2. Торговля как объект бухгалтерского учета

2.1. План счетов торговой организации

Бухгалтерский учет ведется с помощью балансовых счетов (или счетов бухгалтерского учета). Балансовый счет состоит из номера и названия. Например, балансовый счет 41 "Товары". Каждый счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении определенного актива или обязательства организации. Так, на балансовом счете 41 отражается наличие и движение товарных запасов торговой организации, на балансовом счете 51 - наличие и движение денежных средств на расчетном счете организации, на балансовом счете 60 - наличие и движение кредиторской задолженности перед поставщиками (расчеты с поставщиками) и т.д.

Каждый счет состоит из двух частей. Это связано с тем, что любая хозяйственная операция вызывает изменения в объектах учета. А эти изменения могут характеризоваться лишь как увеличение или уменьшение. Поэтому каждый счет делится на две части, из которых одна предназначена для отражения увеличения, а другая - уменьшения объекта учета. Эти части счета называют дебетом и кредитом.

Пример

Торговая организация в течение одного дня приобрела партию товара на сумму 100 000 руб. и продала товар на сумму 30 000 руб. При покупке товара произошло увеличение товарных запасов (актива организации). Бухгалтер отразит хозяйственную операцию по приобретению товара записью по дебету балансового счета 41 "Товары". Продажа товара означает уменьшение актива организации. Бухгалтер отразит операцию по продаже товара записью по кредиту балансового счета 41 "Товары".

В бухгалтерском учете существует очень важное понятие - двойная запись. Это способ регистрации хозяйственных операций в счетах бухгалтерского учета. Этот способ состоит в том, что сумма каждой хозяйственной операции записывается одновременно в двух счетах - по дебету одного и кредиту другого счета. Двойная запись обусловлена экономической сущностью хозяйственных операций, которые вызывают изменения в объектах бухгалтерского учета. Каждая хозяйственная операция вызывает равновеликие изменения не в одном, а в двух объектах учета. Поясним это на примерах.

Пример

Продолжим предыдущий пример. При покупке товара произошло увеличение товарных запасов (дебет счета 41) и одновременно образовалась задолженность перед поставщиком (кредит счета 60), то есть на 100 000 руб. увеличился актив организации и одновременно на 100 000 руб. увеличились обязательства организации (заемный капитал).

При продаже товара произошло уменьшение товарных запасов (кредит счета 41) и одновременно увеличилась дебиторская задолженность покупателей (дебет счета 62), то есть на 30 000 руб. уменьшился актив организации в виде материальных оборотных средств и увеличился на 30 000 руб. другой актив организации в виде средств в расчетах.

Двойная запись, с помощью которой бухгалтер отражает хозяйственные операции, называется бухгалтерской проводкой. Бухгалтерские проводки иногда называются счетными формулами, или котировками.

В нашем примере бухгалтер сделает такие проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 100 000 руб. - приобретен товар у поставщика;

Дебет 62 Кредит 41

- 30 000 руб. - продан товар покупателю.

Затем торговая организация перечислила денежные средства со своего расчетного счета в банке на расчетный счет поставщика в размере 100 000 руб. У организации уменьшилась сумма денежных средств на расчетном счете (кредит счета 51) и одновременно уменьшилась сумма кредиторской задолженности перед поставщиком (дебет счета 60). Бухгалтер сделает проводку:

Дебет 60 Кредит 51

- 100 000 руб. - произведен расчет с поставщиком (поставщику товара перечислены денежные средства).

Когда покупатель товара рассчитается с торговой организацией за купленный товар, то произойдет увеличение актива организации в виде денежных средств на расчетном счете (дебет счета 51) и уменьшение другого актива организации в виде средств в расчетах (кредит счета 62). Поступление денежных средств на расчетный счет организации (и одновременно уменьшение дебиторской задолженности) бухгалтер отразит проводкой:

Дебет 51 Кредит 62

- 30 000 руб. - поступили деньги на расчетный счет.

По каждому счету в течение определенного периода (дня, месяца, квартала, года) образуется несколько записей по дебету и кредиту. Сумма записей по дебету счета называется дебетовым оборотом, а сумма записей по кредиту счета - кредитовым оборотом.

Пример

В течение одного дня (6 марта 2002 года) на склад торговой организации поступил товар от поставщиков на сумму 185 000 руб., и со склада был отпущен товар покупателям на сумму 73 000 руб. Движение товара за 6 марта было отражено на счете 41 следующим образом:

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

| Дата |Номер документа, контр-| Счет 41 |

| |агент | |

|—————————————————|————————————————————————|————————————————————————————|

|—————————————————|————————————————————————|——————————————|—————————————|

| 06.03.02 | N 34 АО "Север" | 50 000 | |

| | N 338 "Промбаза" | 135 000 | |

| | N 218 "Красоптторг" | | 25 000 |

| | N 219 МУП ДДУ | | 48 000 |

| | Обороты | 185 000 | 73 000 |

Таким образом, за 6 марта дебетовый оборот по счету 41 составил 185 000 руб., а кредитовый оборот - 73 000 руб.

Кроме оборотов, каждый балансовый счет имеет сальдо на определенную дату. Сальдо - это остаток по счету бухгалтерского учета. Сальдо по счету на начало отчетного периода называют входящим, или начальным, а на конец отчетного периода - исходящим, или конечным.

Пример

Вернемся к нашему примеру. Предположим, что на утро 6 марта товара на складе не было. Тогда начальное сальдо равно 0, а конечное сальдо равно 112 000 руб. (185 000 - 73 000), то есть на конец дня 6 марта товарный остаток на складе составлял 112 000 руб.

Балансовые счета могут быть активными, активно-пассивными и пассивными.

Активные счета - это счета бухгалтерского учета, на которых учитываются активы организации (внеоборотные и оборотные). Они дают показатели о наличии, составе и движении этих активов. В активных счетах увеличение средств записывается по дебету, а уменьшение - по кредиту. Сальдо счета может быть только дебетовым и отражается в активе баланса. Например, активными являются балансовые счета 41 "Товары", 51 "Расчетные счета".

Пассивные счета - это счета бухгалтерского учета, на которых учитываются источники формирования активов организации (собственные и заемные). В пассивных счетах увеличение источников записывается по кредиту, а уменьшение источников - по дебету. Сальдо может быть только кредитовым, оно отражается в пассиве баланса. Например, пассивными являются балансовые счета по учету кредитов и займов - 66 и 67.

Активно-пассивные счета - это счета бухгалтерского учета, имеющие признаки активных счетов и пассивных счетов. В этих счетах сальдо может быть и дебетовым, и кредитовым либо одновременно дебетовым и кредитовым (развернутое сальдо). Примером активно-пассивного счета является балансовый счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". дебетовое сальдо по этому счету показывает сумму дебиторской задолженности и отражается в активе баланса. Кредитовое сальдо по счету 76 показывает сумму кредиторской задолженности и отражается в пассиве баланса.

Ниже приведены схемы строения балансовых счетов:

| Активный счет |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

| | Дебет | Кредит |

|—————————————————————————|————————————————————————|————————————————————|

| Начальное сальдо | А | х |

| Обороты | А1 (увеличение +) | Б1 (уменьшение -) |

| Конечное сальдо | А + А1 - Б1 | х |

| Пассивный счет |

| | Дебет | Кредит |

| Начальное сальдо | х | Б |

| Обороты | А1 (уменьшение -) | Б1 (увеличение +) |

| Конечное сальдо | х | Б + Б1 - А1 |

Чтобы отразить в бухгалтерском учете все хозяйственные операции, связанные с изменением активов и обязательств, применяют систему счетов бухгалтерского учета, или счетный план (план счетов). Минфином РФ разработан и утвержден План счетов, представленный синтетическими счетами (счетами первого порядка) и открываемыми к ним субсчетами (счетами второго порядка). Синтетические счета предназначены для отражения обобщенных данных об активах и обязательствах организации. Счета, на которых отражаются детальные данные по каждому виду активов, обязательств и процессов, называются аналитическими. Субсчет является промежуточным учетным звеном между синтетическим счетом и аналитическими счетами. Например, к синтетическому счету 41 "Товары" открывается субсчет 1 "Товары на складах". Однако если организация имеет несколько складов, то по указанному субсчету следует организовать аналитический учет в разрезе складов и материально ответственных лиц. Как правило, каждому аналитическому счету соответствует свой шифр. Структуру счета 41-1 в приведенном примере можно представить в таком виде:

|———————————————|—————————————|———————————————————|—————————————————————|

При поступлении товара на склад N 18 на материальную ответственность кладовщика Ивановой М.И. бухгалтер сделает проводку:

Дебет 41-1-018-099 Кредит 60.

Если по синтетическому счету нет необходимости вести аналитический учет, то такой счет называют простым. Счета, которые требуют ведения аналитического учета, называются сложными.

На основе Плана счетов, утвержденного приказом Минфина РФ, каждая организация разрабатывает свой рабочий план счетов.

Торговые организации используют в бухгалтерском учете следующие балансовые счета:

| |А-П - активно-пассивный) |та | |

|————————————|————————————————————————————|————|————————————————————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 |

|вы | | |2. Основные средства в|

| |Амортизация основных средств| 02 | |

| |(П) | | |

| |Амортизация нематериальных| 05 | |

| |Резервы под снижение стои-| 14 | |

| |(П) | | |

| |Торговая наценка (П) | 42 | |

| |Расходы на продажу (А) | 44 | |

| |Товары отгруженные (А) | 45 | |

| |Расчетные счета (А) | 51 | |

| |Валютные счета (А) | 52 | |

| |(А) | |2. Чековые книжки |

| |Переводы в пути (А) | 57 | |

| | | |ги |

| |Резервы под обесценение вло-| 59 | |

| |Резервы по сомнительным дол-| 63 | |

| |кредитам и займам (П) | |мов |

| |дитам и займам (П) | |мов |

| |(А-П) | |2. Налог на прибыль |

| | | |3. НДС |

| |Расчеты с персоналом по оп-| 70 | |

| |Расчеты с подотчетными ли-| 71 | |

| |(А-П) | |му имуществу |

| |Собственные акции (доли) (П)| 81 | |

| |Резервный капитал (П) | 82 | |

| |Добавочный капитал | 83 | |

| |(непокрытый убыток) (А-П) | 84 | |

|льтаты | | |3. НДС |

| |Недостачи и потери от порчи| 94 | |

| |(П) | | |

| |(А) | | |

| |Прибыли и убытки (А-П) | 99 | |

| |Товарно-материальные ценнос-| 002| |

| |Товары, принятые на комиссию| 004| |

| |Бланки строгой отчетности | 006| |

| |Списанная в убыток задолжен-| 007| |

| |Обеспечения обязательств и| 008| |

| |Обеспечения обязательств и| 009| |

| |Основные средства, сданные в| 011| |

Обратите внимание: многопрофильные организации, которые занимаются, кроме торговли, и другими видами деятельности, используют для учета управленческих расходов балансовый счет 26 "Общехозяйственные расходы" раздела III Плана счетов.

В дальнейшем в наших примерах мы будем пользоваться приведенным здесь планом счетов.

На основе Плана счетов, утвержденного Минфином, организация разрабатывает свой рабочий план счетов. При этом организация может уточнять содержание субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. Для учета специфических операций организациям дано право вводить дополнительные синтетические счета. Для этого можно использовать свободные номера счетов. Однако сделать это можно только по согласованию с Минфином России.

Порядок ведения аналитического учета организация устанавливает самостоятельно исходя из Инструкции к Плану счетов, ПБУ, методических указаний и других нормативных актов Минфина.

Надо отметить, что в Инструкции к Плану счетов после описания каждого синтетического счета дана типовая схема корреспонденции этого счета с другими синтетическими счетами. Под корреспонденцией счетов понимают связь между счетами бухгалтерского учета, обусловленную экономической сущностью хозяйственных операций.

Как мы уже говорили, по каждому счету учитывается только один объект бухгалтерского учета, а любая хозяйственная операция вызывает изменения не в одном, а в двух объектах учета. Поэтому возникает необходимость отразить эти изменения еще в одном или нескольких синтетических счетах, которые корреспондируют с основным.

Организациям рекомендуется придерживаться корреспонденции счетов, приведенной в Инструкции. В случае же возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее. При этом Минфин требует соблюдать единый подход, установленный Инструкцией.

В нашей книге для демонстрации бухгалтерских записей мы будем использовать счета и субсчета из приведенного выше плана счетов.

2.2. Баланс торговой организации

Баланс (от фр. balance - весы, лат. bilanx - имеющий две весовые чаши) - это равновесие. Баланс представляет собой систему показателей взаимосвязанных величин. Эти величины находятся в постоянном изменении, но равновесие не нарушается, то есть изменение одной величины влечет равновеликое изменение другой или нескольких других величин. Баланс составляется на определенную дату в виде таблицы и делится на две части. Показатели правой и левой частей баланса характеризуют определенное явление и показывают соотношение различных его частей. Поэтому между итогами правой и левой частей баланса должно быть равенство (то есть следует сохранять постоянное равновесие).

Для примера составим простейший баланс доходов и расходов.

Пример

10 июня организация получила торговую выручку 100 000 руб. Эту выручку организация израсходовала в течение двух дней:

- 10 июня была выдана зарплата работникам в размере 20 000 руб. и оплачен товар поставщику на сумму 50 000 руб.;

- 11 июня были оплачены счета за аренду в размере 15 000 руб., за электроэнергию - в размере 6 000 руб. и транспортной организации - в размере 9 000 руб.

Баланс доходов и расходов организации за два дня будет выглядеть таким образом:

| Доходы | Расходы |

|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|

|—————————————————————|—————————————|————————————————————|——————————————|

| 10 мая | | 10 мая | |

|деятельности | 100 000 |Покупка товара | 50 000 |

| | | 11 мая | |

| | |Арендные платежи | 15 000 |

| | |энергию | 6 000 |

| | |Транспортные расходы| 9 000 |

| Итого | 100 000 | Итого | 100 000 |

Бухгалтерский баланс - это способ группировки и обобщенного отражения в денежной оценке на определенную дату состояния средств хозяйства по их видам (с правой стороны) и источникам образования (с левой стороны).

Бухгалтерский баланс представляется в виде следующего равенства:

Активы = Капитал + Обязательства

(средства: что они из себя (средства: кто их вложил) представляют)

Итоги обеих сторон уравнения всегда будут равны друг другу:

- появление новых средств (их увеличение) означает, что кто-то их вложил;

- уменьшение средств означает, что кто-то их "забрал".

Например, организация заплатила поставщику за товар N руб.: у организации стало меньше денег (уменьшение актива на N руб.), одновременно с этим у организации уменьшилась задолженность перед поставщиком (уменьшение обязательств на N руб.). Представим это в виде баланса:

| Актив Пассив (капитал + обязательства) |

|Было (начальное сальдо) | S |Было (начальное сальдо) | S |

|————————————————————————————|—————|——————————————————————————————|—————|

|Перечислены деньги | -N |Уменьшена задолженность перед| -N |

|Стало (конечное сальдо) | S-N |Стало (конечное сальдо) | S-N |

Бухгалтерский баланс составляют на последнее число каждого месяца. Актив и пассив баланса делятся на разделы, а разделы - на статьи. Статьями бухгалтерского баланса называют отдельные показатели (строки) актива или пассива, характеризующие виды средств или источники их образования.

Ниже приведена структура бухгалтерского баланса:

| Актив | Пассив |

|—————————————————————————————————|—————————————————————————————————————|

| 1 | 2 |

|Раздел 1. Внеоборотные активы |Раздел 3. Капитал и резервы |

|Нематериальные активы |Уставный капитал |

|Основные средства |Добавочный капитал |

|Доходные вложения в материальные|Резервный капитал |

|ценности |Нераспределенная прибыль (или непок-|

|Вложения во внеоборотные активы|крытый убыток с "минусом") |

|Раздел 2. Оборотные активы |Раздел 4. Долгосрочные обязательства |

|Запасы |Займы и Кредиты |

|Налог на добавленную стоимость |Прочие обязательства |

|Затраты на производство |—————————————————————————————————————|

|Дебиторская задолженность |Раздел 5. Краткосрочные обязательства|

|Финансовые вложения |Займы и Кредиты |

|Денежные средства |Кредиторская задолженность |

| |Доходы будущих периодов |

| |Резервы предстоящих расходов и плате-|

| |жей |

|Итого актив |Итого пассив |

В балансе конкретной организации не обязательно должны быть все вышеприведенные статьи. Все зависит от видов и объемов хозяйственной деятельности.

Пример

По состоянию на 30 июня 2002 года розничная Торговая организация ООО "Лакомка" имела следующие средства:

- собственное помещение стоимостью 1 000 000 руб.;

- торговое оборудование стоимостью 500 000 руб.;

- товары в отделах и на складе на сумму 300 000 руб.;

- деньги в кассе в сумме 60 000 руб.;

- деньги на расчетном счете в сумме 200 000 руб.

И следующие источники образования этих средств:

- уставный капитал в размере 500 000 руб.;

- нераспределенную прибыль в размере 480 000 руб.;

- краткосрочный кредит в банке в размере 750 000 руб.;

- Кредиторскую задолженность перед работниками по заработной плате в размере 98 000 руб.;

- Кредиторскую задолженность перед поставщиками в размере 232 000 руб.

Теперь составим баланс ООО "Лакомка" по состоянию на 30 июня 2002 года:

| Актив | Пассив |

| | руб. | | руб. |

|———————————————————————|—————————|———————————————————————————|—————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 |

|- помещение |1 000 000|Нераспределенная прибыль | 480 000|

|- торговое оборудование| 500 000| | |

|- товары | 300 000|- Кредит в банке | 750 000|

|- в кассе | 60 000|- по заработной плате | 98 000|

|- на расчетном счете | 200 000|- поставщику товара | 232 000|

|Итого актив |2 060 000|Итого пассив |2 060 000|

Чтобы сформировать баланс по состоянию на отчетную дату, надо отразить каждую хозяйственную операцию в учете, затем обобщить однородные операции в некие учетные регистры первого уровня, на основе которых составить учетные регистры более высоких уровней, сформировать оборотные ведомости и, наконец, оборотно-сальдовый баланс. Все это и является бухгалтерским учетом. Рассмотрим процесс составления баланса более подробно.

2.3. Понятие синтетического и аналитического учета

В разделе "План счетов торговой организации" мы уже давали определение синтетическим и аналитическим счетам. На основе использования этих счетов и строится синтетический и аналитический учет.

Синтетический учет - это учет, дающий обобщенные показатели в денежном выражении. Такие показатели содержатся в синтетических счетах и необходимы для общего представления о наличии и движении средств и их источников.

Аналитический учет - это учет, дающий детализированные показатели в денежном, а в необходимых случаях и в натуральном выражении. Детализация показателей устанавливается в зависимости от конкретных условий и потребности в получении сведений для оперативного управления. Кроме того, аналитический учет имущества организации обеспечивает его сохранность.

Аналитический учет неразрывно связан с синтетическим учетом и ведется с целью детализации этого учета. Сам по себе аналитический счет не может существовать, он жестко привязан к синтетическому счету.

Пример

Возьмем балансовый счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Для торговой организации структуру этого счета можно сформировать таким образом:

|——————|———————————|———————————————————————|————————————|———————————————|

| | | | |———————————————|

| | | |————————————|———————————————

| | | |————————————|

| | | |————————————|

| | |———————————————————————|————————————

| | |2. Прочие поставщики |

| | |———————————————————————|

| | |3. Поставщики по выдан-|

| | | ным векселям |

| | |———————————————————————|

| | |4. Поставщики по ком-|

| | | мерческим кредитам |

| | |———————————————————————|

| | |5. Поставщики по неот-|

| | | фактурованным пос-|

| | | тавкам |

| | |———————————————————————|

| | |6. Авансы выданные |

| |———————————|———————————————————————

| |2. Расчеты |

| |в валюте |

——————————————————

Теперь, используя балансовый счет 60 с такой структурой, сделаем бухгалтерскую запись следующих хозяйственных операций:

а) Торговая организация получила товар от ООО "Промторг" по договору N 68 на сумму 100 000 руб. В день поступления товара бухгалтер сделает проводку:

Дебет 41 Кредит 60-1-1-01-3

- 100 000 руб.;

б) Торговая организация выдала собственный вексель в обеспечение расчета за полученный товар. В день выписки векселя бухгалтер сделает проводку:

Дебет 60-1-1-01-3 Кредит 60-1-3-01-3

- 100 000 руб.

Как мы видим, два счета 60 отличаются только вторыми субсчетами (задолженность за товар, отраженная первоначально на субсчете 1, перенесена на субсчет 3 как задолженность, обеспеченная выданным векселем).

Записи в аналитическом учете производятся только на основании бухгалтерских документов. В рассмотренном нами примере бухгалтер сделал первую запись на основании товарной накладной поставщика, которая поступила в бухгалтерию вместе с товарным отчетом материально ответственного лица. А вторая запись сделана на основании акта приема-передачи векселя.

2.4. Учетные регистры. Оборотные ведомости.

Синтетический и аналитический учет

Записать операцию в счетах бухгалтерского учета значит отразить ее содержание в бухгалтерских книгах, карточках или свободных листах (ведомостях), которые являются учетными регистрами. Запись хозяйственных операций в учетных регистрах называется учетной регистрацией.

Регистрами синтетического учета являются главная книга, книга "Журнал-Главная", журналы-ордера.

Регистрами аналитического учета являются книги, карточки, ведомости.

Карточки делают из плотной бумаги или тонкого картона и хранят в специальных ящиках (картотеках). Они открываются на год. Открытые карточки регистрируют в специальном реестре для обеспечения контроля за их сохранностью (например, карточки по учету основных средств, материалов, товаров на складе). Для разных уровней аналитического учета открывают разные карточки. Так, для учета расчетов с поставщиком на него заводится отдельная карточка, к которой прилагаются карточки по учету расчетов по каждому договору или счету этого поставщика. При компьютерном способе обработки информации нет необходимости заводить ручную картотеку расчетов с поставщиками.

Ведомости изготавливаются из менее плотной бумаги, они имеют, как правило, большой формат. Их хранят в специальных папках-регистраторах. Ведомости заводятся на месяц или квартал.

Учетные регистры можно заполнять вручную или компьютерным способом.

После регистрации хозяйственной операции в учетном регистре на первичном документе надо сделать пометку о произведенной записи (проставляют номер этой записи). По окончании месяца по каждой странице учетных регистров подводятся итоги.

Итоговые записи синтетических и аналитических регистров надо обязательно сверить путем составления оборотных ведомостей.

Оборотные ведомости - это способ обобщения данных учетной регистрации в счетах бухгалтерского учета. Оборотные ведомости составляются в конце месяца на основании следующих данных:

- сальдо (остаток) на начало месяца;

- обороты за месяц;

- сальдо на конец месяца.

Оборотные ведомости могут составляться по счетам синтетического учета и по счетам аналитического учета.

Пример

Бухгалтер рассчитал заработную плату работников организации и оформил расчетную ведомость. Расчет заработной платы бухгалтер производит на основании табеля учета рабочего времени и документов, в которых установлена заработная плата работников и дополнительные выплаты (контракты, приказы, штатное расписание).

Расчетная ведомость - это учетный регистр. За май она выглядит следующим образом (в скобках указаны номера балансовых счетов):

————————————————————————————————————————————————————————————————————————

| |ное |тано за|руб. |лено |—————————————————|из кассы|ное са-|

| |70) |дней | |44) |68) |дит 76) | |70) |

|———————|———————|———————|——————|——————|————————|————————|————————|———————|

|Иванов | 2 000 | 20 | 2 500| 2 500| 273 | - | 2 000 | 2 227 |

|Петров | 3 000 | 20 | 3 000| 3 000| 299 | 750 | 3 000 | 1 951 |

|Итого | 5 000 | х | х | 5 500| 572 | 750 | 5 000 | 4 178 |

НДФЛ - налог на доходы физических лиц.

