. Иногда доход подсчитывался в виде разницы между продажной и покупной ценой товара с учетом затрат на транспортировку и хранение, естественной убыли и т. д.

В самом налоговом законодательстве термин «доход» употребляется для определения как объектов налогообложения, так и величин, используемых при их расчете (поступлений от отдельных операций, формирующих общий налогооблагаемый доход). Как объект налогообложения доход — экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой эту выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ). Таким образом, главный критерий дохода — наличие экономической выгоды. А к ней можно отнести как любые случаи получения лицом материальных благ, так и улучшение его материального положения или же превышение доходов над расходами и т. п. Иначе говоря, сами критерии понятия «экономическая выгода» как главного уголовно-правового понятия «крупный ущерб» в качестве квалифицирующего признака, который разделяет налоговое преступление и налоговый проступок, являются «размытыми» и неопределенными.

Употребление налоговым законодательством термина «доход» в разных смыслах привело к тому, что ученые, толкуя его для целей

повного закона, приходят к совершенно противоположным вы-там Представляется, что дать верное толкование понятия дохода,

занного с налоговым преступлением, можно только уяснив цель криминализации указанного деяния.

В-пятых, ст. 198 и 199 УК РФ не являются уголовно-правовыми оомами прямого действия и отсылают нас к законодательным актам налогового права. Налоговое же законодательство России является сегодня противоречивым, запутанным, некорректным, несовершенным, постоянно меняющимся.

Надо отметить, что ряд положений российского налогового законодательства прямо способствуют совершению как налоговых, так и связанных с ними других экономических преступлений (например, возврат экспортного НДС, льготы и освобождения от уплаты налогов и т. п.). Некоторые положения налогового законодательства являются даже прямым препятствием к выявлению налоговых преступлений (например, постановка на учет не по месту осуществления хозяйственной деятельности, а по месту нахождения организации или месту жительства налогоплательщика, что максимально затрудняет выявление фактов уклонения от уплаты налогов и способствует совершению налоговых преступлений).

Противоречия, пробелы, коллизии и ставшая уже почти нормой постоянная изменяемость налогового законодательства создают проблемы в криминалистическом анализе налоговых преступлений, их выявлении и расследовании. Осложняется и работа исследователей, которые стремятся сформулировать предложения по улучшению деятельности правоохранительных органов.

Можно сказать, что чем больше изучаются налоговые преступления в теоретическом плане, тем больше возникает сложностей при анализе практики их применения. Причины этого кроются в неудачной законодательной конструкции составов налоговых преступлений. К тому же диспозиции этих составов постоянно дополняются и видоизменяются. Как бланкетные нормы статьи УК РФ о налоговых преступлениях отсылают ученых и практиков к нормативным актам залогового, финансового и иного отраслевого законодательства. От-да и в теории, и в практике остаются сложности и нерешенные проблемы.

Наконец, последнее, на что хочется обратить внимание, рас-атривая вопрос о проблемах криминализации налоговых преступлений в криминалистическом аспекте, — это вопрос о способах, которыми совершено уголовно-правовое уклонение от уплаты налогов. Статьи 198 и 199 УК РФ лишь частично определяют круг таких способов:

—  непредоставление декларации о доходах в тех случаях, когда подача декларации является обязательной;

—  включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах;

—  «иной способ», т. е. иные действия, связанные с уклоненени-ем от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

Между тем вопрос о круге и содержании действий, образующих состав налогового преступления, является основополагающим при определении оснований и пределов уголовной ответственности за эти деяния.

Суть проблемы состоит в необходимости определить, на какой стадии или этапе процесса уплаты налоговых платежей считать преступление совершенным и оконченными. Для решения данной проблемы попробуем представить процесс уплаты налогов в виде цепочки последовательных действий. В самом общем виде он выглядит следующим образом: (см. схему 1).

Создание или получение объекта налогообложения

Документальный учет объекта налогообложения

Расчет налогов, подлежащих уплате, и документальное оформление расчета