На основании расчетной ведомости составим оборотную ведомость по балансовому счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" за май:

| Счет 70 | Дебет | Кредит |

|——————————————————————————————|————————————————————|———————————————————|

| Начальное сальдо | х | 5000 |

|Обороты в коррес-| 44 | - | 5500 |

|понденции со счета-| 50 | 5000 | - |

|ми | 68 | 572 | - |

| | 76 | 750 | - |

|Оборот за месяц | 6322 | 5500 |

|Конечное сальдо | х | 4178 |

Таким образом, конечное сальдо 4178 руб. (5000 + 5500 - 6322), которое мы получили в расчетной ведомости, совпало у нас с конечным сальдо, полученным в оборотной ведомости.

Теперь представим хозяйственные операции по начислению и выдаче заработной платы за май в виде бухгалтерских проводок:

Дебет 44 Кредит 70

- 5 500 руб. - начислена заработная плата за май (одновременно увеличены расходы на продажу);

Дебет 70 Кредит 68

- 572 руб. - удержан налог на доходы физических лиц из начисленной заработной платы;

Дебет 70 Кредит 76

- 750 руб. - удержаны алименты из заработной платы;

Дебет 70 Кредит 50

- 5 000 руб. - из кассы организации выдана заработная плата за предыдущий месяц (образовавшаяся на 30 апреля задолженность организации перед работниками по заработной плате).

Пример

Вернемся к примеру из предыдущего раздела "Понятие синтетического и аналитического учета" и составим оборотную аналитическую ведомость.

Торговая организация ведет карточки по каждому договору (счету), поступившему от ООО "Промторг". Вот как выглядит карточка по договору N 68 за I квартал 2002 года:

| |—————————————————|——————|————————————————————|

| |Договор, счет | 3 |N 68 от 08.02.02 |

|—————————————————————————|—————————————————————————————————————————————|

|————————|————————————————|——————————————|————————————————|—————————————|

|————————|————————————————|——————————————|————————|———————|—————|———————|

| |Начальное сальдо| | | | - | - |

|11.02.02|Поступил товар |Накладная 558 | - | 35 000| - | 35 000|

| | |поручение 221 | 35 000 | - | - | - |

|20.02.02|Возврат брака |Накладная 1/55| 2 000 | - |2 000| - |

| |Итого за февраль| | 37 000 | 35 000|2 000| - |

|05.03.02|Поступил товар |Накладная 716 | - | 70 000| - | 68 000|

|11.03.02|Поступил товар |Накладная 801 | - |100 000| - |168 000|

|12.03.02|Выдан вексель |Акт 27/цб | 100 000| - | - | 68 000|

|29.03.02|Частичная оплата|Платежное | 48 000| - | - | 20 000|

| |Итого за март | | 148 000|170 000| - | 20 000|

| |года | | 185 000|205 000| - | 20 000|

По данным аналитической карточки составим оборотную аналитическую ведомость по счету 60-1-1-01-3 за март 2002 года:

|Счет 60-1-1-01-3 | Дебет | Кредит |

|————————————————————————————————|———————————————————|——————————————————|

|Начальное сальдо | 2 000 | - |

|Обороты в корреспон- | 41 | - | 170 000 |

|денции со счетами | 51 | 48 000 | - |

| | 60-1-3 | 100 000 | - |

|Оборот за месяц | 148 000 | 170 000 |

|Конечное сальдо | - | 20 000 |

4 февраля 2002 года (до заключения договора N 68) Торговая организация получила от ООО "Промторг" товар по счету N 1835 на сумму 200 000 руб. Этот товар был частично оплачен 18 февраля в размере 150 000 руб., а на 50 000 руб. Торговая организация выдала собственный вексель. Заполним аналитическую карточку по счету 60-1-1-01-2 за февраль:

| |—————————————————|——————|————————————————————|

| |Договор, счет | 2 |N 1835 от 04.02.02 |

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |

| |Начальное сальдо| | | | - | - |

|04.02.02|Поступил товар |Накладная 490 | - |200 000| - |200 000|

| | |ручение 260 | 150 000| - | - | 50 000|

|18.02.02|Выдан вексель |Акт 03/цб | 50 000| - | - | - |

| |за февраль | | 200 000|200 000| - | - |

Оборотную аналитическую ведомость можно составить по любому уровню аналитического учета.

К примеру, мы хотим знать состояние расчетов торговой организации с поставщиком ООО "Промторг" на конец февраля по всем действующим договорам. Тогда нам нужна оборотная ведомость по счету 60-1-1-01:

|Счет 60-1-1-01-1 | Дебет | Кредит |

|————————————————————————————————————————————|—————————————|————————————|

|Начальное сальдо по аналитическому счету| - | - |

|1-го уровня | | |

|2 Счет 1835 |Начальное сальдо по аналити-| - | - |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Обороты по счетам| 41 | | 200 000 |

| | | 51 | 150 000 | |

| | | 60-1-3 | 50 000 | |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Итого оборот по аналитическому| 200 000 | 200 000 |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Конечное сальдо по аналитичес-| - | - |

|—————————————|——————————————————————————————|—————————————|————————————|

|3 Договор 68 |Начальное сальдо по аналити-| - | - |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Обороты по счетам| 41 | 2 000 | 35 000 |

| | | 51 | 35 000 | |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Итого оборот по аналитическому| 37 000 | 35 000 |

| |——————————————————————————————|—————————————|————————————|

| |Конечное сальдо по аналитичес-| 2 000 | - |

|Обороты по аналитическому счету 1-го уровня | 237 000 | 235 000 |

|Конечное сальдо по аналитическому счету| 2 000 | - |

|1-го уровня | | |

Мы составили аналитическую ведомость в развернутом виде. Если же нам нужна обобщенная информация, то та же ведомость будет иметь такой вид:

|Счет 60-1-1-01-1 | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | 2 000 | - |

|Обороты в корреспонденции| 41 | 2 000 | 235 000 |

|со счетами | 51 | 185 000 | - |

| | 60-1-3 | 50 000 | - |

|Оборот за месяц | 237 000 | 235 000 |

|Конечное сальдо | 20 000 | - |

И, наконец, опишем хозяйственные операции за февраль бухгалтерскими проводками:

| | | | | руб. |

|————————|—————————————————————————————|———————————|———————————|————————|

|04.02.02|Приход товара, накладная 490 | 41 |60-1-1-01-2| 200 000|

|11.02.02|Приход товара, накладная 558 | 41 |60-1-1-01-3| 35 000|

|15.02.02|Оплата по банку, п.п.221 |60-1-1-01-3| 51 | 35 000|

|18.02.02|Оплата по банку, п.п.260 |60-1-1-01-2| 51 | 150 000|

|18.02.02|Выдан вексель, акт 03/цб |60-1-1-01-2|60-1-3-01-2| 50 000|

|20.02.02|Возврат брака, накладная 1/55|60-1-1-01-3| 41 | 2 000|

Если бухгалтерский учет ведется компьютерным способом, то бухгалтер вводит проводки именно в такой структуре. При ручном способе ведения бухгалтерского учета бухгалтер делает разноску в журналах (ведомостях) по синтетическим счетам и субсчетам, а аналитические записи делает в карточках.

Приведенные примеры показывают нам, что при организации учетного процесса важно обеспечить соблюдение одного из требований к бухгалтерскому учету - требования непротиворечивости. Это означает, что на любую отчетную или текущую дату должно быть обеспечено тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Теперь, когда мы на примере увидели, что такое аналитический учет, можно сделать вывод, что такой учет необходим для получения информации, сгруппированной тем или иным образом. Имея данные аналитического учета, бухгалтер может получить обобщенные сведения по группам объектов учета. Например, по группам поставщиков, покупателей, видам договоров, группам товаров и другого имущества. Эти данные необходимы для организации раздельного учета и для составления внутренней отчетности.

Определить виды аналитического учета следует в самом начале деятельности организации исходя из разнообразия объектов учета. Главному бухгалтеру при организации учетного процесса надо решить, к каким синтетическим счетам открывать субсчета, сколько уровней аналитики необходимо для ведения бухгалтерского учета, какие аналитические отчеты требуются для получения информации, необходимой для оперативного управления организацией.

Выбирая принципы построения аналитического учета, бухгалтер торговой организации должен учесть следующие факторы:

- потребности управленческого учета и анализа (управление дебиторской и кредиторской задолженностью, определение эффективности торгового процесса, ценовой политики, рентабельности по группам товаров, анализ объемов продаж, планирование и нормирование расходов на продажу, определение путей их минимизации, стимулирование персонала и т.п.);

- требования к бухгалтерской отчетности, которая должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении;

- требования налогового учета. Для разных объектов учета существуют различные режимы налогообложения, поэтому правильное определение налоговой базы для исчисления налогов требует ведения раздельного учета на аналитическом уровне;

- необходимость составления и представления статистической отчетности.

Перечень субсчетов первого уровня, открываемых к синтетическим счетам, и порядок организации аналитического учета по каждому синтетическому счету содержатся в Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета. Они носят рекомендательный характер, и окончательное решение остается за главным бухгалтером. Однако, чтобы "не изобретать велосипед", следует придерживаться указанных рекомендаций. Следуя требованию рациональности бухгалтерского учета, бухгалтер при определении принципов и глубины построения аналитического учета должен исходить из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Мы уже показали, как организовать учет на счете расчетов с поставщиками товара (балансовый счет 60).

Теперь рассмотрим виды аналитического учета для торговой организации по некоторым "торговым" счетам.

Товары

Для учета товаров предназначен один балансовый счет 41 "Товары" и два забалансовых счета: 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 004 "Товары, принятые на комиссию". В данном случае разделение в учете осуществляется по признаку права собственности на товар. На балансовом счете 41 учитываются товары, право собственности на которые перешло к торговой организации. На забалансовых счетах учитываются товары на хранении (002) и принятые на комиссию (004). Таким образом, в бухгалтерском учете делится товар, принадлежащий самой торговой организации, и товар, принадлежащий другим собственникам.

Далее необходимо разделить товар по признаку его предназначения для оптовой или розничной продажи. Для этого к балансовому счету 41 открываются субсчета:

1 - товары на складах;

2 - товары в розничной торговле;

3 - тара под товаром и порожняя;

4 - товары в пути;

5 - неотфактурованные поставки.

Следующий уровень учета - по местам хранения и материально-ответственным лицам. Такой учет необходим для управленческих целей и для проведения инвентаризации. учет по материально-ответственным лицам ведется на аналитическом уровне.

Учет по местам хранения осуществляется в тех организациях, которые имеют два и более складов или различные точки розничной торговли. Этот учет можно организовать как на субсчетах второго уровня, так и на аналитическом счете. Например, организация имеет магазин "Василек" и магазин "Тюльпан". Учет товаров в разных торговых точках ведется на субсчетах:

41-2-1 - товары в магазине "Василек";

41-2-2 - товары в магазине "Тюльпан".

Если учет организован на аналитическом уровне, то каждому складу (точке) присваивается свой шифр.

Пример

Торговая организация имеет оптовую базу с тремя складами (овощехранилище, холодильник и бакалейный склад). При этом холодильник разделен на две камеры. Товар в этих камерах находится на материальной ответственности двух кладовщиков. Балансовый счет 41 в торговой организации имеет такую структуру:

| Счет | Субсчет | Аналитический учет |

| | |——————————————————————————————————————————|

|———————————|————————————————|————————————————————|—————————————————————|

| | | на | | |————————————————|

| | | |————————————————————|————|————————————————|

| | | |————————————————————|————|————————————————|

Еще один уровень учета - по ставкам налога на добавленную стоимость (НДС) - призван обеспечить правильное определение налоговой базы для исчисления НДС. Если организация имеет два и более мест хранения товаров, то указанный учет лучше организовать на аналитическом уровне.

В организации с одним складом или торговой точкой к субсчетам первого уровня можно открыть субсчета второго уровня. Например:

41-1-1 - товар на складе с НДС 10 процентов;

41-1-2 - товар на складе с НДС 20 процентов;

41-1-3 - товар на складе с НДС 16,67 процента;

41-1-4 - товар на складе с НДС 9,09 процента.

Складской учет товаров предполагает учет товаров по группам, наименованиям, сортам, кипам, партиям. Принадлежность товара к определенной группе и наименованию определяется номенклатурным номером, который присваивается каждой товарной единице. Этот учет ведется материально ответственным лицом на карточках складского учета. Они же являются и карточками аналитического учета.

Номенклатурный справочник кодов товаров организация разрабатывает самостоятельно. При этом для отнесения товара к товарной группе следует воспользоваться Общероссийским классификатором продукции (ОКП), так как некоторые формы статистической отчетности торговых организаций построены на основе кодов ОКП.

При ручном способе ведения бухгалтерского учета кладовщик в конце месяца выводит обороты и остатки по карточкам складского учета и передает сведения бухгалтеру, который сверяет их с оборотами и остатками по балансовому счету.

Пример

Торговая организация ООО "Ресурс" имеет один склад. На складе на начало апреля имелся один вид товара - рожки. В апреле поступил новый товар - вермишель. Картотека складского учета за апрель выглядит таким образом:

Карточка N 19

Организация ООО "Ресурс"

Склад N 1 Материально ответственное лицо

Алексеева О.Л.

Наименование товара Рожки Единица измерения кг

Номенклатурный номер 91490419 Цена 10 руб. 00 коп.

| | |—————————————|——————————————|——————————————|

| | |чество|руб. |чество|руб. |чество|руб. |

|————————|——————————————————|——————|——————|——————|———————|——————|———————|

| ... | ... | ... | ... | ... | ... | ... | ... |

| |Итого за март | 500 | 5000 | 200 | 2000 | 300 | 3000 |

|08.04.02|Накладная N 218| | | | | | |

| |АО "Сибирь" | - | - | 100 | 1000 | 200 | 2000 |

|19.04.02|Накладная | 600 | 6000 | - | - | 800 | 8000 |

| |N 0134567 | | | | | | |

|25.04.02|Накладная N 220| - | - | 450 | 4500 | 350 | 3500 |

| |Итого за апрель | 600 | 6000 | 550 | 5500 | 350 | 3500 |

Карточка N 20

Организация ООО "Ресурс"

Склад N 1 Материально ответственное лицо

Алексеева О.Л.

Наименование товара Вермишель Единица измерения кг

из муки в/с

Номенклатурный номер 91422120 Цена 11 руб. 00 коп.

| | |—————————————|—————————————|——————————————|

| | |чество| руб. |чество| руб. |чество|руб. |

|————————|———————————————————|——————|——————|——————|——————|——————|———————|

|10.04.02|Накладная N 0134491| 800 | 8800 | - | - | 800 | 8800 |

|11.04.02|Накладная N 219| - | - | 300 | 3300 | 500 | 5500 |

|29.04.02|Накладная N 221| - | - | 400 | 4400 | 100 | 1100 |

| |Итого за апрель | 800 | 8800 | 700 | 7700 | 100 | 1100 |

Для сверки с бухгалтером материально ответственное лицо выводит по карточкам обороты и остатки товара в рублях и составляет следующую справку за апрель:

|———————————|——————————————————|—————————|———————————|——————————————————|

| 19 | 3 000 | 6 000 | 5 500 | 3 500 |

| 20 | - | 8 800 | 7 700 | 1 100 |

| Итого | 3 000 | 14 800 | 13 200 | 4 600 |

Бухгалтер составил за апрель оборотную ведомость по балансовому счету 41 "Товары". Данные оборотной ведомости сверяются со справкой материально ответственного лица. При совпадении оборотов и остатка бухгалтер делает пометку в карточках, что остатки по состоянию на 30 апреля сверены.

Организация ООО "Ресурс"

Оборотная ведомость

по балансовому счету 41 "Товары"

за апрель 2002 г.

| | Дебет | Кредит |

|—————————————————————————————————|——————————————————|——————————————————|

|Начальное сальдо | 3 000 | х |

|Обороты в корреспонденции| 60 | 14 800 | |

|со счетами | 90 | | 13 200 |

|Оборот за месяц | 14 800 | 13 200 |

|Конечное сальдо | 4 600 | х |

Если бухгалтерский учет ведется компьютерным способом, то аналогичные карточки складского учета формируются и в бухгалтерском учете. Поэтому сверка складского учета с бухгалтерским учетом заключается в том, чтобы сверить остатки по картотеке складского учета с "компьютерными" карточками.

Продажи

Учет продаж ведется на балансовом счете 90 "Продажи", к которому открываются субсчета первого уровня:

1 - выручка от продаж;

2 - себестоимость продаж;

3 - НДС;

5 - налог с продаж;

6 - экспортные пошлины;

9 - прибыль (убыток) от продаж.

Каждая организация использует те субсчета, которые ей необходимы. Также указанный список можно дополнить другими субсчетами.

В целом же структура счета соответствует структуре выручки от продаж, которая должна покрыть расходы организации на оплату товара поставщику, расходы на продажу, налоги, которые следует уплатить в бюджет в связи с продажей товара, а также обеспечить получение прибыли.

Далее следует разделить продажи по видам деятельности: оптовая торговля, розничная торговля, комиссионная торговля. Для этого можно открыть субсчета второго уровня либо вести учет в аналитической картотеке.

Следующий уровень - это ставка НДС. Данная информация нужна для определения налоговой базы по НДС. Она используется при составлении налоговой декларации.

На аналитическом уровне организуется учет по складам, розничным точкам. В зависимости от потребностей внутренней отчетности организуется аналитический учет продаж по регионам, по каждому менеджеру и т.п. Для статистической отчетности нужна информация по продажам отдельных групп и наименований товаров. Эти сведения также дает аналитический учет.

Пример

Торговая организация имеет два оптовых склада и розничный магазин. Розничный магазин работает на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход. Это означает, что обороты по продаже товаров в розницу НДС не облагаются.

Торговая организация определила такую структуру балансового счета 90:

|—————|—————————————————|—————————————————————|—————————————|———————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 20% |

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 16,67%|

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 9,09% |

| | | |—————————————|———————————|

| | | |Склад N 2 | НДС 10% |

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 20% |

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 16,67%|

| | | | |———————————|

| | | | | НДС 9,09% |

| | | | |———————————|

| |—————————————————|—————————————————————|—————————————| |

| | продаж | |—————————————| |

| | |—————————————————————|—————————————| |

| |—————————————————|—————————————————————|—————————————| |

| | | |—————————————| |

| | |—————————————————————|—————————————| |

| |—————————————————|—————————————————————|—————————————| |

| | ки от продаж | |—————————————| |

| | |—————————————————————|—————————————| |

Расчеты с покупателями

Для учета расчетов с покупателями предназначен балансовый счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". На этом счете следует организовать отдельный учет по расчетам в рублях и валюте. Для этого открываются субсчета 1-го уровня.

На субсчетах второго уровня учитывают:

1 - расчеты с покупателями товаров;

2 - расчеты с прочими покупателями;

3 - обеспечения векселями (векселя, полученные за поставленный товар);

4 - авансы (предоплаты) полученные.

Аналитический учет ведется по каждому покупателю и по каждому договору (счету) с этим покупателем.

Для заполнения бухгалтерской отчетности необходима информация о сроках дебиторской задолженности:

- краткосрочная (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты);

- долгосрочная;

- просроченная (длительностью свыше 3 месяцев), в том числе задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты;

- задолженность, по которой истек срок исковой давности (3 года).

2.4.1. Оборотно-сальдовая ведомость

Оборотно-сальдовая ведомость (оборотно-сальдовый баланс) составляется на конец месяца на основании данных по каждому синтетическому счету: остатков (сальдо) на начало месяца, оборотов за месяц и остатков на конец месяца. Оборотно-сальдовую ведомость можно составить только по синтетическим счетам либо в разрезе субсчетов.

В ведомости записываются все используемые на предприятии синтетические счета. На каждый счет отводится отдельная строка, в которой указывают начальное сальдо, обороты по дебету и кредиту и конечное сальдо. Если по счету не было движения за отчетный период, то указывают только начальное и конечное сальдо. Чтобы проверить, правильно ли составлен оборотно-сальдовый баланс, следует знать такие правила:

- итог дебетовых начальных и сальдо по счетам должен равняться итогу кредитовых начальных сальдо;

- итог дебетовых оборотов за период должен равняться итогу кредитовых оборотов;

- итог дебетовых конечных сальдо по счетам должен равняться итогу конечных кредитовых сальдо.

Составление оборотно-сальдовой ведомости основано на применении двойной записи. Двойная запись в бухгалтерском учете позволяет контролировать правильность отражения хозяйственных операций. Поскольку каждая сумма находит отражение по дебету одного счета и кредиту другого счета, то итог оборотов по дебету всех счетов должен равняться итогу оборотов по кредиту всех счетов. Если такого равенства нет, то это означает, что в записях по счетам допущены ошибки, которые необходимо найти и исправить. Таким образом, двойная запись является одним из приемов обеспечения постоянного балансового обобщения показателей, отражающих оборот активов организации во взаимосвязи с источниками их формирования.

Данные оборотно-сальдовой ведомости об остатках по счетам используются при составлении бухгалтерского баланса.

Попробуем составить оборотно-сальдовую ведомость и баланс на ее основе.

Пример

Торговая организация ООО "Восток" по состоянию на 31 марта имеет следующие показатели (в скобках указаны номера синтетических счетов):

- основные средства (01) - 500 000 руб.;

- амортизация по этим основным средствам (02) - 100 000 руб.;

- товары (41) - 300 000 руб.;

- деньги в кассе (50) - 20 000 руб.;

- деньги на расчетном счете (51) - 115 000 руб.;

- задолженность перед поставщиками товара (60) - 175 000 руб.;

- Кредит в банке (66) - 300 000 руб.;

- задолженность перед работниками по заработной плате (70) - 90 000 руб.;

- уставный капитал (80) - 200 000 руб.;

- нераспределенная прибыль (84) - 70 000 руб.

Хозяйственные операции апреля были отражены в бухгалтерском учете следующими записями:

| | | | |руб. |

|————————|—————————————————————————————————————————|—————|——————|———————|

|05.04.02|Продан товар, накладная 57 | 62 | 90 |240 000|

| | | 90 | 41 |110 000|

| | | 90 | 68 | 40 000|

|08.04.02|Получен товар от поставщика, накладная 21| 41 | 60 |170 000|

|10.04.02|Поступила частичная оплата товара, п.п.30| 51 | 62 |200 000|

|11.04.02|Получены деньги в банке, п.о. 92 | 50 | 51 | 80 000|

|11.04.02|Выдана заработная плата работникам | 70 | 50 | 90 000|

|22.04.02|Перечислены деньги поставщику, п.п.218 | 60 | 51 |100 000|

|30.04.02|Начислена заработная плата за апрель | 44 | 70 | 70 000|

|30.04.02|Расходы на продажу списаны на себестои-| 90 | 44 | 70 000|

|30.04.02|Определена прибыль за апрель | 90 | 99 | 20 000|

Для простоты примера мы составили проводки таким образом, чтобы каждый счет был задействован в операциях один раз по дебету и один раз по кредиту, кроме счетов 51 и 90. Поэтому оборотную ведомость, данные из которой мы возьмем для оборотно-сальдовой ведомости, мы составим только по этим синтетическим счетам.

Организация ООО "Восток"

Оборотная ведомость

по балансовому счету 90 "Продажи"

за апрель 2002 г.

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | х | х |

|Обороты в корреспонденции | 41 | 110 000 | |

|со счетами | 44 | 70 000 | |

| | 62 | | 240 000 |

| | 68 | 40 000 | |

| | 69 | 20 000 | |

|Оборот за месяц | 240 000 | 240 000 |

|Конечное сальдо | х | х |

Организация ООО "Восток"

Оборотная ведомость

по балансовому счету 51 "Расчетный счет"

за апрель 2002 г.

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | 115 000 | х |

|Обороты в корреспонденции| 50 | - | 80 000 |

|со счетами | 60 | - | 100 000 |

| | 62 | 200 000 | - |

|Оборот за месяц | 200 000 | 180 000 |

|Конечное сальдо | 135 000 | х |

И, наконец, составляем оборотно-сальдовую ведомость за апрель:

| |—————————————|———————————————|———————————————|

|—————————————————————————|——————|——————|———————|———————|———————|———————|

|01 "Основные средства" |500000| - | - | - | 500000| - |

|02 "Амортизация основных| - |100000| - | - | - | 100000|

|41 "Товары" |300000| - | 170000| 110000| 360000| - |

|44 "Расходы на продажу" | - | - | 70000| 70000| - | - |

|50 "Касса" | 20000| - | 80000| 90000| 10000| - |

|51 "Расчетный счет" |115000| - | 200000| 180000| 135000| - |

|60 "Расчеты с поставщика-| - |175000| 100000| 170000| - | 245000|

|ми" | | | | | | |

|62 "Расчеты с покупателя-| - | - | 240000| 200000| 40000| - |

|ми" | | | | | | |

|66 "Краткосрочные кредиты| - |300000| - | - | - | 300000|

|68 "Расчеты по налогам| - | - | - | 40000| - | 40000|

|70 "Расчеты по оплате| - | 90000| 90000| 70000| - | 70000|

|80 "Уставный капитал" | - |200000| - | - | - | 200000|

|84 "Нераспределенная при-| - | 70000| - | - | - | 70000|

|90 "Продажи" | - | - | 240000| 240000| - | - |

|99 "Прибыли и убытки" | - | - | - | 20000| - | 20000|

|Итого |935000|935000|1190000|1190000|1045000|1045000|

Еще раз напомним правила определения сальдо:

а) по активным счетам:

начальное дебетовое сальдо + дебетовый оборот - кредитовый оборот = конечное дебетовое сальдо;

б) по пассивным счетам:

начальное кредитовое сальдо - дебетовый оборот + кредитовый оборот = конечное кредитовое сальдо;

в) по активно-пассивным счетам:

так же, как для активных и пассивных счетов в зависимости от вида начального сальдо (дебетового или кредитового).

Получив оборотно-сальдовую ведомость за апрель, мы можем составить баланс организации по состоянию на 30 апреля:

| Актив | Пассив |

| |руб. | |руб. |

|—————————————————————————|———————|———————————————————————————|—————————|

|Основные средства |400 000|Уставный капитал | 200 000 |

|500 000 - 100 000) | |Нераспределенная прибыль | 70 000 |

| | |Прибыль отчетного года | 20 000 |

| - товары |360 000| - кредит в банке | 300 000 |

|Дебиторская задолженность| 40 000| | |

| - в кассе | 10 000| - по налогу | 40 000 |

| - на расчетном счете |135 000| - поставщику товара | 245 000 |

|Итого актив |945 000|Итого пассив | 945 000 |

2.4.2. Шахматная ведомость

Шахматная оборотная ведомость - это оборотная ведомость, составляемая по шахматной форме. Шахматная ведомость содержит корреспонденцию счетов. Шахматная ведомость довольно сложна и громоздка по построению. Представим обороты за апрель оборотно-сальдовой ведомости из предыдущего примера в виде шахматной ведомости:

—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————

| \ Кредит| 41 | 44 | 50 | 51 | 60 | 62 | 68 | 70 | 90 | 99 | Итого |

| \ | | | | | | | | | | | |

|————————————|——————|—————|—————|——————|——————|——————|—————|—————|——————|—————|———————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 |

| 41 | | | | |170000| | | | | | 170000|

| 44 | | | | | | | |70000| | | 70000|

| 50 | | | | 80000| | | | | | | 80000|

| 51 | | | | | |200000| | | | | 200000|

| 60 | | | |100000| | | | | | | 100000|

| 62 | | | | | | | | |240000| | 240000|

| 68 | | | | | | | | | | | |

| 70 | | |90000| | | | | | | | 90000|

| 90 |110000|70000| | | | |40000| | |20000| 240000|

| 99 | | | | | | | | | | | |

|Итого |110000|70000|90000|180000|170000|200000|40000|70000|240000|20000|1190000|

2.4.3. Формы бухгалтерского учета

Различают следующие формы бухгалтерского учета:

- мемориально-ордерную ( в том числе "Журнал-Главная");

- журнально-ордерную;

- автоматизированную.

При мемориально-ордерной форме учета на основании первичных или накопительных документов составляют мемориальные ордера. Мемориальный ордер - это документ бухгалтерского оформления. В нем отражается бухгалтерская проводка. Мемориальные ордера составляются на специальных бланках и подписываются главным бухгалтером или его заместителем. К ордерам прилагаются оправдательные документы. Каждому мемориальному ордеру присваивается порядковый номер. Мемориальные ордера, составленные по однородным операциям, должны иметь одинаковые номера из месяца в месяц. Например, мемориальные ордера по кассовым операциям имеют N 1, по расчетному счету - N 2. Это облегчает нахождение нужных документов и составление различных справок. Количество составляемых за месяц ордеров определяет главный бухгалтер. Мемориальный ордер имеет такой вид:

Мемориальный журнал N 1

записать за ________ 200_ г.

(месяц)

|та, N | | | |

|——————————————————|———————————————————————|———————————————————|————————|

| | | | |

"___" ______ 200__ г.

Главный бухгалтер ___________ _________________________

(подпись) (расшифровка подписи)

Мемориальные ордера регистрируются в регистрационном журнале и вместе с приложенными к ним оправдательными документами служат основанием для записей по счетам бухгалтерского учета:

Регистрационный журнал

за _____________________ 200_ г.

(месяц)

| Порядковый номер мемориального | Дата | Сумма по мемориальному |

| ордера | ордера | ордеру, руб. |

|———————————————————————————————————|—————————|—————————————————————————|

| | | |

Итог всех сумм по регистрационному журналу должен равняться сумме всех дебетовых и сумме всех кредитовых оборотов за месяц по всем синтетическим счетам.

На основании мемориальных ордеров производят записи по счетам синтетического учета в Главной книге. Она открывается на год. Одному синтетическому счету соответствует один развернутый лист книги.

Главная книга

Счет____________

| Дебет | Кредит |

|——————————————————————————————————|————————————————————————————————————|

| |мемори-|——————————————| | |мемори- |——————————————| |

|—————|———————|———|—————|————|—————|————|————————|————|————|————|———————|

| | | | | | | | | | | | |

При форме учета "Журнал-Главная" регистрационный журнал не применяется. Данные мемориальных ордеров записываются в книгу "Журнал-Главная", которая является регистром хронологической и систематической записи. В книге "Журнал-Главная" ведется синтетический учет. В конце каждого месяца в этой книге подсчитывают обороты по счетам и итог в колонке "Сумма оборота по статьям". Этот итог должен равняться сумме дебетовых и сумме кредитовых оборотов по всем счетам. Одновременно в книге выводят сальдо по счетам, которые используют для составления бухгалтерского баланса. Итог дебетовых сальдо должен равняться итогу кредитовых сальдо по всем счетам. Аналитический учет ведут в книгах или карточках. По счетам аналитического учета составляют оборотные ведомости, итоги которых сверяют с данными соответствующих счетов синтетического учета в книге "Журнал-Главная".

Журнал-Главная

——————————————————————————————————————————————————————————————————————————————

|ного | | | |————————————|————————————|————————————|————————————|

|——————|————|———————|——————|—————|——————|—————|——————|—————|——————|—————|——————|

Данная форма учета применяется в организациях с небольшим количеством хозяйственных операций.

При журнально-ордерной форме для учета хозяйственных операций применяются журналы-ордера, запись в которых ведется по кредитовому признаку. Обычно в одном регистре совмещаются хронологическая запись, синтетический и аналитический учет. Книги (карточки) аналитического учета ведутся как исключение по некоторым объектам, по основным средствам, по расчетам по оплате труда, по материалам.

При журнально-ордерной системе применяются также вспомогательные (накопительные) ведомости, разработочные таблицы и главная книга.

Вспомогательная ведомость - это учетный регистр. Он предназначен для систематизации (накапливания) данных, содержащихся в первичных документах. Эти данные общими итогами записываются по счетам учета.

Например, журнал-ордер по учету кассовых операций имеет следующий вид:

Журнал-ордер N 1 по счету 50 "Касса"

|———————|———————————|——————————————————————————————————————————|————————|

| | | 57 | 62 | 70 | 71 | и т.д. | |

|———————|———————————|—————————|———————|——————|———————|—————————|————————|

Вспомогательные ведомости часто являются одновременно и регистрами аналитического учета. Вспомогательными являются, например:

- ведомость N 1 по Дебету счета 50 "Касса";

- ведомость N 2 по Дебету счета 51 "Расчетный счет";

- ведомость N 10 движения материальных ценностей в денежном выражении;

- ведомость N 18 затрат по капитальным вложениям и др.

Главная книга - это учетный регистр, предназначенный для синтетического учета. Она предназначена для ведения учета в течение года. В ней открываются все счета синтетического учета, применяемые организацией. На счетах записывается сальдо на 1 января и ежемесячно производится запись итоговых данных журналов-ордеров, выводятся обороты за месяц и сальдо на конец отчетного месяца. В главной книге по каждому счету кредитовый оборот отражается одной суммой, а дебетовый - в корреспонденции с кредитуемыми счетами. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов по всем счетам должны быть равны. На основании данных главной книги составляется бухгалтерский баланс. В главной книге для каждого синтетического счета предназначен отдельный лист (на развороте). Так выглядит лист главной книги:

Главная книга

Счет 50 "Касса"

| |———————————————————————————————————|кредиту |————————————|

| | 51 | 62 | 71 | 76 | и т.д.| |дебет|кредит|

|———————————|———————|—————|——————|——————|———————|——————————|—————|——————|

|———————————|———————|—————|——————|——————|———————|——————————|—————|——————|

|———————————|———————|—————|——————|——————|———————|——————————|—————|——————|

|———————————|———————|—————|——————|——————|———————|——————————|—————|——————|

|И т.д. | | | | | | | | |

При журнально-ордерной форме учета на всех первичных документах следует указывать номера регистров, в которые они записаны, и номера записей (строк). Документы группируются по отношению к журналам-ордерам и накопительным ведомостям. На каждую группу документов имеется отдельная папка на месяц. Журналы-ордера и ведомости хранятся отдельно от первичных документов.

Автоматизированная система учета предполагает использование компьютерной программы для ведения бухгалтерского учета. Организация может сама разработать или приобрести лицензионную программу. Выбор программы зависит от величины организации, объема хозяйственных операций, потребностей в раздельном учете и т.д. При автоматизированной форме учета, так же как и при ручных формах, работа бухгалтера заключается в обработке первичных оправдательных документов и бухгалтерских справок. Каждый документ, соответствующий хозяйственной операции, записывается машинным способом с помощью бухгалтерских проводок. Многие первичные документы формируются непосредственно в программе, и на их основе формируются бухгалтерские записи. Выходными формами являются традиционные учетные регистры. На основании этих регистров программным способом формируется бухгалтерская и налоговая отчетность.

2.5. Документирование хозяйственных операций в торговле

2.5.1. Документ, документооборот, классификация

бухгалтерских документов

Слово "документ" происходит от латинского documentum - доказательство. Под термином "документ" следует понимать письменное доказательство, свидетельство. Записи в счетах бухгалтерского учета основываются на документах. Бухгалтерский документ является письменным подтверждением на право совершения или действительного совершения хозяйственной операции.

Оформление хозяйственных операций документами называется документацией. При помощи документации производится сплошное отражение хозяйственных операций в момент и на месте их совершения. Таким образом, документация - это одна из отличительных особенностей бухгалтерского учета, в котором все записи производятся только на основании полноценных документов.

Существует понятие классификации бухгалтерских документов. Это - группировка документов по определенным признакам с целью их изучения и правильного использования. Такими признаками являются назначение, порядок составления, способ отражения хозяйственных операций, место составления, качественные признаки.

Ниже приведена группировка документов по перечисленным признакам:

| Признак | Виды документов |

|Назначение документа |Распорядительные |

| |Оправдательные |

| |Комбинированные |

| |Документы учетного оформления |

|Порядок составления |Первичные |

| |Сводные |

|Порядок отражения хозяйственных|Разовые |

|операций |Накопительные |

|Место составления |Внутренние |

| |Внешние |

|Качественные признаки |Полноценные |

| |Неполноценные |

Дадим определения перечисленным видам документов.

Распорядительные документы содержат распоряжение на совершение определенных хозяйственных операций. Такими документами являются приказы, распоряжения и т.п. Например, приказ на перетаривание, подработку или подсортировку товара, приказ на назначение и выплату премий, на направление работника в командировку. Распорядительные документы не подтверждают факты совершения хозяйственных операций и поэтому не являются основанием для отражения их в учете. К бухгалтерскому учету принимаются лишь оправдательные документы. Но если оправдательный документ составлен по операции, которая совершилась на основании распорядительного документа, то хозяйственная операция отражается при наличии двух документов (распорядительного и оправдательного). Например, работник по возвращении из командировки сдал в бухгалтерию организации оправдательные документы вместе с авансовым отчетом (авиабилеты, счет на проживание в гостинице и т.п.). Однако бухгалтер примет к учету эти документы только при наличии приказа руководителя организации о направлении работника в командировку. На основании перечисленных документов бухгалтер отразит командировочные расходы в составе расходов на продажу (по дебету балансового счета 44) и уменьшит задолженность работника по полученным под отчет авансам (по Кредиту балансового счета 71).

Другой пример: руководитель торговой организации издает приказ о проведении контрольной проверки яиц. На основании этого приказа производится проверка и составляется акт унифицированной формы N ТОРГ-22 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 409). В результате проверки был обнаружен бой яиц, а также технические отходы. На основании акта бухгалтер делает проводку о списании забракованной продукции с материальной ответственности кладовщика (по кредиту балансового счета 41), но только при наличии приказа руководителя на проведение контрольной проверки.

Оправдательные документы - это документы, удостоверяющие факт совершения хозяйственных операций. Оправдательные документы являются основанием для отражения хозяйственных операций в счетах бухгалтерского учета. К таким документам относятся накладные, приемосдаточные акты и пр.

Комбинированные документы - это бухгалтерские документы, сочетающие в себе признаки нескольких видов документов. Например, кассовые расходные и приходные кассовые ордера являются одновременно распорядительными (руководитель и главный бухгалтер разрешили выдачу денежных средств из кассы, либо главный бухгалтер разрешил внести денежные средства в кассу) и оправдательными (денежные средства получены из кассы либо внесены в кассу). Авансовый отчет по командировке является распорядительным документом (руководитель утверждает авансовый отчет, то есть разрешает возместить расходы подотчетного лица) и документом учетного оформления (на основании авансового отчета бухгалтер может сделать одну обобщенную проводку, так как расходы по командировке отражаются по одной статье расходов).

Документы учетного оформления составляются для подготовки и упрощения учетных записей. Это распределительные и группировочные ведомости, расчеты, бухгалтерские справки, мемориальные ордера и т.д. Документы учетного оформления составляются на основании ранее оформленных первичных документов, данных бухгалтерского учета, действующих положений, инструктивных указаний и пр.

Первичные документы - это документы, которые составляются в момент совершения хозяйственных операций и являются первым свидетельством их совершения. Составление первичного документа является началом учетной регистрации хозяйственных операций. Первичными документами являются приходные и расходные кассовые ордера, накладные, наряды, квитанции и пр. Первичные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. При составлении документа на бумажном носителе записи в нем можно производить чернилами, химическим карандашом, шариковой ручкой или на пишущей машине. Запрещается использовать простой карандаш. Это вызвано тем, что документы хранятся в архиве определенное время, и записи в них должны хорошо читаться. Все строки первичного документа, которые могут быть заполнены, не должны оставаться свободными. Свободные же строки прочеркиваются.

Сводные документы - это документы, составляемые на основании первичных документов. Они содержат показатели по хозяйственным операциям, зафиксированные в первичных документах, а также новые укрупненные показатели. Применение сводных документов позволяет уменьшить количество записей в счетах бухгалтерского учета. К сводным документам относятся разработочные таблицы, группировочные ведомости, ведомости распределения расходов и др.

Разовые документы - это документы, отражающие одну или несколько хозяйственных операций и составляемые единовременно в один прием. Эти документы оформляются сразу после совершения хозяйственных операций и передаются в бухгалтерию. Разовые документы - накладные, требования, приемосдаточные акты, приходные и расходные кассовые ордера.

Накопительные документы - это бухгалтерские документы, которые составляются постепенно, в течение определенного периода времени. В этих документах отражаются однородные, часто повторяющиеся хозяйственные операции. Применение накопительных документов сокращает количество документов и учетных записей, так как один накопительный документ заменяет несколько разовых.

Внутренние документы - документы, составленные в данной организации.

Внешние документы поступают от других организаций (выписки банка, счета поставщиков и пр.).

Полноценным является такой документ, который составлен по установленной форме, имеет все обязательные реквизиты и правильно отражает действительно совершенную и законную хозяйственную операцию.

Документ, не удовлетворяющий этим требованиям, является неполноценным, он не должен приниматься к учету.

Документы составляются в хозяйственных подразделениях организации (в управлениях, отделах, на складах и т.д.). После завершения хозяйственной операции надлежащим образом оформленные и подписанные документы передаются в бухгалтерию. В бухгалтерии также устанавливается определенный порядок обработки документов. Здесь документы проверяются по форме и содержанию, группируются по однородным признакам и служат основанием для записей в учетных регистрах.

По окончании отчетного периода (месяца, квартала, года) документы переплетаются в папки и хранятся в архиве организации. Архив организации - это совокупность документов, относящаяся к деятельности этой организации. Движение документов в учетном процессе от момента их составления до сдачи в архив называется документооборотом. В приказе по учетной политике организации обязательно должен быть график (план) документооборота. Схематично этот график можно представить в таком виде:

|Наименование доку-|Лицо (лица), ответственное за составление документа |

|мента | |

|——————————————————|————————————————————————————————————————————————————|

| |Порядок и сроки представления|Кто представляет до-|

| |документа |кумент |

| | |—————————————————————|

| | |Кому представляют до-|

| | |кумент |

| |Использование документа в учете |

Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. Утверждает график документооборота руководитель организации.

Пример графика документооборота в виде перечня работ приведен в приложении к Положению о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденному Минфином СССР 29 июля 1983 г. N 105.

Каждому исполнителю вручают выписку из графика. В выписке перечисляют документы, которые оформляет исполнитель, сроки составления и представления документов в другие подразделения организации. Работники организации создают и представляют документы в соответствии с полученным графиком.

Например, выписка из графика для продавца мелкорозничной торговой точки может выглядеть так:

—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————

|———————|—————————————————————————————————————————————|—————————————————————|—————————————|

|———————|——————|——————|——————|——————|———————|—————————|——————|————————|—————|———————|—————|

|Расход-|Два: |Кла- |Зав. |Кла- |При от-|Бухгалтер|Прода-|При сда-|Ежед-|Бухгал-|1 раз|

|ная |про- | | | |ле ра-| | |выручки |чании|ной |обра-|

| | | | | |дня и | | | |чего |ли |то- |

| | | | | |сдаче | | | |дня | |вар- |

| | | | | |и не-| | | | | |отче-|

| | | | | |продан-| | | | | |та |

|ный | |вец |скла- |вец |вно | |вец |чании |днев-|тер |числа|

|журнал | | |дом | | | | |рабочего|но |мелко- |каж- |

| | | | | | | | | | |тор- |ца в|

| | | | | | | | | | |говли |9.00 |

2.5.2. Требования к оформлению документов

Законодательство по бухгалтерскому учету содержит требование оформлять все хозяйственные операции первичными документами, составленными по унифицированным формам. Эти формы утверждает Госкомстат России и публикует в виде альбомов унифицированных форм. В настоящее время унифицированные формы разработаны не для всех хозяйственных операций. Например, нет унифицированных форм для учета наличия и движения бланков строгой отчетности. Организация может разработать формы самостоятельно или использовать ведомственные. При этом должны быть соблюдены следующие условия:

1) форма должна быть утверждена приказом руководителя организации в составе учетной политики;

2) форма должна содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа;

- код формы документа;

- дату составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц;

- расшифровки подписей должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции.

Следует также отметить, что унифицированные формы бланков, содержащиеся в альбомах, носят рекомендательный характер. Организация может ввести в эти формы дополнительные реквизиты и показатели. Также допускается изменение внешнего вида формы (расширение и сужение строк, граф, включение дополнительных строк и вкладных листов и т.п.). Вносимые изменения должны быть оформлены приказом или распоряжением руководителя организации. Обратите внимание: удаление отдельных реквизитов и показателей из унифицированных форм не допускается.

Каждая организация должна определить круг лиц, которые могут подписывать первичные документы. Перечень этих лиц утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Этот перечень может иметь такой вид.

"Утверждаю"

Руководитель организации

__________ ______________________

(подпись) (расшифровка подписи)

| Наименование документ |Должности лиц, имеющих право подписи|

| | |

Согласовано:

Главный бухгалтер организации ___________ __________________________

(подпись) (расшифровка подписи)

Лица, составившие и подписавшие первичные документы, несут ответственность за своевременное и качественное оформление этих документов, а также за достоверность содержащихся в них данных.

Если документ подписывает лицо, у которого нет полномочий на это, то такой документ считается составленным от имени этого лица, а не от имени организации. Такое лицо будет полностью нести ответственность за последствия по совершенной операции, оформленной этим документом. Однако руководитель организации может одобрить совершенную сделку.

Записи в первичных документах должны производиться чернилами, химическим карандашом, пастой шариковых ручек, при помощи пишущих машинок, средств механизации, компьютерным способом, другими средствами, обеспечивающими сохранность записей в течение времени, установленного для их хранения в архиве. Запрещается использовать для записей простой карандаш.

Свободные строки в первичных документах подлежат обязательному прочерку.

Первичные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат обязательной проверке по форме (полнота и правильность заполнения документа, заполнения реквизитов) и содержанию (законность документированных операций, логическая увязка отдельных показателей).

На практике возникают ситуации, когда обнаруживается ошибка в составлении первичного документа. Каким же образом внести в него исправлениях

Следует помнить, что внесение исправлений в банковские и кассовые документы не допускается. В остальные первичные документы исправления могут вноситься только по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы. При этом не допускаются подчистки и неоговоренные исправления. Неправильный текст или цифру надо аккуратно зачеркнуть и над зачеркнутым текстом или цифрой сделать правильную запись. Зачеркивание производится одной чертой, чтобы можно было прочитать исправленное. Рядом с исправлением надо написать "Исправлено". Лица, подписавшие документ, должны снова поставить свои подписи.

Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования. Это может быть, например, дата записи в учетный регистр и подпись бухгалтера, оттиск штампа "Погашено" и т.п.

На всех документах, приложенных к приходным и расходным кассовым ордерам, на самих ордерах и на документах, послуживших основанием для начисления заработной платы, делают надпись от руки или проставляют штамп "Получено" или "Оплачено" с указанием даты (числа, месяца, года).

2.5.3. Сроки хранения документов

Организации должны хранить первичные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет (закон "О бухгалтерском учете").

Обратите внимание, что уничтожить документы по истечении установленных сроков можно только при условии, что за указанный период проведена инвентаризация. Если период, который охватывают документы, не обревизован, то уничтожить их нельзя.

Контрольные кассовые ленты, книги кассира-операциониста и другие документы, подтверждающие проведение денежных расчетов с населением, должны храниться в течение сроков, установленных для хранения первичных учетных документов, но не менее пяти лет (постановление Правительства РФ от 7 августа 1998 г. N 904).

Лицевые счета работников организации хранятся 75 лет. Годовые бухгалтерские отчеты и балансы, передаточные, разделительные, ликвидационные балансы и приложения, пояснительные записки к ним - 10 лет. Также 10 лет должны храниться коллективные договоры. Эти и другие сроки хранения документов установлены Перечнем типовых документов, образующихся в деятельности госкомитетов, министерств, ведомств и других учреждений, организаций, предприятий, с указанием сроков их хранения, утвержденным начальником Главного архивного управления при Совете Министров СССР 15 августа 1988 г. (в ред. Госналогслужбы РФ, Росархива от 27 июня 1996 г.).

Налоговым кодексом установлен минимальный срок хранения документов для целей проверки правильности исчисления налогов. Этот срок составляет четыре года (ст.23 НК РФ).

Ответственным за сохранность документов в течение установленных сроков является руководитель организации.

2.5.4. Документирование операций, связанных с учетом товаров

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин, по учету торговых операций при продаже товаров в кредит, по учету торговых операций в комиссионной торговле утверждены постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132. Назначение и порядок составления этих форм рассмотрены в соответствующих главах книги. Сразу отметим, что во всех формах требуется наличие кода предприятия по ОКПО и кода вида деятельности по ОКДП. Эти коды указаны в информационном письме органа статистики, в котором зарегистрирована организация. Показатель "Код операции" заполняется организациями, у которых имеется справочник таких кодов. Этот справочник организация разрабатывает самостоятельно. Он используется, как правило, при автоматизированной системе обработки бухгалтерских документов. В графах "Код товара" организации проставляют код, присвоенный товару в складском учете. Эти коды организация также разрабатывает самостоятельно.

Для учета торговых операций утверждены следующие общие унифицированные формы:

|N формы| Наименование |

|———————|———————————————————————————————————————————————————————————————|

| 1 | 2 |

|ТОРГ-1 |Акт о приемке товаров |

|ТОРГ-2 |Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при|

| |приемке товарно-материальных ценностей |

|ТОРГ-3 |Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при|

| |приемке импортных товаров |

|ТОРГ-4 |Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика |

|ТОРГ-5 |Акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика |

|ТОРГ-6 |Акт о завесе тары |

|ТОРГ-7 |Журнал регистрации товарно-материальных ценностей, требующих|

| |завеса тары |

|ТОРГ-8 |Заказ - отборочный лист |

|ТОРГ-9 |Упаковочный ярлык |

|ТОРГ-10|Спецификация |

|ТОРГ-11|Товарный ярлык |

|ТОРГ-12|Товарная накладная |

|ТОРГ-13|Накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары |

|ТОРГ-14|Расходно-приходная накладная для мелкорозничной торговли |

|ТОРГ-15|Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей |

|ТОРГ-16|Акт о списании товаров |

|ТОРГ-17|Приходный групповой отвес |

|ТОРГ-18|Журнал учета товаров на складе |

|ТОРГ-19|Расходный отвес (спецификация) |

|ТОРГ-20|Акт о подработке, подсортировке, перетаривании товаров |

|ТОРГ-21|Акт о переработке (сортировке) плодоовощной продукции |

|ТОРГ-22|Акт о контрольной (выборочной) проверке яиц |

|ТОРГ-23|Товарный журнал работника мелкорозничной торговли |

|ТОРГ-24|Акт о перемеривании тканей |

|ТОРГ-25|Акт об уценке лоскута |

|ТОРГ-26|Заказ |

|ТОРГ-27|Журнал учета выполнения заказов покупателей |

|ТОРГ-28|Карточка Количественно-стоимостного учета |

|ТОРГ-29|Товарный отчет |

|ТОРГ-30|Отчет по таре |

|ТОРГ-31|Сопроводительный реестр сдачи документов |

2.6. Товары

Товары в торговой организации относятся к активам, предназначенным для продажи. Товары являются материально-производственными запасами. Порядок отражения товаров в бухгалтерском учете регулируется ПБУ 5/01.

Согласно определению, данному в ПБУ 5/01, товары являются частью материально-производственных запасов, которые приобретены или получены от других юридических или физических лиц и предназначены для продажи.

Единица бухгалтерского учета товарных запасов выбирается торговой организацией самостоятельно. Этот выбор закрепляется в учетной политике.

Выбранный метод должен обеспечить формирование полной и достоверной информации о товарных запасах, а также контроль за их наличием и движением. Единицей товарных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п. В условиях автоматизации бухгалтерского и складского учета предпочтительнее учет товаров по номенклатурным номерам. Он заключается в том, что каждому виду товара с одинаковой ценой присваивается один номенклатурный номер. Торговая организация разрабатывает систему нумерации товаров либо пользуется той системой, которая предлагается бухгалтерской программой.

Пример

При поступлении товара в оптовую торговую организацию бухгалтер присваивает ему номенклатурный номер. Номенклатурный номер состоит из 10 цифр. Первые две цифры соответствуют группе товаров, остальные восемь - порядковому номеру в картотеке складского учета. В течение дня в торговую организацию поступила мука от разных поставщиков и конфеты "Ирис". Бухгалтер присвоил поступившему товару номенклатурные номера следующим образом:

| | |ния | | |

|————————————————|————————————————|———————|———————————————|—————————————|

|Мелькомбинат |Мука высший сорт| кг | 10,00 | 1000001123 |

|АО "Сибиряк" |Мука высший сорт| кг | 10,00 | 1000001123 |

| |Мука 1-й сорт | кг | 8,00 | 1000001124 |

|ООО "Мельник" |Мука высший сорт| кг | 9,50 | 1000001125 |

|АО "Кондитер" |Конфеты "Ирис" | кг | 30,90 | 1500000687 |

2.7. Товарооборот

В общем смысле товарооборот - это обращение товаров, процесс продвижения их от производителя к потребителю.

Различают товарооборот:

- оптовый - продвижение товаров от производства в розничную торговую сеть;

- розничный - доведение товаров непосредственно до потребителей.

В свою очередь оптовый товарооборот делится на:

- складской оборот - продажа товаров со склада торговому посреднику (торговой организации или индивидуальному предпринимателю) для дальнейшей перепродажи или организациям для профессионального использования;

- транзитный оборот - продажа товаров со складов поставщиков, минуя склады оптовой организации;

- внутрисистемный оборот - отпуск товаров одной базой другим базам одной и той же оптовой организации.

В бухгалтерском учете продажа товаров отражается проводкой:

в оптовой торговле

Дебет 62 Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена выручка от реализации товаров по безналичному расчету;

в розничной торговле

Дебет 50 Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена выручка от реализации товаров за наличный расчет.

Таким образом, размер товарооборота торговой организации определяется кредитовым оборотом по счету 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка".

Однако в этот товарооборот включен налог на добавленную стоимость (НДС), который организация должна начислить для расчетов с бюджетом.

Начисление НДС отражается проводкой:

Дебет 90-3 "НДС" Кредит 68-3 "Расчеты по НДС"

- начислен НДС.

Если организация уплачивает налог с продаж, то он также включается в Кредитовый оборот по счету 90 "Продажи".

При начислении налога с продаж делаем проводку:

Дебет 90-5 "Налог с продаж" Кредит 68-4 "Расчеты по налогу с продаж"

- начислен налог с продаж.

Таким образом, чтобы определить товарооборот торговой организации без учета налогов, которые необходимо уплатить в бюджет, от кредитового оборота по счету 90-1 надо отнять дебетовый оборот по счетам 90-3 и 90-5. Поясним это на примере.

Пример

Это условный пример. Для простоты мы предполагаем, что за отчетный месяц имели место только три хозяйственные операции по продаже товара.

Оптовая торговая организация ведет бухгалтерский учет по автоматизированной форме. При компьютерной обработке первичных оправдательных документов (накладных, счетов-фактур) в подсистеме "Товары" проводки, как правило, формируются автоматически. Достаточно только выбрать соответствующий документ для заполнения на компьютере. Типовые проводки, соответствующие определенному типу документов, настраиваются заранее и при вводе документа записываются в книгу хозяйственных операций.

Бухгалтерская справка составляется бухгалтером и заносится в книгу хозяйственных операций одной или несколькими проводками.

За январь по счету 90 были сформированы следующие бухгалтерские записи:

|————————|——————————————————|—————————————————|——————|—————————|————————|

|03.01.02|Накладная N 18 |Отпущен товар со| 62 | 90-1 | 240 000|

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |Начислен НДС | 90-3 | 68-3 | 40 000|

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |стоимость това-| 90-2 | 41-1 | 180 000|

| | |ра*(1) | | | |

|04.01.02|Накладная N 19 |Отпущен товар со| 62 | 90-1 | 120 000|

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |Начислен НДС | 90-3 | 68-3 | 20 000|

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |стоимость товара| 90-2 | 41-1 | 70 000|

|10.01.02|Накладная N 20 |Отпущен товар со| 62 | 90-1 | 96 000|

| | |Начислен НДС | 90-3 | 68-3 | 16 000|

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |стоимость товара| 90-2 | 41-1 | 50 000|

|31.01.02|Бухгалтерская |Прибыль от продаж| 90-9 | 99 | 80 000|

| *(1) Под учетной стоимостью понимают стоимость, по которой учтен|

|товар на складе. В оптовой организации это покупная стоимость товара.|

|Как правило, покупная стоимость - это стоимость товара в ценах|

|поставщика. Другие варианты определения учетной цены будут рассмотрены|

|далее. |

На основании этих проводок была сформирована оборотная ведомость по счету 90:

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | - | - |

|Обороты в корреспонденции| 41-1 | 300 000 | 80 000 |

|со счетами | 62 | | 456 000 |

| | 68-3 | 76 000 | - |

| | 99 | 80 000 | |

|——————————————————————————|—————————————————|—————————————|————————————|

|Оборот за месяц | | 456 000 | 456 000 |

|Конечное сальдо | | - | - |

Из оборотной ведомости видно, что кредитовый оборот по счету 90 за январь составляет 456 000 руб. Следовательно, товарооборот с учетом НДС за январь составил 456 000 руб.

Чтобы определить товарооборот без НДС, надо из кредитового оборота (456 000 руб.) вычесть дебетовый оборот по счету 90 в корреспонденции со счетом 68-3 (76 000 руб.).

Таким образом, товарооборот без НДС за январь составит 380 000 руб. (456 000 - 76 000).

Посмотрим, как те же операции отражаются в журнале-ордере и главной книге.

Журнал-ордер N 3

за январь 2002 г.

| | |——————————————————————————————————| |

| | | 62 | |

|—————————|———————————|——————————————————————————————————|——————————————|

| 1 |03.01.02 | 240 000 | 240 000 |

| 2 |04.01.02 | 120 000 | 120 000 |

| 3 |10.01.02 | 96 000 | 96 000 |

| 4 |Итого | 456 000 | 456 000 |

Главная книга

Счет 90 "Продажи"

|———————————|————————————————————————————————————|—————————|————————————|

| | 41 | 68 | 99 |Итого оборот| |Дебет|Кредит|

|———————————|—————————|——————|——————|————————————|—————————|—————|——————|

|на 01.01.02| х | х | х | х | х | - | - |

|январь |3 000 000|76 000|80 000| 456 000 | 456 000 | - | - |

2.8. Торговая выручка. Себестоимость в торговле

В торговле выручка определяется как разница между товарооборотом без вычитаемых налогов и себестоимостью проданных товаров.

Вычитаемые налоги - это те налоги, которые организация должна начислить к уплате в бюджет. К ним относятся НДС, налог с продаж, экспортные пошлины.

Себестоимостью проданных товаров является их покупная стоимость. В покупную стоимость включают стоимость товара в ценах поставщика.

Если в организации учетной политикой предусмотрено включение в себестоимость товаров (их покупную стоимость) расходов, связанных непосредственно с приобретением конкретной партии товара, то в покупную стоимость включают эти расходы. Внимание: такой способ формирования покупной стоимости товара (себестоимости товара) должен быть предусмотрен в приказе по учетной политике торговой организации.

Пример

Торговая организация приобрела в марте у макаронной фабрики 500 кг вермишели по цене 10 руб. за 1 кг. Цена указана без НДС. Согласно учетной политике организации, в цену товара включаются транспортные расходы по доставке товара от поставщика до склада организации. Партию вермишели (500 кг) доставила автотранспортная организация, с которой у торговой организации есть договор на транспортное обслуживание. Оптовая организация заплатила за доставку товара 1 000 руб. (без учета НДС).

Определим себестоимость товара:

- стоимость по цене поставщика - 5 000 руб. (500 кг х 10 руб.);

- транспортные расходы - 1 000 руб.

Итого себестоимость партии вермишели - 6 000 руб. (5 000 + 1 000).

Себестоимость 1 кг вермишели - 12 руб. (6 000 руб. : 500 кг).

Именно по цене 12 руб. за 1 кг и будет числиться поступивший товар на складе. В данном случае эта цена называется учетной (цена, по которой учитывается товар в складском и бухгалтерском учете).

На вермишель была установлена продажная цена:

14 руб. + 1,40 руб. (10% НДС) = 15,40 руб. (с учетом НДС).

В марте было продано:

1) ООО "Восток" - 100 кг вермишели, всего на сумму 1 540 руб. (15,40 руб. х 100 кг), в том числе НДС 10 процентов - 140 руб. (1,40 руб. х 100 кг);

2) АО "Север" - 250 кг вермишели, всего на сумму 3 850 руб., в том числе НДС 350 руб.

Кладовщик заполнил карточку по учету товара за январь:

Карточка N 05

Организация ООО "Восток"

Склад N 3

Материально ответственное лицо Смирнова А.И.

Наименование товара вермишель из пшеничной муки в/с

Единица измерения кг

Номенклатурный номер 91422105

Цена 12 руб. 00 коп.

| | |——————————————|—————————————|—————————————|

|————————|———————————————————|————————|—————|———————|—————|——————|——————|

|04.03.02|Накладная 0154780| 500 | 6000| - | - | 500 | 6000 |

|15.03.02|Накладная 15| - | - | 100 | 1200| 400 | 4800 |

|29.03.02|Накладная 24| - | - | 250 | 3000| 150 | 1800 |

| |Итого за март | 500 | 6000| 350 | 4200| 150 | 1800 |

Как видно из карточки, себестоимость проданного товара составила 4200 руб. (1200 + 3000).

Теперь посчитаем торговую выручку за январь:

- товарооборот с учетом НДС - 5390 руб. (1540 + 3850)

- (НДС - 490 руб. (140 + 350))*

- (себестоимость товара - 4200 руб.)*.

Итого торговая выручка: 700 руб. (5390 - 490 - 4200)

—————————————————————————————————————————————————————————————————————————

* В скобках мы указали вычитаемые величины. По правилам бухгалтерской отчетности вычитаемые величины показывают в круглых скобках.

А сейчас посмотрим, как определить торговую выручку и себестоимость товаров по данным учетных регистров.

Пример

При автоматизированной форме учета на основании первичных оправдательных документов (накладных и счетов-фактур) и бухгалтерской справки сформируются следующие проводки:

|03.01.02|Накладная N 15 |Отпущен товар со| 62 | 90-1 | 1 540 |

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |Начислен НДС | 90-3 | 68-3 | 140 |

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |стоимость товара| 90-2 | 41-1 | 1 200 |

|29.03.02|Накладная N 24 |Отпущен товар со| 62 | 90-1 | 3 850 |

| | |Начислен НДС | 90-3 | 68-3 | 350 |

| | |—————————————————|——————|—————————|————————|

| | |Списана учетная| 90-2 | 41-1 | 3 000 |

|31.01.02|Бухгалтерская |Прибыль от продаж| 90-9 | 99 | 700 |

В предыдущем примере мы показали, как на основании аналогичных записей формируется оборотная ведомость по счету 90. Однако компьютерным способом можно сформировать и листы главной книги. Лист главной книги по счету 90 будет иметь такой вид:

Главная книга

Счет 90 "Продажи"

|———————————|————————————————————————————————————| |————————————|

| | 41 | 68 | 99 |Итого оборот| |Дебет|Кредит|

|на 01.01.02| х | х | х | х | х | - | - |

|Январь | 8 500 | 2 000| 1 500| 12 000 | 12 000 | - | - |

|Февраль | 17 000 | 4 000| 3 000| 24 000 | 24 000 | - | - |

|Март | 4 200 | 490| 700| 5 390 | 5 390 | - | - |

Если организация ведет учет вручную по журнально-ордерной форме, то главная книга будет иметь такой же вид.

Определим по главной книге основные "торговые" показатели за март:

1) товарооборот с учетом НДС - это оборот по кредиту (5 390 руб.);

2) товарооборот без НДС - это оборот по кредиту минус оборот по дебету с кредита счета 68 (5 390 - 490 = 4 900 руб.);

3) себестоимость товара - это оборот по дебету с кредита счета 41 (4200 руб.);

4) торговая выручка - это товарооборот без НДС минус себестоимость товара - 700 руб. (4 900 - 4 200). Обратите внимание, что торговую выручку надо определять расчетным путем. В нашем примере она совпадает с оборотом по дебету с кредита счета 99 (то есть с прибылью) только потому, что мы не учитывали расходы на продажу. Об этом речь пойдет в следующих разделах этой главы.

2.9. Торговая наценка. Торговая скидка

Торговая наценка (надбавка) - это составная часть продажной цены товаров в оптовой торговле и розничной цены в организациях розничной торговли. Торговая наценка представляет собой добавленную стоимость к покупной цене товара. Она предназначена для возмещения расходов на продажу, получения прибыли и уплаты косвенных налогов.

Торговая скидка - часть розничной цены товара.

В розничной торговле учет товаров, как правило, ведется по розничным ценам. Это означает, что учетной ценой товара является цена, по которой товар продается. Например, в розничный магазин от поставщика поступила партия товара в количестве Q по цене Р за единицу товара. В магазине была установлена к покупной цене единицы товара Торговая наценка N. Таким образом, розничная цена единицы товара составила Р + N. При этом на счете учета товаров (41) поступившая партия товара будет числиться по продажной стоимости (Р + N) х Q.

Для учета товаров по продажной стоимости Планом счетов предусмотрен балансовый счет 42 "Торговая наценка". При поступлении товара в розничную торговую сеть следует сделать проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- отражена покупная стоимость поступившего товара (стоимость товара в ценах поставщика) - Р х Q;

Дебет 41 Кредит 42

- отражена наценка торговой организации - N х Q.

В результате этих проводок на балансовом счете 41 будет отражена продажная стоимость товара, то есть стоимость товара по розничным ценам.

Пример

В магазин поступила партия молока в тетрапаках. Всего поступило 800 пакетов молока. Цена одного пакета молока - 9 руб. Поставщиком молока является индивидуальный предприниматель, который работает по упрощенной системе налогообложения. Он не является плательщиком НДС, поэтому в цене на молоко НДС нет.

Торговая наценка магазина составляет 30 процентов, или 2,70 руб. на один пакет молока. Розничная цена одного пакета молока составит 11,70 руб. (9 руб. + 2,70 руб.).

В бухгалтерском учете магазина при поступлении молока сделаны такие записи:

Дебет 41 Кредит 60

- 7 200 руб. (9 руб./шт. х 800 шт.) - получено молоко от поставщика, отражена его стоимость по покупным ценам;

Дебет 41 Кредит 42

- 2 160 руб. (2,70 руб./шт. х 800 шт.) - сделана наценка на молоко, отражена сумма торговой наценки.

Итак, по дебету счета 41 мы можем увидеть продажную стоимость партии молока. Она будет равна 9 360 руб. (7 200 + 2 160).

На счете 42 учитываются также скидки, которые предоставляют розничным организациям поставщики товара. Эти скидки предоставляются на возможные потери товара, а также возмещение дополнительных транспортных расходов.

Пример

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что поставщик предоставил скидку на возможные потери молока при транспортировке в размере 2 процентов.

Бухгалтерские записи будут такими:

Дебет 41 Кредит 60

- 7056 руб. (7200 - 2%) - отражена стоимость молока по покупным ценам с учетом предоставленной скидки;

Дебет 41 Кредит 42

- 144 руб. - сумма скидки, предоставленной поставщиком;

Дебет 41 Кредит 42

- 2160 руб. - сумма торговой наценки магазина.

Продажная стоимость партии молока (Дебет счета 41) будет такой же, как и в предыдущем примере - 9360 руб. (7056 + 144 + 2160).

2.10. Цена товара

Цена - это денежное выражение стоимости товара.

Цена любого товара, предназначенного для перепродажи, устанавливается таким образом, чтобы торговая организация могла покрыть расходы на продажу и получить прибыль от своей деятельности. Следовательно, цена на товар должна определяться по формуле:

————————————————————————————— ———————————————— ————————————————

————————————————————————————— ———————————————— ————————————————

На практике применяются разные названия цен, действующих на разных стадиях товарного обращения. Дадим их определения.

Оптовая цена - цена, по которой предприятие-изготовитель продает свою продукцию оптовым покупателям. Оптовая цена складывается из цены предприятия-изготовителя (себестоимость плюс прибыль) и скидки (наценки) в пользу сбытовой организации для покрытия сбытовых расходов и получения прибыли.

Розничная (продажная) цена - цена, по которой продается товар населению в розницу. Розничная цена включает в себя оптовую цену и скидку (накидку) для покрытия торговых расходов розничной торговой организации, уплаты установленных налогов (например, НДС, налога с продаж) и получения прибыли.

Продажная цена - цена, по которой продается товар оптом и мелким оптом.

Договорная цена - цена, устанавливаемая соглашением сторон. Порядок применения договорных цен регулируется гражданским законодательством. Согласно статье 424 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором или законом.

Статья 485 ГК РФ устанавливает обязанность покупателя оплатить товар по цене, предусмотренной договором. Если цена договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, то цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ, то есть она устанавливается на уровне цены, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары.

Если цена в договоре установлена в зависимости от веса товара, то считается, что она определяется по весу нетто (если нет специальной оговорки в договоре). Данная норма содержится в пункте 2 статьи 485 ГК РФ.

Договор купли-продажи может предусматривать изменение цены в результате изменения показателей, формирующих структуру цены (себестоимость, расходы на продажу, прибыль, косвенные налоги и т.п.). В таком случае в договоре должен быть определен способ пересмотра цены. Если же этого нет, то надо следовать норме пункта 3 статьи 485 ГК РФ: цена определяется исходя из соотношения перечисленных показателей на момент заключения договора и на момент передачи товара.

Свободная (рыночная) цена - цена, которая устанавливается продавцом товара с учетом конъюнктуры рынка, спроса и предложения.

В настоящее время наиболее полное определение рыночной цены товара содержится в статье 40 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынок товаров - это сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (продать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются:

- физические характеристики;

- качество;

- репутация на рынке;

- страна происхождения;

- производитель.

Незначительные различия во внешнем виде товаров не учитываются при установлении их идентичности.

Однородными признаются товары, которые не являются идентичными, но имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов. Однородные товары выполняют одни и те же функции и (или) являются коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитывают:

- качество;

- наличие товарного знака;

- репутацию на рынке;

- страну происхождения.

При определении рыночных цен надо соблюдать следующие правила:

а) не берутся во внимание сделки между взаимозависимыми лицами. Сделки между взаимозависимыми лицами принимаются во внимание только при условии, что взаимозависимость лиц не повлияла на результаты сделки;

б) учитывается информация о заключенных на момент продажи товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. К сопоставимым относят такие условия сделок, как:

- количество (объем) поставляемых товаров;

- сроки исполнения обязательств;

- условия платежей;

- другие разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены;

в) если на исследуемом рынке нет предложения, а значит, и сделок с идентичными (однородными) товарами, либо нет доступа к информационным источникам для определения цены, то используется метод цены последующей реализации. При этом методе рыночная цена товаров определяется как разность цены, по которой такие товары были перепроданы покупателем этих товаров, затрат, которые понес покупатель при перепродаже, и прибыли, полученной от перепродажи. Представим данный метод в виде формулы:

———————————————— ————————————————— ——————————————— ———————

|для первоначаль-| = |покупатель товара| - | | - |прибыль|

———————————————— ————————————————— ——————————————— ———————

В затраты не включается покупная стоимость товара, то есть цена, по которой перепродавец приобрел товар. Кроме того, принимаются только обычные в подобных случаях затраты.

Аналогично и прибыль принимается только в обычных для данной сферы деятельности размерах;

г) если невозможно использовать предыдущий метод, то используется затратный метод. При этом методе рыночная цена определяется по формуле:

—————— —————————————— ————————— ——————————————— ———————

|цена | = |данной сферы| + | затраты | + |ходы, обычные в| + | |

| | | | | | |ях | | |

—————— —————————————— ————————— ——————————————— ———————

д) при определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевые котировки.

Вопрос правильного определения цены очень важен для торговой организации. Во-первых, от этого зависит финансовое состояние организации: сможет ли она покрыть свои расходы и получить прибыль, продавая товары по установленным ценам. Во-вторых, уровень цен в торговой организации в определенных случаях является предметом интереса налоговой инспекции. Остановимся на этом более подробно.

В пункте 2 статьи 40 НК РФ приведен исчерпывающий перечень сведений, когда налоговые органы вправе контролировать правильность цены на товар. Это может быть в случаях, когда:

- сделка заключена между взаимозависимыми лицами;

- сделка является товарообменной (бартерной) операцией;

- сделка является внешнеторговой;

- имели место отклонения более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения уровня цен, применяемых налогоплательщиком (продавцом товара) по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. Указанные отклонения определяются по формуле:

Рыночная цена - Цена сделки

————————————————————————————— х 100%

Рыночная цена

Указанное соотношение не должно превышать 20 процентов.

При этом не рассматриваются случаи, когда снижение цен вызвано следующими факторами:

- сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары;

- потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

- истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

- маркетинговой политикой (в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов; при продвижении товаров на новые рынки);

- продажей опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Мы уже дважды упомянули о взаимозависимых лицах. Определение этого понятия содержится в статье 20 НК РФ. Взаимозависимыми признаются физические и (или) юридические лица в случаях, когда:

- одна организация непосредственно или косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля этого участия составляет более 20 процентов. Например, организация А входит в состав учредителей организации В, и доля А в уставном капитале В составляет 21 процент. Под косвенным участием понимают участие одной организации в другой через последовательность иных организаций;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят (в соответствии с семейным законодательством РФ) в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого;

- суд признал лица взаимозависимыми по другим основаниям.

Если налоговый орган при проверке решит, что сделка совершена по ценам ниже рыночных, то будут пересчитаны результаты сделки и доначислены налоги.

На все поступающие в торговую организацию товары устанавливаются продажные цены. Эти цены утверждает руководитель организации. Документ, в котором определяется цена, по которой товар будет продаваться, называется реестром цен.

Форма реестра цен, которая применяется в розничной торговой сети, и форма протокола согласования свободной отпускной цены для оптовой торговли на товары народного потребления утверждена письмом Минэкономики России от 20 декабря 1995 г. N 7-1026. Это письмо носит рекомендательный характер, и предлагаемые в нем формы не совсем удобны для работы. На практике применяется такая форма реестра:

Наименование организации ___________________________________________

Дата составления ____________________ N ______

Реестр розничных цен

|п/п| |руб. | |цена, руб.|

| | | |—————————————————| |

| | | | % |сумма, руб.| |

|———|—————————————————————|————————————————|—————|———————————|——————————|

| | | | | | |

Руководитель организации ___________ _______________________

(подпись) (расшифровка подписи)

Ежедневно на поступивший товар составляется такой реестр.

В условиях рыночной экономики торговая организация приобретает товар одного и того же наименования у разных поставщиков. Соответственно и покупные цены на эти товары различаются. Однако устанавливать на эти товары разные розничные цены не имеет смысла. Следовательно, при разной цене поставщика и одинаковой розничной цене торговая наценка на один и тот же вид товара будет различной. Поэтому в реестр розничных цен стоит ввести еще одну графу - "Поставщик".

Посмотрите пример заполнения такого реестра:

Наименование организации ООО магазин "Горный"

Дата составления 25 марта 2002 г. N 76

Реестр розничных цен

| | | | |——————————————| |

| | | | |% |Сумма, руб.| |

|———|———————————————|————————————|————————————|——|———————————|——————————|

|1. |Яблоко Рубин" |Плодовощторг| 19,00 |15| 2,85 | 21,85 |

|2. |Груша (Испания)|ООО "РСТК" | 22,50 |12| 2,70 | 25,20 |

|3. |Помидор свежий |МУП "Агро" | 35,00 |15| 5,25 | 40,25 |

|4. |Яйцо, I кат. |Птицефабрика| 15,65 |15| 2,35 | 18,00 |

|5. |Бройлер |Птицефабрика| 45,00 |18| 8,10 | 26,10 |

|6. |Яйцо, I кат. |ЧП Иванов | 15,00 |20| 3,00 | 18,00 |

Директор ___________ Аросова Т.И.

Как мы видим, розничная цена в общем случае определяется по формуле:

——————————————————— ————————————————————— —————————————————————

——————————————————— ————————————————————— —————————————————————

Однако если поставщик товара не является плательщиком НДС, то розничную цену следует определять по формуле:

———————————— —————————————————— ———————————————— ———————————

| | = | + |+ |продаже товара | + |цену поста-|

———————————— —————————————————— ———————————————— ———————————

В данном случае общая величина торговой наценки должна составлять:

—————————— ———————————————— ———————————————————————————————————

| | = |щика | + | х |

| | | | | + |

—————————— ———————————————— ———————————————————————————————————

Пример

Магазин приобрел товар у организации, которая работает по упрощенной системе налогообложения и, следовательно, не является плательщиком НДС.

Стоимость единицы товара составляет 10 руб. НДС в этой цене нет. Сам магазин является плательщиком НДС. Поэтому, когда магазин продаст товар, он должен будет уплатить НДС со всего оборота. Поэтому в составе розничной цены товара наценки должно быть достаточно, чтобы получить доход и уплатить НДС.

Сформируем розничную цену такого товара:

- цена поставщика - 10 руб.

- Торговая наценка 35 процентов - 3,50 руб. (10 руб. х 0,35);

- НДС 20 процентов - 2,70 руб. ((10 руб. + 3,50 руб.) х 0,2) .

Розничная цена равна:

10 руб. + 3,50 руб. + 2,70 руб. = 16,20 руб.

Общая величина торговой наценки составит:

3,50 руб. + 2,70 руб. = 6,20 руб.

Если ваша организация расположена в регионе, в котором введен налог с продаж, то в розничную цену следует включить также и этот налог. По товарам, облагаемым налогом с продаж, розничная цена определяется по формуле:

——————————— ———————————— —————————— ———————————————————————

| | = | | + | | + | х |

| | | | | | | + |

——————————— ———————————— —————————— ———————————————————————

Пример

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что магазин осуществляет деятельность в регионе, в котором установлен налог с продаж на рассматриваемый вид товара. Ставка налога - 5 процентов. Тогда розничная цена на этот товар составит:

16,20 руб. + 5% (0,81 руб.) = 17,01 руб.

Учитывая разнообразие возможных вариантов определения розничной цены, автор рекомендует использовать такую форму реестра розничных цен, в которой можно производить расчет этой цены. Рассмотрим применение этой формы на примере.

Пример

17 июня 2002 года в ООО "Супермаркет" поступили следующие товары:

- икра зернистая лососевая в стеклобанке по цене 100 руб. за 1 шт. Поставщик икры не является плательщиком НДС. Икра облагается налогом с продаж по ставке 5 процентов;

- говядина тушеная консервированная по цене 33 руб. (в том числе НДС - 3 руб.) за 1 банку. Налогом с продаж товар не облагается;

- мука пшеничная по цене 12 руб. за 1 кг. Поставщик муки не является плательщиком НДС. Налогом с продаж мука не облагается;

- икра черная осетровая в стеклобанке по цене 180 руб. за 1 шт. (в том числе НДС 30 руб.). Облагается налогом с продаж по ставке 5 процентов.

Наименование организации ООО "Супермаркет"

Дата составления 17 июня 2002 г. N 162

Реестр розничных цен

———————————————————————————————————————————————————————————————————————————

| | | | |————————| |с про-| | |

| | | | | %|сумма| |даж | | |

|———|——————————————|————————————|————————|——|—————|————|——————|—————|———————|

| 1.|Икра зернистая|ИП Трофимов | 100 |15| 15 | 23 | 6,90 |44,90| 144,90|

| 2.|Говядина туше-|Мясозавод | 30 |25| 7,50| х | х | 7,50| 37,50|

| |ная | | | | | | | | |

| 3.|Мука пшеничная|ИП Иванов | 12 |18| 2,16|1,42| х | 3,58| 15,58|

| 4.|Икра черная |АО "Рыбпром"| 150 |10| 15 | х | 8,25 |23,25| 173,25|

Директор ___________ Овчинников Н.С.

В оптовой торговле составляется расчет свободной отпускной цены на каждую партию поступившего товара. Этот расчет утверждается руководителем организации. Форма расчета должна быть удобной для работы и содержать необходимую информацию для определения цены на товар. Ниже приведем пример такого расчета.

Пример

ООО "Красоптторг", г. Сосновоборск, ул. Свердлова, 14, ИНН 41107218

Утверждаю

Генеральный директор

________ А.Е. Шакурин

"18" марта 2002 г.

Расчет

свободной отпускной цены

Дата составления "18" марта 2002 г.

Наименование товара Мука пшеничная, высший сорт

Партия 400 кг

Поставщик Северский мукомольный комбинат

Накладная 256 от 15 марта 2002 г.

Получатель Склад N 38 Материально ответственное лицо Кравцова О.Л.

| Структура цены | Сумма, руб. |

|—————————————————————————————————————————————————————————|—————————————|

|Стоимость партии товара в ценах поставщика без НДС | 4000 |

|Стоимость невозвратной тары | 400 |

|Транспортный тариф | 1000 |

|Итого себестоимость | 5400 |

|Надбавка % | 10 |

| сумма | 540 |

|Итого стоимость в отпускных ценах | 5940 |

|Свободная отпускная цена за единицу продукции (за 1 кг) | 14,85 |

|НДС % | 10 |

| сумма | 1,49 |

|Свободная отпускная цена с НДС | 16,34 |

Расчет составил:

Экономист по ценам ___________ Розова Н.П.

В этом примере Торговая организация ООО "Красоптторг" получила партию муки от Северского мукомольного завода. Цена поставщика без НДС за 1 кг муки составила 10 руб. Стоимость всей партии муки составила 4 000 руб. (400 кг х 10 руб.). Мука поступила в мешках. Поставщик указал стоимость мешков (400 руб.) отдельной строкой в счете. По условиям договора тара возврату не подлежит. Мука была доставлена на склад транспортной организацией. Стоимость доставки составила 1 000 руб. без НДС.

2.11. Оценка товарных запасов

Под оценкой товарных запасов понимают выбор цены (балансовой стоимости), по которой приходуют (учитывают) товары в бухгалтерском балансе организации.

В оптовой торговле товары отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения (по покупной стоимости). В покупную стоимость товара входят цена поставщика без НДС и акциз по подакцизным товарам. В покупную стоимость импортных товаров включают контрактную цену (включая расходы по доставке товара до российской границы), таможенные пошлины, сборы за таможенное оформление, другие обязательные таможенные платежи, установленные законом. Формирование балансовой стоимости товара из указанных элементов является наиболее удобным для бухгалтерского учета в торговле.

Организации, занятые розничной торговлей, могут выбрать метод оценки товарных запасов из двух:

1) по стоимости приобретения;

2) по продажным (розничным) ценам.

Применяемый метод оценки товарных запасов организация указывает в своей учетной политике. Если организация розничной торговли учитывает товары по продажным ценам, то разница между стоимостью приобретения и стоимостью по розничным ценам отражается отдельной статьей:

- стоимость товара в покупных ценах (в ценах поставщика без НДС) отражается по дебету балансового счета 41 "Товары";

- торговая надбавка отражается по дебету балансового счета 41 "Товары" и одновременно по кредиту балансового счета 42 "Торговая наценка".

Таким образом, в дебете счета 41 "Товары" собирается стоимость товара по розничным ценам.

В следующей таблице представлена схема проводок, которыми отражается поступление товара в торговую организацию в зависимости от выбранного метода отражения учетной стоимости товара:

|Содержание операции (сос-| учет товаров | учет товаров |

|тав учетной стоимости то-|по покупной стоимости|по продажной стоимости|

|вара) |—————————————————————|——————————————————————|

|——————————————————————————|———————————|—————————|———————————|——————————|

|Стоимость по ценам постав-| 41-1 | 60 | 41-2 | 60 |

|НДС, предъявленный постав-| 19-3 | 60 | 19-3 | 60 |

|Торговая наценка | х | х | 41-2 | 42 |

Когда бухгалтер принимает к учету товар, ему необходимо проанализировать договор с поставщиком и определить момент перехода права собственности на товар. Как правило, право собственности на товар переходит к торговой организации в момент поступления товара на склад покупателя. В таком случае основанием для отражения товара в бухгалтерском учете (то есть для записей по дебету балансового счета 41) служат сопроводительные документы поставщика и (или) акт о приемке товара. К сопроводительным документам поставщика относятся товарная накладная, товарно-транспортная накладная, счет-фактура, закупочный акт и т.д. По этим документам бухгалтер точно может определить покупную стоимость поступившего товара. Если товар поступает в розничную торговлю, то бухгалтеру также необходим реестр цен с указанием торговой наценки, чтобы сформировать продажную стоимость товара.

В договоре поставки момент перехода права собственности может быть не оговорен, и при этом договор не предусматривает обязанности продавца по доставке товара. Тогда обязанность продавца считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику для доставки покупателю (п.2 ст.458 ГК РФ). Именно в этот момент право собственности на товар переходит к покупателю. Бухгалтер, получив извещение от продавца о состоявшейся отгрузке, отражает стоимость товара в дебете балансового счета 41 по ценам, предусмотренным договором. При этом к счету 41 открывается субсчет "Товары в пути". При фактическом поступлении товара его учетная цена уточняется по сопроводительным документам поставщика и (или) по акту о приемке товара. Ранее сделанные проводки по счету 41 субсчет "Товары в пути" сторнируются, то есть делаются такие же проводки, но с отрицательными числами. Бухгалтер отражает поступление товара новыми проводками в общепринятом порядке.

Иногда договор с поставщиком содержит условие, что право собственности на товар переходит к покупателю в момент оплаты товара. В данной ситуации при поступлении неоплаченного товара бухгалтер отражает его покупную стоимость на основании документов поставщика и (или) приемного акта на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". При этом делается проводка только по дебету счета 002, так как в забалансовом учете не применяется двойная запись. На дату оплаты товара бухгалтер сделает запись по кредиту счета 002 и отразит поступление товара в обычном порядке по дебету счета 41 в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Пример

Организация оптовой торговли закупила товар у поставщика ЗАО "Сахарный завод" на сумму 480 000 руб., в том числе НДС 80 000 руб. 5 марта 2002 года товар был принят приемной комиссией на складе торговой организации, о чем был составлен акт о приемке товара по форме ТОРГ-112021087. Расхождений по количеству и качеству при приемке товара обнаружено не было.

Акт приемки N 45 и сопроводительные документы поставщика (товарно-транспортная накладная N 078911 и счет-фактура N 346) были переданы в бухгалтерию торговой организации.

Бухгалтер сделал следующие записи в балансе:

|————————|————————————|——————————————————————|————————————|—————————————|

|05.03.02|Акт приемки|Поставщик "Сахарный| 41-1 | 60-1| 400 000 |

| |N 45, |завод". Оприходован| | | |

| | | | | | |

| |Счет-фактура|Поставщик "Сахарный| 19-3 | 60-1| 80 000 |

| |N 346 |завод". Предъявлен НДС| | | |

Пример

ООО "Красоптторг" является оптовой организацией. "Краcоптторг" заключил с Мелькомбинатом договор поставки муки в количестве 2 000 кг по цене 10 руб. без учета НДС. Всего стоимость товара по договору составляет 20 000 руб. (10 руб. х 2 000 кг), сумма НДС (10%) - 2 000 руб. (20 000 руб. х 10%). Итого стоимость товара по договору с учетом НДС - 22 000 руб. (20 000 + 2 000).

Согласно договору, цена товара определена на условиях франко - станция отправления, то есть обязанность продавца считается исполненной в момент передачи товара перевозчику. Товар передан перевозчику 28 марта 2002 года. Фактически товар поступил на склад покупателя 5 апреля 2002 года. Условиями договора предусмотрена предоплата в размере 100 процентов стоимости товара. Принятый товар соответствует условиям поставки. Получив акт о приемке товара по форме ТОРГ-1, железнодорожную накладную и сопроводительные документы поставщика (товарную накладную и счет-фактуру), бухгалтер ООО "Красоптторг" сделал такие записи в балансе:

| | | | | руб. |

|————————|———————————————|—————————————————————————|——————————|—————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |

|————————|———————————————|—————————————————————————|————|—————|—————————|

|20.03.02|Платежное пору-|Получатель Мелькомбинат.|60-3| 51 | 22 000|

| | |05.03.02 | | | |

| | |говорной цене |41-4|60-1 | 20 000|

| | |—————————————————————————|————|—————|—————————|

| | |НДС в договорной цене |19-3|60-1 | 2 000|

| |Бухгалтерская |Поставщик Мелькомбинат.|60-1|60-3 | 22 000|

| | |—————————————————————————|————|—————|—————————|

| | |Поставщик Мелькомбинат.|68-3|19-3 | 2 000|

|05.04.02|Акт N 289, |Поставщик Мелькомбинат.|41-4|60-1 | -20 000|

| |N 678905678, |пути" на сумму договорной| | | |

| |ладная N 567 |—————————————————————————|————|—————|—————————|

| | |Поставщик Мелькомбинат.|41-1|60-1 | 20 000 |

Пример

Розничный магазин "Лакомка" приобрел на кондитерской фабрике 100 кг шоколадных конфет по товарной накладной N 897 от 15 мая 2002 г. Цена одного килограмма конфет составляет 120 руб. без учета НДС. Согласно счету-фактуре N 897/1 от 15 мая 2002 г., сумма НДС составляет 2400 руб. Кондитерская фабрика предъявила магазину счет на оплату N 1234 от 15 мая 2002 г.:

- конфеты шоколадные - 12 000 руб. (100 кг х 120 руб./кг);

- НДС 20 процентов - 2 400 руб.

Итого к оплате - 14 400 руб.

Магазин установил торговую наценку к цене поставщика в размере 15 процентов. Розничная цена получилась 138 руб. (120 руб. + 15%). Она утверждена директором магазина в реестре цен.

Наименование организации Магазин "Лакомка"

Дата составления 15 мая 2002 г. N 130

Реестр розничных цен

| | | | | % | сумма, руб.| |

|———|————————————|————————————|—————————————|———|————————————|——————————|

| 1.|Конфеты шо-|Кондитерская| 120 | 15| 18 | 138 |

Общая сумма торговой наценки на поступившую партию шоколадных конфет составит 1 800 руб. (18 руб. х 100 кг).

Бухгалтер магазина "Лакомка" сделает такие проводки:

| | | | | руб. |

|15.05.02|Товарная нак-|Поставщик кондитерская|41-2| 60-1| 12 000 |

| | |—————————————————————————|————|—————|—————————|

| |Счет-фактура |Поставщик кондитерская |19-3| 60-1| 2 400 |

| |N 897/1 |фабрика. НДС, предъяв- | | | |

| | |—————————————————————————|————|—————|—————————|

| |Реестр цен |Поставщик кондитерская|41-2| 42 | 1 800 |

| |N 130 |фабрика. Торговая наценка| | | |

Итого стоимость шоколадных конфет в розничных ценах составит 13 800 руб. (12 000 + 1 800).

Если товар облагается налогом с продаж, то сумма этого налога включается в розничную цену и отражается в составе торговой наценки (по дебету балансового счета 41 и кредиту счета 42).

Если стоимость приобретаемого товара в договоре определена в условных единицах или в иностранной валюте, то может возникнуть суммовая разница. Это происходит в случаях, когда дата оплаты товара и дата принятия товара к учету не совпадают и, кроме того, не совпадают курсы иностранной валюты (официальные или согласованные сторонами договора), установленные на эти даты. Суммовая разница (положительная или отрицательная), выявленная до принятия товара к учету, подлежит включению в балансовую стоимость товара.

Пример

Торговая организация "Горпромторг" заключила договор с электроламповым заводом на поставку 10 000 электрических лампочек по цене 0,5 у.е. за 1 лампочку без НДС. Общая стоимость поставки составляет 5 000 у.е., с учетом НДС - 6 000 у.е. (5000 у.е. + 20%).

По условиям договора "Горпромторг" производит предоплату в размере 100 процентов стоимости партии товара по договору. В договоре были оговорены следующие условия:

1) на момент заключения договора курс условной денежной единицы составляет 28 руб. за 1 у.е.;

2) указанный курс сохраняется в течение 5 дней от даты подписания договора.

"Горпромторг" перечислил денежные средства через 3 дня с момента подписания договора. Бухгалтер сделал проводку:

Дебет 60-3 Кредит 51

- 168 000 руб. (6 000 у.е. х 28 руб./у.е.) - перечислены денежные средства поставщику (электроламповому заводу), в том числе 140 000 руб. - за товар, 28 000 руб. - сумма НДС.

Товар поступил в "Горпромторг" через 10 дней после оплаты. В счете был указан курс 29 руб. за 1 у.е.

Бухгалтер "Горпромторга" рассчитал суммовую разницу:

- по товару:

5 000 у.е. х (29 руб./у.е. - 28 руб./у.е.) = 5 000 руб.;

- по НДС:

1 000 у.е. х (29 руб./у.е. - 28 руб./у.е.) = 1 000 руб.

Таким образом, стоимость поступившего товара с учетом суммовой разницы составила 145 000 руб. (140 000 + 5 000). Бухгалтер сделал проводку:

Дебет 41-1 Кредит 60-1

- 145 000 руб.

Балансовая стоимость (покупная стоимость) одной лампочки составила 14,50 руб. (145 000 руб. : 10 000 шт.).

Сумма НДС, предъявленная поставщиком, с учетом суммовой разницы составит 29 000 руб. (28 000 + 1 000). Бухгалтер сделал проводку:

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 29 000 руб.

И, наконец, бухгалтер зачел перечисленный аванс и учел суммовую разницу:

Дебет 60-1 Кредит 60-3

- 168 000 руб. - зачтен перечисленный поставщику аванс;

Дебет 60-1 Кредит 91-1

- 6 000 руб. - отражена суммовая разница в составе внереализационных доходов.

Оценка импортных товаров, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия товаров к учету.

Пример

В оптовую организацию поступил товар от поставщика - иностранной организации. Товар поступил 19 апреля 2002 года. Стоимость товара по контракту составила 47 800 долларов США. Курс доллара США, установленный Центробанком России на 19 апреля 2002 года, составил 31,17 руб. за 1 доллар США. При оприходовании товара бухгалтер сделал проводку:

Дебет 41-1 Кредит 60-1

- 1 489 926 руб. (47 800 долл. х 31,17 руб./долл.) - отражена стоимость поступившего товара в ценах поставщика.

Учетной политикой торговой организации может быть предусмотрено включение в стоимость приобретенного товара транспортных расходов, суммы вознаграждения посредникам, расходы на предпродажную подготовку товара, другие расходы, связанные с приобретением конкретной партии товара.

Пример

Торговая организация приобрела 40 т сахара по цене 12 руб. за 1 кг без учета НДС. Сахар доставлен железнодорожным транспортом. Стоимость доставки составила 20 000 руб. без НДС. Транспортные расходы организация включает в покупную стоимость приобретенного товара. Таким образом, стоимость партии сахара составит:

12 руб./кг х 40 000 кг + 20 000 руб. = 500 000 руб.

Покупная стоимость (покупная цена) единицы товара составит 12,50 руб./кг (500 000 руб. : 40 000 кг).

Следует отметить, что в торговой организации с большими оборотами данный метод формирования учетной стоимости товаров неэффективен с точки зрения трудозатрат учетного персонала. Лучше такие затраты включать в расходы на продажу (издержки обращения торговой организации).

В стоимость приобретенного товара включаются начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит).

Если для приобретения конкретной партии товара привлечены заемные средства, то проценты по ним также можно включить в покупную стоимость товара. При этом надо иметь в виду, что учитываются только проценты, начисленные до принятия товара к учету.

Пример

Оптовая торговая организация заключила договор с мясокомбинатом на покупку 10 т мяса говядины глубокой заморозки на условиях предоплаты. Согласно договору, товар поставляется по цене 50 руб. за 1 кг без учета НДС. Стоимость партии товара с учетом НДС составляет 550 000 руб. (50 руб. х 10 000 кг + 20%), в том числе НДС - 50 000 руб.

11 марта 2002 года торговая организация взяла кредит в банке сроком на 2 месяца в размере 550 000 руб. под 25 процентов годовых. Товар поступил в организацию 28 марта 2002 года. Сумма процентов, начисленная за 18 дней (с 11 по 28 марта включительно), составила: (550 000 руб. х 25%) : 365 дней х 18 дней = 6 780,82 руб. Таким образом, покупная стоимость партии товара составит 506 780,82 руб. (550 000 руб. - 50 000 руб. + 6 780,82 руб.), а учетная цена 1 кг мяса составит 50,68 руб. (506 780,82 руб. : 10 000 кг).

В учете бухгалтер сделает такие проводки:

Дебет 41-1 Кредит 60-1

- 500 000 руб. - поступил товар от поставщика в ценах поставки без НДС;

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 50 000 руб. - предъявлен поставщиком НДС;

Дебет 41-1 Кредит 66

- 6780,82 руб. - начислены проценты по банковскому кредиту на дату оприходования товара.

Оставшуюся сумму процентов, начисленную с 29 марта 2002 года по день возврата кредитных средств, бухгалтер включил в состав операционных расходов.

2.12. Методы оценки себестоимости реализуемых товаров

Списать товары, учтенные по покупной стоимости, можно одним из следующих методов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Применение одного из указанных способов должно быть отражено в учетной политике организации.

В настоящее время при автоматизированной системе обработки данных складского и бухгалтерского учета наиболее распространенным является метод списания реализованных товаров по себестоимости каждой единицы.

В предыдущем разделе мы рассмотрели, как формируется себестоимость единицы товара. Каждой товарной единице соответствует номенклатурный номер. При отпуске товара со склада кладовщик проставляет в товарной накладной для каждого вида товара соответствующий номенклатурный номер. Бухгалтер, обрабатывая товарную накладную, списывает из картотеки складского учета товар с номенклатурным номером, указанным в накладной.

Пример

На начало дня на складе оптовой базы числится товар:

- макароны - в количестве 50 кг по цене 10 руб. за 1 кг, номенклатурный номер 000325;

- макароны - в количестве 250 кг по цене 7 руб. за 1 кг, номенклатурный номер 000098;

- рожки - в количестве 300 кг по цене 12 руб. за 1 кг, номенклатурный номер 000218.

В течение дня на склад поступили макароны в количестве 400 кг по цене 10 руб. за 1 кг. Этому товару присвоен номенклатурный номер 000325.

В течение этого же дня со склада было отпущено по товарным накладным 100 кг макарон по цене 10 руб. за 1 кг, 200 кг макарон по цене 7 руб. за 1 кг и 50 кг рожков.

После обработки складских документов бухгалтер получит следующую оборотную ведомость количественно-суммового учета товаров:

————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————

|мер | | | |кол-во| сумма |—————————————|————————————| кол-во| сумма |

|———————|——————————|—————|———————|——————|————————|——————|——————|——————|—————|———————|————————|

|000098 |Макароны | кг | 7,00 | 25 | 1 750 | - | - | 200 | 1400| 50 | 350 |

|000218 |Рожки | кг | 12,00 | 30 | 3 600 | - | - | 50 | 600| 250 | 3 000 |

|000325 |Макароны | кг | 10,00 | 5 | 500 | 400 | 4 000| 100 | 1000| 350 | 3 500 |

| х |Итого | х | х | х | 5 850 | х | 4 000| х | 3000| х | 6 850 |

Себестоимость реализованного (проданного) в течение дня товара составила 3 000 руб. Товарный остаток на конец дня в ценах складского учета составил 6 850 руб.

Метод списания товаров по средней себестоимости основан на предположении, что товары продаются по средней себестоимости, которая определяется путем деления фактической себестоимости товаров каждого наименования на количество товаров этого же наименования.

Оценка товаров по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) товарных запасов по следующей формуле:

————————— ————————————————————————— —————————————————————————

|мость | = | + | : | х |

————————— ————————————————————————— —————————————————————————

Пример

Оптовая торговая организация специализируется на продаже сахара. На начало месяца на складах организации остаток сахара составлял 15 000 кг, а стоимость товарного остатка по данным бухгалтерского учета составляла 240 000 руб. Поступление товара в течение месяца отражено в следующей таблице:

|————————————————————|———————————————|——————————————|———————————————————|

|Остаток на начало| 15 000 | 16 | 240 000 |

|1-я партия | 5 000 | 18 | 90 000 |

|2-я партия | 12 000 | 16 | 192 000 |

|3-я партия | 4 000 | 17 | 68 000 |

|Итого | 36 000 | 16,39 | 590 000 |

В течение месяца продано 30 000 кг сахара по цене 22 рубля за 1 кг с учетом НДС, всего на сумму 660 000 руб. (в том числе НДС 60 000 руб.).

Продажу товара бухгалтер отразил проводками:

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- 660 000 руб. - продан товар за отчетный месяц;

Дебет 90-3 Кредит 68-3

- 60 000 руб. - начислен НДС со стоимости проданного товара.

Чтобы определить себестоимость проданного товара, бухгалтер сделал расчет средней себестоимости единицы товара по формуле:

СС = 590 000 руб. (Сн + Сп) : 36 000 кг (Кн + Кп) = 16,39 руб.

Себестоимость проданного товара составила 16,39 руб. х 30 000 кг = 491 700 руб.

Списание проданного товара бухгалтер отразил проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 41-1

- 491 700 руб. - списана себестоимость проданного товара.

Товарный остаток на конец месяца составил 6000 кг (36 000 кг - 30 000 кг). Средняя себестоимость товарного остатка на конец месяца составила 98 300 руб. (590 000 руб. - 491 700 руб.). Учетная цена товара в остатке составила 16,38 руб. (98 300 руб. : 6000 кг) за единицу товара.

Способ ФИФО (первая партия в приход - первая партия в расход) основан на допущении, что товары продаются в последовательности их поступления от поставщиков. Это означает, что в первую очередь продаются товары, которые поступили раньше, и, следовательно, в себестоимости проданных товаров учитывается себестоимость ранних по времени поступлений.

Пример

Вернемся к условиям предыдущего примера и предположим, что организация применяет метод ФИФО при определении себестоимости проданных товаров.

В следующей таблице приведен алгоритм применения указанного метода:

| Приход товара | Расход товара |

|————————————————————————————————————|——————————————————————————————————|

|——————————|———————|————————|————————|——————————|———————|———————|———————|

|Остаток на| 15 000| 16 | 240 000|Остаток на| 15 000| 16 |240 000|

|1-я партия| 5 000| 18 | 90 000|1-я партия| 5 000| 18 | 90 000|

|2-я партия| 12 000| 16 | 192 000|2-я партия| 10 000| 16 |160 000|

|3-я партия| 4 000| 17 | 68 000|3-я партия| - | - | - |

|Итого | 36 000| х | 590 000|Итого | 30 000| х |490 000|

Таким образом, себестоимость проданного товара составила 490 000 руб. Списывая проданный товар по себестоимости, бухгалтер сделает такую проводку:

Дебет 90-2 Кредит 41-1

- 490 000 руб. - списана себестоимость проданного товара.

Себестоимость товарного остатка на конец месяца составит 100 000 руб. (590 000 - 490 000), а учетная цена товара в остатке составит 16,67 руб. (100 000 руб. : 6 000 кг) за единицу товара.

Способ ЛИФО (последняя партия в приход - последняя партия в расход) основан на допущении, что в первую очередь продаются товары, которые поступили последними. При этом себестоимость проданных товаров складывается из себестоимости последних по времени поступлений (закупок).

Пример

Вновь обратимся к нашему примеру и предположим, что организация при определении себестоимости проданного товара применяет метод ЛИФО. Порядок применения этого метода виден из таблицы:

| Приход товара | Расход товара |

|Остаток на|15 000 | 16 | 240 000|Остаток на| 15 000| 16 |240 000|

|1-я партия| 5000 | 18 | 90 000|1-я партия| 5 000| 18 | 90 000|

|2-я партия|12 000 | 16 | 192 000|2-я партия| 10 000| 16 |160 000|

|3-я партия| 4000 | 17 | 68 000|3-я партия| - | - | - |

|Итого |36 000 | х | 590 000|Итого | 30 000| х |490 000|

Себестоимость проданного товара составляет 494 000 руб. Проводка на списание проданного товара по себестоимости будет такой:

Дебет 90-2 Кредит 41-1

- 494 000 руб. - списана себестоимость проданного товара.

Себестоимость товара в остатке на конец месяца составит 96 000 руб. (590 000 - 494 000), а учетная цена единицы товара на конец месяца составит 16 руб. (96 000 руб. : 6 000 кг).

Обратите внимание, по каждой группе (виду) товаров в течение отчетного года применяется один способ оценки.

2.13. Расходы на продажу в торговле

В торговых организациях затраты группируются по статьям типовой номенклатуры:

- транспортные расходы;

- расходы на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования, инвентаря;

- амортизация основных средств;

- расходы на ремонт основных средств;

- расходы на санитарную и специальную одежду;

- расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;

- расходы на водоснабжение;

- расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

- расходы на рекламу;

- потери товаров и технологические отходы;

- расходы на тару;

- прочие расходы.

Торговые организации учитывают расходы на продажу на балансовом счете 44 "Расходы на продажу". На этом счете учитываются также и управленческие расходы торговой организации, если организация ведет только торговую деятельность.

По дебету счета 44 "Расходы на продажу" в течение отчетного месяца накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей товаров. Расходы на продажу отражаются на соответствующих статьях в том отчетном периоде, к которому они относятся. Независимо от срока возникновения и срока оплаты. Расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в дебете балансового счета 97 "Расходы будущих периодов". Затем они списываются в расходы на продажу в течение определенного периода в соответствии со специальным расчетом, который утверждает руководитель организации. В составе расходов будущих периодов учитывают:

- затраты по неравномерно производимому ремонту, если организация не формирует резерв на ремонт основных средств;

- арендные платежи, внесенные единовременно за период времени, превышающий один месяц;

- расходы по подписке на периодические издания для служебного пользования;

- другие подобные затраты.

По окончании отчетного месяца сумма расходов, отраженная дебетовым оборотом по балансовому счету 44, полностью или частично списывается в дебет балансового счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж".

Частично списываются расходы на транспортировку приобретенных товаров. Эти расходы делятся между проданным в отчетном периоде товаром и остатком товарных запасов на конец отчетного периода. Остальные расходы, связанные с продажей товаров, относятся на себестоимость продаж в полном объеме.

Расчет транспортных расходов на остаток товаров производят по формуле:

——————————————————— —————————————————————————————————————————————

|Транспортные расхо-| | Стоимость остатка товарных запасов на конец |

|ды на остаток това-| | отчетного месяца в учетных единицах |

|ра на конец отчет-| | x |

|ного месяца | = |(Сумма транспортных расходов на остаток това-| :

| | | ра на начало отчетного месяца |

| | | + |

| | |Транспортные расходы текущего отчетного меся-|

| | |ца) |

——————————————————— —————————————————————————————————————————————

——————————————————————————————————

|(Себестоимость проданных за отчет-|

|ный месяц товаров |

| + |

|Стоимость остатка товарных запасов|

|на конец отчетного месяца в учет-|

|ных ценах) |

——————————————————————————————————

Пример

Расходы на продажу торговой организации за отчетный месяц имеют следующую структуру:

- транспортные расходы - 98 000 руб.;

- расходы на оплату труда - 100 000 руб.;

- отчисления на социальные нужды - 35 800 руб.;

- амортизация основных средств - 25 000 руб.;

- расходы на рекламу - 17 000 руб.;

- расходы на тару - 1 000 руб.

Итого расходы: 276 800 руб.

Себестоимость проданных за отчетный месяц товаров составила 450 000 руб., а остаток товарных запасов в учетных ценах на конец отчетного месяца составил 215 000 руб.

Транспортные расходы, не списанные в прошлом отчетном месяце (дебетовое сальдо балансового счета 44 на начало отчетного месяца), составили 22 000 руб.

Рассчитаем сумму транспортных расходов на остаток товара на конец отчетного месяца:

1) определим процент транспортных расходов в объеме товарных запасов отчетного месяца:

((22 000 руб. + 98 000 руб.) : (450 000 руб. + 215 000 руб.)) х 100% = 18,05%;

2) определим размер транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на конец отчетного месяца:

215 000 руб. х 18,05% = 38 808 руб.

В отчетном месяце в себестоимость продаж следует включить расходы на продажу в размере:

(22 000 руб. + 276 800 руб.) - 38 808 руб. = 259 992 руб.

Включение расходов на продажу в себестоимость продаж в отчетном месяце отразим проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 44

- 259 992 руб. - включены в себестоимость расходы на продажу.

При включении транспортных расходов в себестоимость обратите внимание на следующие правила.

1. Транспортные расходы по товарам, которые торговая организация получает по прямым связям с поставщиком, могут включаться в себестоимость товарных запасов, что отражается проводкой:

Дебет 41 Кредит 60 (76).

2. Стоимость транспортных работ по доставке товаров собственным транспортом можно учитывать на счете 23 "Вспомогательные производства", а затем относить в расходы на продажу по статье "Транспортные расходы". Если указанный счет не ведется, то затраты на содержание собственного транспорта списываются в дебет балансового счета 44 в корреспонденции со счетами 02, 10, 70, 69 и т.д. по соответствующим статьям затрат (амортизация основных средств, топливо, запчасти, оплата труда и др.).

Пример

Магазин имеет собственный грузовой автомобиль, которым доставляется товар со складов поставщиков. Водитель автомобиля является штатным работником магазина.

В отчетном месяце расходы по содержанию и эксплуатации автомобиля отражены такими проводками:

Дебет 44 субсчет "Оплата труда вспомогательного персонала" Кредит 70

- 5 000 руб. - начислена заработная плата водителю за отчетный месяц;

Дебет 44 субсчет "Отчисления на социальное страхование и обеспечение" Кредит 69

- 1 790 руб. - начислены единый социальный налог и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Дебет 44 субсчет "Амортизация основных средств" Кредит 02

- 1 000 руб. - начислена амортизация автомобиля;

Дебет 44 субсчет "Топливо" Кредит 10-3

- 2 400 руб. - отражены расходы на ГСМ;

Дебет 44 субсчет "Запчасти" Кредит 10-5

- 300 руб. - отражены расходы на запчасти, установленные на автомобиль.

Пример

Крупная оптовая фирма имеет в своем составе транспортный цех. Затраты этого цеха отражаются на балансовом счете 23 "Вспомогательные производства".

В отчетном месяце расходы транспортного цеха отражены проводками:

Дебет 23 Кредит 70

- 155 000 руб. - начислена заработная плата работникам транспортного цеха;

Дебет 23 Кредит 69

- 55 490 руб. - отражены отчисления на социальное страхование и обеспечение;

Дебет 23 Кредит 02

- 40 000 руб. - начислена амортизация гаража и автомобилей;

Дебет 23 Кредит 10-1, 10-3, 10-5

- 35 000 руб. - списаны использованные обтирочные и смазочные материалы, ГСМ, запчасти;

Дебет 23 Кредит 60-2

- 20 000 руб. - учтены расходы на электроэнергию, отопление, водоснабжение гаража;

Дебет 44 Кредит 23

- 305 490 руб. (155 000 + 55 490 + 40 000 + 35 000 + 20 000) - учтены расходы транспортного цеха включены в расходы на продажу по статье "Транспортные расходы".

3. Расходы на транспортные работы, связанные с доставкой льда, топлива, хозяйственного инвентаря, ремонтно-строительных материалов, оборудования, относятся на увеличение их стоимости. В учете это отражается записью:

Дебет 10 Кредит 60

Аналитический учет по балансовому счету 44 ведется по видам и статьям расходов. Структура счета может быть такой:

| Балансовый счет | Аналитический учет |

| |—————————————————————————————————————————————————————|

| | группы расходов | статьи расходов |

|—————————————————|———————————————————————|—————————————————————————————|

| 1 | 2 | 3 |

|44 "Расходы на|Материальные расходы |Транспортные расходы |

|продажу" | |Материалы |

| | |Топливо |

| | |Запчасти |

| | |Тара |

| | |Санитарная и специальная|

| | |одежда |

| | |Потери товаров и технологи-|

| | |ческие отходы |

| | |Хранение, подработка, подсор-|

| | |тировка и упаковка товаров |

| | |Услуги производственного ха-|

| | |рактера |

| |———————————————————————|—————————————————————————————|

| |Расходы на оплату и со-|Оплата труда работников тор-|

| |циальные отчисления |говли |

| | |Оплата труда вспомогательного|

| | |персонала |

| | |Оплата труда управленческого|

| | |персонала |

| | |Отчисления на социальное|

| | |страхование и обеспечение |

| |———————————————————————|—————————————————————————————|

| |Содержание и эксплуата-|Амортизация основных средств|

| |ция зданий, помещений,|Текущий ремонт основных|

| |оборудования |средств |

| | |Капитальный ремонт основных|

| | |средств |

| | |Техобслуживание основных|

| | |средств |

| | |Электроэнергия, водоснабже-|

| | |ние, отопление, канализация,|

| | |другие коммунальные услуги|

| | |Уход за помещениями и приле-|

| | |гающей территорией |

| | |Пожарная и сторожевая охрана|

| | |Аренда зданий, помещений,|

| | |оборудования, инвентаря |

| |———————————————————————|—————————————————————————————|

| |Прочие расходы |Амортизация нематериальных|

| | |активов |

| | |Расходы на рекламу |

| | |Представительские расходы |

| | |Налоги и сборы |

| | |Консультационные, информаци-|

| | |онные, аудиторские услуги |

| | |Подписка на периодические|

| | |издания, приобретение техни-|

| | |ческой литературы |

| | |Почтовые и телеграфные расхо-|

| | |ды |

| | |Услуги связи |

| | |Командировочные расходы |

| | |Экспертиза и лабораторный|

| | |анализ товаров |

| | |Расходы, связанные с охраной|

| | |труда и техникой безопасности|

| | |Другие затраты |

| |———————————————————————|—————————————————————————————|

| |Списание расходов на| |

| |себестоимость продаж | х |

Как мы видим, в структуру счета включен счет аналитического учета "Списание расходов на себестоимость продаж". Это необходимо для того, чтобы в течение отчетного года на балансовом счете 44 накапливалась информация о произведенных торговой организацией расходах по статьям затрат.

Оборотно-сальдовая ведомость по балансовому счету 44 в разрезе аналитических счетов за отчетный месяц будет выглядеть таким образом (для простоты рассмотрим только уровень аналитического учета по группам расходов):

| |————————————————|————————————————|———————————————|

|—————————————————————|————————|———————|————————|———————|———————|———————|

|Материальные расходы| 140 | - | 20 | - | 160 | - |

|Оплата труда и социа-| 250 | - | 40 | - | 290 | - |

|ний, оборудования | 90 | - | 15 | - | 105 | - |

|Прочие расходы | 50 | - | 5 | - | 55 | - |

|Списание на себестои-| - | 530 | - | 80 | - | 610 |

|Итого: | 530 | 530 | 80 | 80 | 610 | 610 |

По окончании отчетного года проводят реформацию баланса и в том числе закрывают сальдо по статьям расходов на балансовом счете 44 "Расходы на продажу". Если считать, что приведенная нами оборотно-сальдовая ведомость составлена за декабрь, то 31 декабря бухгалтер сделает такие проводки:

Дебет 44 "Списание на себестоимость" Кредит 44 "Материальные расходы"

- 160 руб.;

Дебет 44 "Списание на себестоимость" Кредит 44 "Оплата труда и социальные отчисления"

- 290 руб.;

Дебет 44 "Списание на себестоимость" Кредит 44 "Содержание и эксплуатация здания, помещений, оборудования"

- 105 руб.;

Дебет 44 "Списание на себестоимость" Кредит 44 "Прочие расходы"

- 55 руб.

В результате реформации счета конечное сальдо по каждой группе и статье расходов, а также по статье "Списание на себестоимость" будет нулевым. Далее рассмотрим более подробно содержание некоторых статей расходов торговой организации.

2.13.1. Транспортные расходы

На статью "Транспортные расходы" относятся:

- транспортные услуги сторонних организаций по перевозке товаров;

- плата за раскредитовку, подачу вагонов, взвешивание грузов и тому подобные услуги сторонних организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке товаров из транспортных средств;

- плата за экспедиционные операции;

- стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и др.);

- стоимость материалов, израсходованных на утепление транспортных средств (солома, опилки, мешковина и т.п.);

- плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

- плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, в том числе по договорам, заключенным с железной дорогой.

2.13.2. Расходы на тару

По статье "Расходы на тару" учитываются:

- расходы на ремонт тары (в том числе тары-оборудования);

- расходы на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары при возврате ее поставщикам или отправке тарособирающим организациям и тароремонтным предприятиям;

- амортизация тары-оборудования;

- амортизация многооборотной тары, возмещаемая поставщику в соответствии с условиями договора поставки;

- расходы, связанные с ремонтом и естественным износом тары-оборудования в части, возмещенной поставщикам (владельцам тары-оборудования);

- стоимость тары, списанной из-за естественного износа;

- расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары;

- разница в ценах между приемными (при оприходовании тары под товаром) и сдаточными (при возврате порожней тары);

- другие расходы на тару.

2.13.3. Уход за помещениями и прилегающей территорией

По этой статье отражают:

- расходы на вывоз мусора;

- расходы на уборку прилегающей территории (дворов, улиц, тротуаров);

- расходы на содержание в чистоте помещений;

- стоимость предметов и средств ухода за помещениями (известь, мастика, мешковина, щетки, метлы, веники и т.п.).

2.13.4. Техобслуживание основных средств

В расходы на техобслуживание включают:

- расходы на поверку и клеймение весов, водомеров, электрических и газовых счетчиков и других измерительных приборов;

- расходы на содержание и ремонт сигнализационных устройств;

- расходы на проведение противопожарных мероприятий;

- расходы на техобслуживание лифтов, других подъемно-транспортных механизмов сторонними организациями.

2.13.5. Санитарная и специальная одежда

По этой статье отражают:

- услуги прачечных, ремонтных мастерских, других организаций по стирке, дезинфекции и починке санитарной и специальной одежды и санитарных принадлежностей;

- стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток, пуговиц, тканей и т.п.), израсходованных на стирку и починку санитарной и специальной одежды и санитарных принадлежностей.

2.13.6. Расходы на хранение, подработку,

подсортировку и упаковку товаров

К этим расходам относят:

- стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, опилок, стружки, соломы, проволоки и т.п.), использованных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров;

- услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров;

- расходы на содержание холодильного оборудования (электроэнергия, вода, смазочные материалы и др.);

- расходы на техобслуживание холодильных установок сторонними организациями;

- стоимость льда, потребленного для охлаждения товаров и продуктов;

- плата за временное хранение товаров на складах сторонних организаций;

- расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление грызунов);

- расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов - газовая среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция и т.п.

2.13.7. Потери товаров и технологические отходы

По данной статье отражают:

- потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках;

- потери реализуемых вразвес товаров при хранении, подготовке к продаже и продаже вследствие усушки, раструски и распыла, раскрошки, утечки (таяние, просачивание);

- потери в результате разлива при перекачке и продаже жидких товаров;

- потери плодов и овощей в результате расхода веществ на дыхание;

- потери вследствие порчи товаров, повреждения тары;

- массу полимерной пленки, удаляемой при продаже сыров, поступивших упакованными в указанную пленку;

- потери, обнаруженные в результате разницы между фактической массой тары и массой по трафарету;

- отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас, мясокопченостей и рыбы чистой массой (весом), продаваемых после предварительной разделки;

- потери от зачистки сливочного масла, крошения карамели обсыпной и сахара-рафинада;

- отходы картофеля, овощей и фруктов;

- потери охлажденного мяса и субпродуктов при замораживании (в том числе в блоках) в камерах холодильников;

- потери парного мяса и субпродуктов при остывании и замораживании естественным холодом (вне камер холодильников);

- потери мороженого мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников;

- потери в виде мясной крошки при разрубе мяса;

- потери яиц при длительном хранении;

- потери от боя стеклянной посуды с пищевыми товарами при приеме, хранении и отпуске в торговых организациях, а также при перевозке транспортными средствами;

- потери от боя и щербления стеклянной порожней посуды при приеме, хранении и отпуске в торговой организации, а также при погрузке в железнодорожные вагоны (баржи) и при транспортных перевозках;

- потери от продажи тканей метражом (в результате разрезания);

- другие подобные товарные потери;

- потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.

В торговле существует понятие "нормы естественной убыли". Естественная убыль - это потери при хранении и реализации товаров, обусловленные физико-химическими свойствами товаров вследствие усушки, утруски, утечки, распыла, разлива и т.п. Эти потери возникают по объективным причинам, поэтому их нормируют. На отдельные виды товаров устанавливаются нормы убыли в процентах к стоимости или к натуральным показателям. Нормы разработаны для:

- продовольственных товаров, свежих картофеля, овощей и плодов в розничной сети;

- продовольственных товаров при хранении на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания;

- свежих картофеля, овощей и плодов при длительном хранении на складах и базах разного типа;

- продовольственных товаров при хранении и отпуске на мелкооптовых базах, хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;

- сыров при хранении на распределительных холодильниках торговли;

- мяса и мясопродуктов, мяса птицы и кроликов при холодильной обработке и хранении на холодильниках;

- колбас и копченостей при хранении на холодильниках;

- продовольственных товаров при транспортировании автомобильным и гужевым транспортом.

Размер норм естественной убыли зависит от климатической зоны, видов и групп товаров, времени года, условий хранения и пр. На складах нормы естественной убыли зависят также от сроков хранения.

Перечень норм, утвержденных в разное время и действовавших до недавнего времени, приведен в приказе МВЭС РФ от 19 декабря 1997 г. N 631. Однако приказом Минэкономразвития РФ от 17 января 2001 г. N 8 приостановлено действие приказа N 631 приостановлено как не прошедшего государственную регистрацию в Минюсте РФ. Споры вокруг применения разработанных и утвержденных Минторгом СССР и Минторгом РСФСР норм больше касались включения товарных потерь в пределах норм естественной убыли в расходы для целей налогообложения. В настоящее время, когда бухгалтерский учет отделен от налогового учета, торговая организация вправе самостоятельно решать, каким образом учитывать товарные потери: с использованием разработанных норм (до принятия новых), разработать нормы самостоятельно или списывать товарные потери по факту с составлением соответствующих актов. Порядок списания товарных потерь необходимо закрепить в учетной политике организации.

Списание товарных потерь производится по актам унифицированных форм.

Потери товара, обнаруженные при завесе тары, списываются на основании акта унифицированной формы ТОРГ-6 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 376).

Необходимость завеса тары по оприходованным товарам регистрируется в специальном журнале унифицированной формы ТОРГ-7 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 377).

Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей следует составлять по унифицированной форме ТОРГ-15 (пример заполнения формы ТОРГ-15 приведен в приложении на странице 392).

Акт на списание товаров составляется по форме ТОРГ-16 (пример заполнения формы ТОРГ-16 приведен в приложении на странице 394).

Если потери товара происходят при подработке, подсортировке, перетаривании товаров, то следует составить акт по унифицированной форме ТОРГ-20 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 401).

Плоды и овощи списываются на основании акта о переборке (сортировке) плодоовощной продукции, составленного по унифицированной форме ТОРГ-21 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 405).

2.13.8. Расходы на рекламу

Определение рекламы содержится в Федеральном законе от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе". Согласно статье 2 этого закона, "реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать и поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний".

С точки зрения гражданского законодательства реклама, адресованная неопределенному кругу лиц, рассматривается как приглашение делать оферты (ст.437 ГК РФ). Публичная оферта - это предложение юридического или физического лица заключить договор с любым, кто отзовется. При этом предложение должно содержать все существенные условия договора. Лицо, делающее предложение, действует на основании собственного волеизъявления.

Расходы на рекламу, произведенные торговой организацией, отражаются в бухгалтерском учете по дебету балансового счета 44 "Расходы на продажу" по статье "Расходы на рекламу". На эту статью относят следующие расходы:

- на оформление витрин, выставок, выставок-продаж, комнат образцов товаров;

- на разработку и печатание рекламных изданий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.).

Пример

Торговая организация для проведения рекламной предновогодней компании заказала в типографии поздравительные открытки со своим фирменным знаком. Открытки предназначены для раздачи покупателям в розничных магазинах. Всего изготовлено 200 открыток. Типография выставила счет за изготовление открыток на сумму 2400 руб., в том числе НДС 400 руб.

Полученные в типографии открытки были оприходованы на материальном складе организации. Завхоз выдал открытки менеджерам торговой организации по требованию-накладной унифицированной формы М-11. После проведения рекламной кампании менеджеры составили отчеты о раздаче открыток с указанием даты, места раздачи и количества розданных открыток. На основании этих отчетов завхоз составил акт на списание открыток.

В бухгалтерском учете сделаны следующие проводки:

Дебет 10-1 Кредит 60-2

- 2 000 руб. - оприходованы открытки на складе;

Дебет 19-3 Кредит 60-2

- 400 руб. - отражен НДС, предъявленный типографией;

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу" Кредит 10-1

- 2 000 руб. - списана стоимость розданных открыток на рекламные расходы;

Дебет 60-2 Кредит 51

- 2 400 руб. - оплачен счет типографии (перечислены денежные средства с расчетного счета торговой организации);

Дебет 68-3 Кредит 19-3

- 400 руб. - налоговый вычет НДС по оприходованным и оплаченным материальным ценностям;

- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, по радио, телевидению) и телекоммуникационные сети.

Пример

В январе 2002 года торговая организация заключила договор с телевидением на ежедневные рекламные объявления в "бегущей строке" и произвела 8 января 2002 года предоплату в размере 36 000 руб., в том числе НДС 6 000 руб. Ежемесячно торговая организация получает эфирные справки о количестве и стоимости поданных объявлений, а также счет-фактуру. Стоимость услуг телевидения за январь составила 6 000 руб., в том числе НДС 1 000 руб., в феврале - 5 400 руб., в том числе НДС 900 руб., и так далее.

В бухгалтерском учете торговой организации сделаны проводки:

8 января 2002 года

Дебет 60-2 Кредит 51

- 36 000 руб. - произведена предоплата телевидению согласно выставленному счету;

Дебет 97 субсчет "Реклама" Кредит 60-2

- 30 000 руб. - затраты на рекламу включены в состав расходов будущих периодов;

Дебет 19-3 Кредит 60-2

- 6 000 руб. - НДС, предъявленный телевидением.

31 января 2002 года

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу" Кредит 97

- 5 000 руб. (6 000 - 1 000) - затраты на рекламу включены в расходы на продажу на основании эфирных справок и счета-фактуры за январь;

Дебет 68-3 Кредит 19-3

- 1 000 руб. - налоговый вычет НДС по услугам, оплаченным и списанным на производственные расходы.

28 февраля 2002 года

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу" Кредит 97

- 4 500 руб. (5 400 - 900) - затраты на рекламу включены в расходы на продажу на основании эфирных справок и счета-фактуры за февраль;

Дебет 68-3 Кредит 19-3

- 900 руб. - налоговый вычет НДС по услугам, оплаченным и списанным на производственные расходы;

- на световую и иную наружную рекламу;

- на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видеофильмов и т.п.;

- на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей;

- на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество во время экспонирования в витринах, торговых залах магазинов и на выставках;

- стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату.

Пример

Оптовая торговая фирма приобрела большую партию комплектов кухонной посуды. Покупная цена одного комплекта составляет 2500 руб. Три комплекта было передано посредническим организациям в качестве образцов. В бухгалтерском учете следует сделать такие проводки:

Дебет 76-6 Кредит 90-1

- 9 000 руб. ((2 500 руб. х 3 комплекта) + НДС 20%) - передан товар посредникам в качестве образцов;

Дебет 90-2 Кредит 41-1

- 7 500 руб. (2 500 руб. х 3 комплекта) - списана себестоимость переданных комплектов;

Дебет 90-3 Кредит 68-3

- 1 800 руб. (7 500 руб. х 20%) - начислен НДС со стоимости переданных комплектов;

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу" Кредит 76-6

- 9 000 руб. - стоимость переданных комплектов (с учетом НДС) включена в расходы на рекламу.

Пример

Магазин розничной торговли продает фарфорофаянсовую посуду. Для привлечения покупателей магазин заключил договоры с крупными городскими предприятиями.

По условиям договора магазин передает представителям предприятий в качестве образцов чайные и столовые сервизы, которые возврату не подлежат. Предприятия же обязуются организовать показ образцов в местах, общедоступных для работников предприятий.

Магазин учитывает товары по продажным ценам.

Завотделом магазина передала образцы товаров представителям предприятий по товарным накладным унифицированной формы ТОРГ-12 Эти товарные накладные были включены в расходную часть товарного отчета. Всего было передано сервизов на сумму 24 000 руб. в продажных ценах. На основании заключенных договоров, товарных накладных и товарного отчета бухгалтерия сделала проводки:

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу" Кредит 90-1

- 28 800 руб. (24 000 руб. + 20% НДС) - в составе выручки от продажи отражена стоимость переданных сервизов с учетом НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41-2

- 24 000 руб. - списана стоимость переданных сервизов в учетных (продажных) ценах с материально ответственного лица;

Дебет 90-3 Кредит 68-3

- 4800 руб. - начислен НДС со стоимости переданных сервизов.

Реализованное наложение рассчитывается магазином в конце отчетного месяца на весь проданный за месяц товар. На основании этого расчета делают сторнировочную проводку:

—————————————————————

|Дебет 90-2 Кредит 42.|

—————————————————————

При расчете реализованного наложения в стоимость реализованного за месяц товара будет включена и стоимость переданных в качестве образцов сервизов;

- приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей этих призов во время проведения массовых рекламных компаний;

- на проведение других рекламных мероприятий, связанных с торговой деятельностью.

В бухгалтерском учете затраты на рекламу включаются в состав расходов на продажу без ограничений. Однако для целей налогообложения при определении налоговой базы по налогу на прибыль указанные расходы принимаются только в пределах норм. Эти нормы установлены пунктом 4 статьи 264 Налогового кодекса:

1) без ограничения в целях налогообложения принимаются следующие расходы на рекламу:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, передача по радио, телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;

- на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои качества при экспонировании;

2) в размере, не превышающем 1 процента выручки:

- расходы на прочие виды рекламы в течение налогового (отчетного) периода.

При этом понятие выручки определяется в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса. Под выручкой понимаются все поступления в денежной и натуральной форме от продажи товаров, прочего имущества и имущественных прав. В выручку не включаются косвенные налоги (НДС, акцизы, налог с продаж). К прочему имуществу относятся оборудование, материалы, инвентарь, ценные бумаги и другие подобные активы торговой организации.

Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, а отчетным периодом - 1 квартал, 6 месяцев, 9 месяцев календарного года.

Пример

Оптовая фирма за I квартал 2002 года имеет следующие показатели бухгалтерского баланса:

- кредитовый оборот по балансовому счету 90-1 - 2 100 000 руб. (это показатель выручки от продажи товаров с учетом НДС);

- дебетовый оборот по балансовому счету 90-2 - 350 000 руб. (НДС в составе выручки от продажи товаров);

- кредитовый оборот по балансовому счету 91-1 по статье "Продажа основных средств" - 2400 руб. в корреспонденции с балансовым счетом 62-2 "Расчеты с покупателями по прочим операциям" (выручка от продажи основного средства с учетом НДС);

- дебетовый оборот по балансовому счету 91-2 по статье "Продажа основных средств" в корреспонденции с балансовым счетом 68-3 "Расчеты по НДС" (НДС в составе выручки от продажи основного средства);

- дебетовый оборот по балансовому счету 44 по статье "Расходы на рекламу" - 110 000 руб., в том числе:

- расходы на установление рекламного щита - 50 000 руб.;

- расходы на рекламные объявления через средства массовой информации - 30 000 руб.;

- уценка товаров, выставленных в витринах - 10 000 руб.;

- прочие виды рекламы - 20 000 руб.

Рассчитывая налоговую базу по налогу на прибыль, в расходы в полном объеме следует включать затраты на рекламу в размере 90 000 руб. (50 000 руб. + 30 000 руб. + 10 000 руб.).

Расходы на прочие виды рекламы являются нормируемой величиной для целей налогообложения. Рассчитаем этот норматив. Определим размер выручки в соответствии с требованиями статьи 249 НК РФ:

- выручка от продажи товаров без НДС - 1 750 000 руб. (2 100 000 руб. - 350 000 руб.);

- выручка от продажи основного средства без НДС - 2 000 руб. (2 400 руб. - 400 руб.).

Итого выручка - 1 752 000 руб.

Норматив расходов на прочие виды рекламы в I квартале составит 1 752 000 руб. х 1% = 17 520 руб.

Таким образом, при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль в расходы по статье "Расходы на рекламу" можно будет включить в I квартале сумму затрат на рекламу в размере 107 520 руб. (90 000 руб. + 17 520 руб.).

2.14. Учет тары

Тара - это емкости, предназначенные для упаковки, транспортировки и хранения товаров.

Различают тару жесткую (ящики, бутылки, бочки), полужесткую (корзины, картонные короба), мягкую (мешки, кули).

Бухгалтерский учет тары ведется по следующим видам:

- тара из древесины;

- тара из картона и бумаги;

- тара из металла;

- тара из пластмассы;

- тара из стекла;

- тара из тканей и нетканых материалов.

В составе тары учитываются также материалы и детали, предназначенные специально для изготовления и ремонта тары, - тарные материалы (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное, пробка корковая и полиэтиленовая, колпачки вискозные, фольга и пр.).

2.14.1. Тара под товаром и порожняя

Тара под товарами может совершать однократный и многократный оборот.

Тара однократного пользования (бумажная, картонная, полиэтиленовая) включается в себестоимость отгруженного товара и торговой организацией отдельно не оплачивается.

К многооборотной таре относятся:

- деревянная тара (ящики, бочки, кадки);

- картонная тара (ящики из гофрированного и плоского склеенного картона);

- металлическая и пластмассовая тара (бочки, фляги, ящики, бидоны, корзины);

- тара из тканей и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна);

- специальная тара (тара, специально изготовленная для затаривания определенных видов товара).

Если иное не предусмотрено договором поставки, многооборотная тара подлежит обязательному возврату поставщикам товара или сдаче тароремонтной организации. Такая тара указывается в сопроводительных документах на товар отдельной строкой. По ней устанавливаются залоговые цены. При возврате порожней тары в исправном состоянии поставщик возвращает торговой организации залоговую стоимость тары. На возврат тары поставщику или тароремонтной организации выписывают товарно-транспортную накладную формы 1-Т.

Тара, которая не выделена отдельной строкой в товарных документах и которая не подлежит оплате поставщику, может быть оприходована на основании акта (форма ТОРГ-5) по цене возможной реализации. Такую тару торговая организация может использовать для собственных нужд или продать сторонней организации. Продажа тары оформляется накладной по форме ТОРГ-12.

Бой, порчу и лом тары оформляют актом по форме ТОРГ-15. Тара, пришедшая в негодность вследствие естественного износа, также списывается на основании акта. Акт составляется комиссией. Комиссия производит осмотр тары и определяет причины ее непригодности и виновных лиц, допустивших поломку, бой или порчу тары. Списание непригодной тары производится только после утверждения акта руководителем торговой организации или лицом, им уполномоченным. Непригодная тара подлежит обязательной сдаче для утилизации организации по сбору вторичного сырья или перерабатывающей организации. Отпуск непригодной тары оформляется накладной (товарно-транспортной накладной).

Движение тары в торговой организации отражается материально ответственным лицом в товарном отчете формы ТОРГ-29 и отчете по таре формы ТОРГ-30.

Наличие и движение тары под товаром и тары порожней (кроме стеклянной посуды) учитывают на балансовом счете 41 субсчете 3 "Тара под товаром и порожняя". На этом счете учитывают:

1) тару, стоимость которой выделена в расчетных документах отдельной строкой;

2) тару, не выделенную отдельной строкой в сопроводительных документах поставщика, но оприходованную по акту;

3) тару, изготовленную торговой организацией самостоятельно;

4) тару, поступившую в торговую организацию по залоговым ценам и подлежащую возврату.

Инвентарная тара, которая предназначена для производственных или хозяйственных нужд, учитывается на балансовых счетах 01 "Основные средства" или 10 "Материалы" субсчет 4 "Тара и тарные материалы"

Тарные материалы, предназначенные для ремонта и изготовления тары для товаров, учитываются на балансовом счете 41-3 "Тара под товаром и порожняя".

Аналитический учет тары ведется в количественном и стоимостном выражении по складам, подразделениям и местам хранения, по материально ответственным лицам, а внутри этих категорий - по видам и группам тары.

Тара принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

При наличии в торговой организации большой номенклатуры тары, а также при высокой оборачиваемости тары разрешается вести учет тары по учетным ценам (договорным, планово-расчетным, по средней цене группы, по фактической себестоимости предыдущего периода).

Возвратная тара принимается к учету по учетным ценам (ценам, указанным поставщиком в сопроводительных документах).

Тара, на которую установлены залоговые цены, отражается в учете по этим ценам.

В бухгалтерском учете операции по движению тары отражают проводками.

Поступление тары под товаром от поставщика:

Дебет 41-3 Кредит 60-1

Возврат многооборотной тары поставщику:

Дебет 60-1 Кредит 41-3

Поступление тары по залоговым ценам:

Дебет 41-3 Кредит 60-1

- на стоимость тары в залоговых ценах.

Удержание поставщиком части залоговой стоимости тары в возмещение расходов на ремонт, очистку и промывку тары:

Дебет 51 Кредит 60-1

- возвращена залоговая стоимость тары за минусом расходов тарополучателя, подлежащих возмещению таросдатчиком (торговой организацией);

Дебет 44 "Расходы на тару" Кредит 60-1

- торговой организацией списаны расходы, предъявленные тарополучателем к возмещению.

Оприходование тары, не указанной в счете поставщика, по ценам возможной реализации:

Дебет 41-3 Кредит 91-1 "Внереализационные доходы".

Оприходование излишков тары, выявленных при инвентаризации:

Дебет 41-3 Кредит 91-1 "Внереализационные доходы".

- оприходованы излишки тары, выявленные при инвентаризации.

Списание тары, пришедшей в негодность в результате недостачи, боя, лома, порчи:

Дебет 94 Кредит 41-3

- списана тара, пришедшая в негодность.

Списание тары в результате естественного износа:

Дебет 91-2 "Операционные расходы" Кредит 41-3

Тара, непригодная для дальнейшего использования и предназначенная для сдачи в утиль, переводится в состав прочих материалов по балансовой стоимости:

Дебет 10-6 Кредит 41-3

Сдача этой тары в утиль отражается проводками:

Дебет 62-2 Кредит 91-1 "Операционные доходы"

- тара отпущена организации вторичной переработки сырья по договорной цене;

Дебет 91-2 "Операционные расходы" Кредит 10-6

- списана балансовая стоимость тары.

Если тара вывозится на свалку, то делают одну проводку:

Дебет 91-2 "Операционные расходы" Кредит 10-6

Пример

Торговая организация получила на мелькомбинате муку в мешках. Всего получено 60 мешков по 50 кг муки в одном мешке. Цена муки составляет 11 руб. за 1 кг с учетом НДС 10 процентов (1 руб.). В сопроводительных документах на товар отдельной строкой указаны мешки. Стоимость одного мешка составляет 40 руб. Мелькомбинат принимает от покупателей порожние мешки. Торговая организация продала часть муки в мешках, а часть муки - в расфасованном виде. Всего с товаром продано 15 мешков муки.

При этом стоимость мешков отдельной строкой не выделялась (продажа товаров в упаковке). 5 порожних мешков было продано сторонней организации за 55 руб. Остальные мешки в количестве 40 штук (60 - 15 - 5) были возвращены мелькомбинату.

В учете торговой организации сделаны такие записи:

Дебет 41-1 (41-2) Кредит 60-1

- 30 000 руб. (10 руб. х 60 мест х 50 кг) - оприходована мука по ценам поставщика;

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 3 000 руб. (30 000 руб. х 10%) - НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 41-3 Кредит 60-1

- 2 400 руб. (40 руб. х 60 мешков) - оприходованы мешки (тара под товаром);

Дебет 60-1 Кредит 51

- 35 400 руб. (30 000 + 3 000 + 2 400) - оплачен счет поставщика;

Дебет 60-1 Кредит 41-3

- 1 600 руб. (40 руб. х 40 мешков) - списана стоимость мешков, возвращенных поставщику;

Дебет 51 Кредит 60-1

- 1 600 руб. - поставщик вернул деньги за возвращенную порожнюю тару;

Дебет 44 субсчет "Расходы на тару" Кредит 41-3

- 600 руб. (40 руб. х 15 мешков) - списана стоимость мешков, проданных с товаром в качестве упаковки;

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- 275 руб. (55 руб. х 5 мешков) - отражена продажа пяти мешков;

Дебет 90-2 Кредит 41-3

- 200 руб. (40 руб. х 5 мешков) - списаны проданные мешки по учетной стоимости;

Дебет 90-3 Кредит 68-3

- 45,83 руб. (275 руб. х 20 : 120) - начислен НДС со стоимости проданных мешков.

2.14.2. Тара-оборудование

Тара-оборудование - это вид многооборотной тары, предназначенный для хранения, транспортировки и продажи из него товаров. Например, хлебные контейнеры являются тарой-оборудованием. Право собственности на тару-оборудование принадлежит поставщику товаров. Оно учитывается у поставщика в составе основных средств.

При поставке товаров в таре-оборудовании стоимость тары-оборудования в стоимость товара не включается и в расчетных документах показывается отдельной строкой.

Если торговая организация несет транспортные расходы по возврату тары-оборудования поставщику, то эти расходы включаются в расходы на продажу по статье "Расходы на тару".

Торговые организации возмещают поставщику (собственнику тары-оборудования) расходы, связанные с амортизацией, ремонтом и содержанием тары-оборудования. Размер этих расходов оговаривают в договоре поставки.

Торговая организация указанные расходы включает в расходы на продажу по статье "Расходы на тару".

Пример

Магазин получает хлеб на заводе в таре-оборудовании - хлебных контейнерах, из которых продается хлеб. Залоговая цена одного контейнера составляет 2000 руб.

По договору поставки магазин возмещает заводу расходы на амортизацию тары-оборудования в размере 2 руб. за один контейнер за каждый день нахождения в торговой организации.

1. Магазин оплачивает товар поставщику в течение 3 дней со дня получения товара.

10 марта магазин получил на заводе хлебобулочные изделия на сумму 3 300 руб. (с учетом НДС) в 4 контейнерах. На основании сопроводительных документов были сделаны проводки:

Дебет 41-2 Кредит 60-1

- 3 000 руб. - стоимость хлебобулочных изделий в покупных ценах;

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 300 руб. - НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 002

- 8 000 руб. (2 000 руб. х 4 контейнера) - отражена стоимость поступивших контейнеров по залоговым ценам.

12 марта магазин вернул контейнеры хлебозаводу и оплатил поставленный товар:

Кредит 002

- 8 000 руб. - отражен возврат тары-оборудования по залоговым ценам;

Дебет 44 субсчет "Расходы на тару" Кредит 60-1

- 16 руб. (2 руб. х 4 контейнера х 2 дня) - начислена амортизация тары-оборудования, подлежащая возмещению поставщику по условиям договора;

Дебет 60-1 Кредит 51

- 3 316 руб. (3 300 + 16) - перечислены денежные средства хлебозаводу за товар и амортизацию контейнеров.

2. Магазин производит оплату товара в день его получения. В этом случае проводки будут такими:

10 марта

Дебет 41-2 Кредит 60-1

- 3 000 руб. - стоимость хлебобулочных изделий в покупных ценах;

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 300 руб. - НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 002

- 8 000 руб. (2 000 руб. х 4 контейнера) - отражена стоимость поступивших контейнеров по залоговым ценам;

Дебет 60-1 Кредит 51

- 3 300 руб. - оплачен поступивший товар;

Дебет 76-6 Кредит 51

- 8 000 руб. - перечислена залоговая стоимость контейнеров.

12 марта

Кредит 002

- 8 000 руб. - отражен возврат тары-оборудования по залоговым ценам;

Дебет 44 "Расходы на тару" Кредит 76-6

- 16 руб. (2 руб. х 4 контейнера х 2 дня) - начислена амортизация тары-оборудования, подлежащая возмещению поставщику по условиям договора.

На дату возврата залоговой стоимости тары

Дебет 51 Кредит 76-6

- 7 984 руб. (8 000 - 16) - хлебозавод перечислил магазину залоговую стоимость тары за минусом суммы амортизации, подлежащей возмещению по условиям договора.

2.15. Финансовый результат

Информация о доходах и расходах организации от торговой деятельности обобщается на балансовом счете 90 "Продажи". Этот счет предназначен и для определения финансового результата.

В бухгалтерском учете доходы и расходы делят на:

- доходы и расходы от обычных видов деятельности;

- операционные доходы и расходы;

- внереализационные доходы и расходы;

- чрезвычайные доходы и расходы.

Для торговой организации торговля - это обычный вид деятельности.

Доходом от торговой деятельности является товарооборот (без вычитаемых налогов, то есть НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин). Расходом от торговой деятельности являются затраты на приобретение товаров (себестоимость товаров) и затраты, связанные с продажей товаров (расходы на продажу).

Доход от торговой деятельности в бухгалтерском учете признается при следующих условиях:

а) организация имеет право на получение этого дохода, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма дохода может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на товар перешло от организации к покупателю;

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с продажей товара, могут быть определены.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

б) сумма расходов может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Структура доходов и расходов от торговой деятельности отражается на балансовом счете 90 "Продажи":

| | Дебет | Кредит |

|—————————————————————————————————————————|————————————————|————————————|

|Доходы | | 90-1 |

|Расходы | 90-2 | |

|Вычитаемые налоги | 90-3 | |

| | 90-4 | |

| | 90-5 | |

| | 90-6 | |

|Обороты за месяц | Д | К |

Счет 90 на конец месяца сальдо не имеет.

По окончании месяца сравнивают дебетовый и кредитовый обороты К и Д. Если сальдо получается кредитовым (К > Д), то это означает, что организация получила прибыль от торговой деятельности. На последнюю дату отчетного месяца делают проводку:

Дебет 90-9 Кредит 99 "Прибыли и убытки".

Если сальдо получается дебетовым (Д > К), то это означает, что организация получила убыток от торговой деятельности. На последнюю дату отчетного месяца делают проводку:

Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 90-9

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. К прочим доходам относятся:

а) операционные доходы:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (в том числе проценты и другие доходы по ценным бумагам);

- прибыль, полученная в результате совместной деятельности по договору простого товарищества;

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции и товаров. К иным относятся нематериальные активы, материалы, векселя третьих лиц, долговые обязательства и т.п.;

- проценты по договорам займа;

- проценты, начисленные банком на остаток денежных средств на расчетном или депозитном счете;

б) внереализационные доходы:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок давности;

- курсовые разницы;

- суммы дооценки активов;

- прочие внереализационные доходы;

в) чрезвычайные доходы:

- поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Такими доходами могут быть страховое возмещение; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов. Например, после разборки автомобиля, попавшего в ДТП, могут остаться запчасти, автошины и т.п., которые можно продать или установить на другой автомобиль.

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, являются прочими расходами. К прочим расходам относятся:

а) операционные расходы:

- расходы, связанные с предоставлением за плату (во временное пользование) активов организации;

- расходы, связанные с участием в капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги);

- отчисления в резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- прочие операционные расходы;

б) внереализационные расходы:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров (принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником);

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

- суммы долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- суммы уценки активов;

- перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью;

- расходы на осуществление отдыха, развлечений, спортивных, культурно-просветительских и иных аналогичных мероприятий;

в) чрезвычайные расходы:

- расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Информация о прочих доходах и расходах собирается на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы":

| | Дебет | Кредит |

|Операционные доходы | | 91-1 |

|Внереализационные доходы | | |

|Операционные расходы | 91-2 | |

|Внереализационные расходы | | |

|Обороты за месяц | Д | К |

Счет 91 также не имеет сальдо на конец отчетного месяца.

По окончании месяца сравнивают дебетовый и кредитовый обороты К и Д. Если сальдо получается кредитовым (К > Д), то на последнюю дату отчетного месяца делают проводку:

Дебет 91-9 Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражена прибыль.

Если сальдо получается дебетовым (Д > К), то на последнюю дату отчетного месяца делают проводку:

Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 91-9

- отражен убыток.

Чрезвычайные доходы и расходы отражаются непосредственно на балансовом счете 99. Сальдо по счету 99 на конец отчетного периода дает информацию о финансовых результатах работы организации за отчетный период. Кредитовое сальдо по счету означает прибыль, а дебетовое - убыток.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счетам 90 и 91, закрывают внутренними записями на субсчета 90-9 и 91-9 соответственно:

| Дебет | Кредит | Сумма за отчетный год |

|———————|———————————|———————————————————————————————————————————————————|

| 90-1 | 90-9 |Выручка от продаж |

| 90-9 | 90-2 |Себестоимость проданного товара Расходы на продажу |

| 90-9 | 90-3 |НДС |

| 90-9 | 90-4 |Акцизы |

| 90-9 | 90-5 |Налог с продаж |

| 90-9 | 90-6 |Экспортные пошлины |

| 91-1 | 91-9 |Операционные доходы Внереализационные доходы |

| 91-9 | 91-2 |Операционные расходы Внереализационные расходы |

Таким образом, на начало следующего года входящие остатки на счетах 90 и 91 по всем субсчетам равны нулю.

Пример

Определим финансовый результат работы торговой организации "Феникс" за отчетный год.

Итоговые показатели финансово-хозяйственной деятельности представлены в следующей таблице:

| Показатели |Сумма, руб.|Суммированные проводки |

| | | за отчетный год |

| | |————————————————————————|

|——————————————————————————————————|———————————|————————————|———————————|

|Выручка от продажи товаров оптом | 7 680 000 | 62-1 | 90-1 |

|Себестоимость товаров | 4 510 000 | 90-2 | 41-1 |

|Расходы на продажу | 1 785 000 | 90-2 | 44 |

|НДС | 1 171 000 | 90-3 | 68-3 |

|Прибыль от продаж | 214 000 | 90-9 | 99 |

|Арендная плата за сданный в аренду| 120 000 | 62-2 | 91-1 |

|НДС с арендной платы | 20 000 | 91-2 | 68-3 |

|Расходы, связанные со сдачей скла-| 42 000| 91-2 | 60-2 |

|основных средств | 72 000 | 62-2 | 91-1 |

|НДС с проданного автомобиля | 12 000 | 91-2 | 68-3 |

|Остаточная стоимость проданного | 50 000 | 91-2 | 01-9 |

|Проценты за банковский кредит | 45 000 | 91-2 | 66 |

|Плата за расчетно-кассовое обслу-| 9 000 | 91-2 | 51 |

|Налоги, уплачиваемые за счет фи-| 85 000 | 91-2 | 68 |

|Уценка товара | 14 000 | 91-2 | 41-1 |

|Неистребованная дебиторская задол-| 3 000 | 91-2 | 62-1 |

|ти | | | |

|Штраф и пени за невыполнение дого-| 6 500 | 76 | 91-1 |

|Убыток от прочих операций | 89 500 | 99 | 91-9 |

Оборотные ведомости по счетам 90 и 91 за отчетный год имеют такой вид:

Оборотная ведомость по балансовому счету 90 за год

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | х | х |

|Обороты в корреспонденции | 41-1 | 4 510 000 | |

|со счетами | 44 | 1 785 000 | 456 000 |

| | 62-1 | 7 680 000 | |

| | 68-3 | 1 171 000 | |

| | 99 | 214 000 | |

|Оборот за месяц | 7 680 000 | 7 680 000 |

|Конечное сальдо | х | х |

Оборотная ведомость по балансовому счету 91 за год

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | х | х |

|Обороты в корреспонденции| 01-9 | 50 000 | |

|со счетами | 02 | 8 000 | |

| | 41-1 | 14 000 | |

| | 51 | 9 000 | |

| | 60-2 | 42 000 | |

| | 62-1 | 3 000 | |

| | 62-2 | | 192 000 |

| | 66 | 45 000 | |

| | 68 | 117 000 | |

| | 76 | | 6 500 |

| | 99 | | 89 500 |

|Оборот за месяц | 288 000 | 288 000 |

|Конечное сальдо | х | х |

Как мы видим, торговая организация "Феникс" за отчетный год получила прибыль в размере 124 500 руб. (214 000 - 89 500).

Структура полученного торговой организацией финансового результата (прибыли) за отчетный год выглядит так:

| Виды доходов и расходов | Сумма, руб. |

|————————————————————————————————————————————————————————|——————————————|

|Прибыль от обычных видов деятельности | 214 000 |

| 1 | 2 | 3 |

|—————————————————|——————————————————————————————————————|——————————————|

|Прочие доходы |Операционные доходы (арендная плата,| 192 000 |

| |продажа основного средства) | |

| |——————————————————————————————————————|——————————————|

| |Внереализационные доходы (штрафы, пени| 6 500 |

| |по хозяйственным договорам) | |

|Прочие расходы |Операционные расходы (расходы, связан-| (271 000) |

| |ные с получением операционных доходов| |

| |- содержание склада, сданного в арен-| |

| |ду, и остаточная стоимость проданного| |

| |основного средства; налоги, проценты| |

| |за банковский кредит, расчетно-кассо-| |

| |вое обслуживание в банке) | |

| |——————————————————————————————————————|——————————————|

| |Внереализационные расходы (уценка| (17 000) |

| |товара, списание дебиторской задолжен-| |

| |ности) | |

| |——————————————————————————————————————|——————————————|

| |Итого прибыль за отчетный год | 124 500 |

Примечание к таблице: по правилам составления бухгалтерской отчетности вычитаемые суммы показывают в круглых скобках.

2.16. Учетная политика торговой организации

Учетная политика - это локальный акт, который входит в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета на уровне отдельно взятой организации. Этот документ разрабатывает главный бухгалтер, а утверждает руководитель организации своим приказом. Основной задачей данного документа является утверждение тех методов и способов бухгалтерского учета, по которым бухгалтерское законодательство предоставляет организациям право выбора. В учетной политике также отражаются методы и способы ведения бухгалтерского учета, которые не урегулированы нормативными документами по бухгалтерскому учету.

По общему определению, данному в ПБУ 1/98, учетная политика организации - это совокупность способов ведения бухгалтерского учета, принятая организацией самостоятельно, а именно: первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся:

- способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности;

- способы погашения стоимости активов;

- организация документооборота;

- частота и порядок проведения инвентаризации;

- правила применения счетов бухгалтерского учета (разработка рабочего плана счетов);

- выбор применяемых регистров бухгалтерского учета;

- способы обработки информации;

- другие способы и правила.

В ПБУ 1/98 перечислены допущения, которые предполагаются при формировании учетной политики организации:

1) допущение имущественной обособленности.

Это означает, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации. Например, организация не несет ответственности по обязательствам, выданным учредителем или акционером как частным лицом и от своего имени, и не отражает эти обязательства в своем балансе. Организация также не учитывает на своем балансе имущество собственников. С другой стороны, имущество, принадлежащее организации на правах собственности, учитывается на балансе организации (на балансовых синтетических счетах), и передача его акционеру или учредителю рассматривается как продажа этого имущества. Стоимость имущества, находящегося во владении организации, но не принадлежащего ей на правах собственности, отражается на забалансовых счетах;

2) допущение непрерывности деятельности.

Это означает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, у нее отсутствуют намерения ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если у организации есть указанные намерения, то она обязана объявить об этом в учетной политике, а также определить порядок погашения обязательств;

3) допущение последовательности применения учетной политики.

Принятая организацией учетная политика должна применяться последовательно от одного отчетного года к другому. Изменения в учетную политику вносятся только с появлением у организации новых видов деятельности, в результате существенного изменения условий хозяйствования (реорганизация, смена собственника и т.п.) или в связи с изменениями в бухгалтерском законодательстве.

Организация может также изменить учетную политику в связи с внедрением новых способов ведения бухгалтерского учета. Целью внедрения новых способов учета должно являться либо получение более достоверной информации, либо снижение трудоемкости учетного процесса;

4) допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Это означает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, выручка от продажи товаров отражается в том отчетном периоде, когда эти товары были переданы покупателю, а не когда поступили от него деньги за этот товар. До поступления денежных средств в балансе будет числиться дебиторская задолженность покупателя. Абонентская плата за телефон согласно заключенному договору включается в расходы на продажу того месяца, к которому она относится, а не по дате фактического перечисления денежных средств. Эта плата может перечисляться как авансом, так и по окончании отчетного месяца.

ПБУ 1/98 содержит также перечень требований, которым должна соответствовать учетная политика организации:

1) требование полноты - в бухгалтерском учете должны быть отражены сплошным способом все факты хозяйственной деятельности организации;

2) требование своевременности - факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете своевременно. Записи в балансе должны производиться на те даты, которые указаны в первичных документах, а сами документы должны составляться при совершении хозяйственной операции или сразу после ее завершения;

3) требование осмотрительности - большая готовность признания в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем доходов и активов при условии, что при этом не создаются скрытые резервы. При соблюдении данного требования прибыль отражается в учете только после совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента, когда предположили его возможность;

4) требование приоритета содержания перед формой - факты хозяйственной деятельности следует отражать в учете исходя не только из их правовой формы, но и экономического содержания фактов и условий хозяйствования;

5) требование непротиворечивости - данные аналитического учета должны соответствовать оборотам по синтетическим счетам за отчетный месяц и остаткам по синтетическим счетам на последнее число каждого месяца;

6) требование рациональности - организация должна выбрать наиболее рациональный метод ведения бухгалтерского учета, исходя из масштабов и условий хозяйственной деятельности, величины организации, организационно-правовой формы, управленческой структуры и т.п. Затраты на организацию учета должны быть разумными.

Организация утверждает учетную политику перед началом нового календарного года. Утвержденную учетную политику начинают применять с 1 января года, следующего за годом утверждения. В течение года учетная политика не может быть изменена. Чтобы применяться последовательно, она не должна меняться и в последующие годы, кроме случаев, о которых мы уже упоминали.

Утвержденная руководителем организации учетная политика должна применяться всеми филиалами, представительствами и обособленными подразделениями (в том числе выделенными на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета, закрепленные в учетной политике, должны раскрываться в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. При этом существенными признаются те способы ведения учета, без знания которых пользователи бухгалтерской отчетности не смогут достоверно оценить финансовое положение организации, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации.

Если организация поменяла учетную политику до начала отчетного года, то в пояснительной записке следует описать влияние этого изменения на основные показатели хозяйственной деятельности организации.

Если организация решила изменить учетную политику в следующем году, то это также необходимо отразить в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. При этом следует указать, как повлияет изменение учетной политики на показатели бухгалтерской отчетности следующего года.

Согласно ПБУ 1/98, учетная политика организации должна содержать такие разделы:

1. Рабочий план счетов бухгалтерского учета.

2. Формы первичных учетных документов для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы.

3. Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

4. Правила документооборота и технология обработки учетной информации.

5. Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;

6. Методы оценки активов и обязательств:

- способ начисления амортизации основных средств и нематериальных активов;

- оценка товарных запасов;

- метод определения себестоимости реализованных товаров;

- оценка материальных запасов и порядок их списания в расходы на продажу;

- группировка расходов на продажу;

- способ учета транспортных расходов по доставке приобретенных товаров;

- учет затрат на ремонт основных средств и инвентаря;

- учет расходов будущих периодов;

- формирование резервов предстоящих расходов и платежей и их использование;

- формирование оценочных резервов и их использование;

- учет распределения и использования чистой прибыли;

- порядок определения валового дохода от реализации товаров.

7. Порядок контроля за хозяйственными операциями.

8. Другие разделы, необходимые для организации бухгалтерского учета на предприятии (схема осуществления бухгалтерского учета, форма организации учета, организация бухгалтерской службы, особенности учетного процесса в структурных подразделениях, составление и утверждение бухгалтерской отчетности, взаимосвязь управленческого, бухгалтерского и налогового учета и т.д.).

Ниже приведен образец приказа по учетной политике для торговой организации. Этот приказ составлен для организации, которая занимается оптовой и розничной торговлей. Поэтому в приказе предусмотрено распределение управленческих расходов между видами деятельности. Если же организация является однопрофильной либо не учитывает расходы на продажу отдельно по оптовой и розничной торговле, то управленческие расходы следует отражать на балансовом счете 44 "Расходы на продажу", и распределять по окончании отчетного месяца такие расходы не надо.

В приведенном ниже приказе предусмотрено создание в организации собственных стандартов учета. Это необходимо делать в средних и крупных организациях для упорядочивания системы документооборота и учета. В небольших организациях пункты о стандартах можно не включать в приказ по учетной политике, а необходимые дополнительные положения по учету, связанные со спецификой деятельности вашей организации, а также схему документооборота следует изложить непосредственно в приказе по учетной политике в соответствующих разделах или в приложениях к этому приказу.

Приказ N _____ от 25 декабря 2002 г.

Учетная политика организации

В соответствии с Федеральным законом от 12 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н, Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н,

приказываю:

1. Утвердить учетную политику организации с 1 января 2002 года (приложение 1 к настоящему приказу). Признать последовательность применения учетной политики организации.

2. Стандарты организации, отражающие способы ведения бухгалтерского учета, учитывающие специфику хозяйственной деятельности организации, являются неотъемлемой частью учетной политики организации.

3. Оформлять Инструкциями главного бухгалтера и Стандартами по ведению бухгалтерского учета в виде приложений к учетной политике организации, являющимися неотъемлемой частью учетной политики предприятия, новые способы ведения бухгалтерского учета, связанные с:

- изменениями законодательства Российской Федерации, нормативных актов по бухгалтерскому учету, условий деятельности организации; появлением новых объектов бухгалтерского учета;

- стремлением более достоверного представления фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации;

- появлением возможности снизить трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

- избранием более рациональных методов бухгалтерского учета с точки зрения интересов организации и соблюдения действующего законодательства и нормативных актов по бухгалтерскому учету,

4. Вновь вводимые Инструкции и Стандарты утверждать приказом руководителя организации.

5. Утвердить состав постоянно действующей главной инвентаризационной комиссии согласно приложению 2 к настоящему приказу. Состав рабочих комиссий утверждается отдельными приказами руководителя организации на проведение инвентаризации.

6. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязаны исполнять все работники организации.

7. Ответственность за своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете и достоверность содержащихся в них данных несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

8. Утвердить Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов согласно приложению 3 к настоящему приказу.

9. С приказом ознакомить:

(привести перечень должностей и фамилий работников, которые должны быть ознакомлены с приказом или отдельными его разделами).

10. Контроль за исполнением настоящего приказа возложить на (указать должность лица из администрации организации, его Ф.И.О.) и главного бухгалтера (указать Ф.И.О.).

Руководитель _______________ _________________________

(подпись) (расшифровка подписи)

Приложение 1

к приказу N ___ от 25 декабря 2002 г.

Учетная политика организации

Раздел 1. Общие положения

1.1. Настоящая учетная политика разработана на основании следующих законодательных и нормативных документов:

- Гражданского кодекса Российской Федерации (части 1 и 2);

- Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ;

- Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н);

- Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и Инструкции по его применению (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N 94н);

- действующих Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденных Министерством финансов РФ;

- действующих Методических указаний по бухгалтерскому учету, утвержденных приказами Министерства финансов РФ.

1.2. Принятие новых законодательных и нормативных актов, регулирующих способы и методы ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, дополняет список нормативных документов, указанных в п.1.1, и требует разработки дополнительных Стандартов по ведению бухгалтерского учета в организации.

1.3. Изменение учетной политики регулируется нормами, предусмотренными ПБУ 1/98.

Раздел 2. Организация бухгалтерского учета

2.1. Согласно статье 6 Закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ и пункту 7 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, для ведения бухгалтерского учета в организации учреждается структурное подразделение организации "Бухгалтерия", возглавляемое главным бухгалтером.

2.2. Схема структурного подразделения "Бухгалтерия":

| Главный бухгалтер |

|Заместитель главного бухгалтера |Бухгалтеры по участкам бухгалтерского|

| |учета |

|—————————————————————————————————|.....................................|

| |Кассир |

2.3. Положение о бухгалтерской службе организации и должностные инструкции работников бухгалтерии содержатся в Стандарте "Организация бухгалтерской службы".

2.4. Рабочий план счетов, применяемый на предприятии, разработан в соответствии со статьей 6 Закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ, п.9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и содержится в Стандарте "Рабочий план счетов".

2.5. Все хозяйственные операции оформляются только с помощью первичных учетных документов, составленных по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных постановлениями Госкомстата РФ.

В случае применения форм, не предусмотренных альбомами унифицированных форм, они должны быть оформлены в соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ и утверждены приказом руководителя организации.

Правила документирования хозяйственных операций содержатся в Стандарте организации "Организация первичного учета".

2.6. Все хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

Содержание регистров бухгалтерского учета является коммерческой тайной.

Правила документооборота, технология обработки учетной информации, номенклатура дел, формируемых в бухгалтерской службе, сроки их хранения и порядок сдачи в архив содержатся в Стандарте организации "Документооборот. Технология обработки учетной информации".

2.7. Единицей бухгалтерского учета материалов и товарных запасов является номенклатурный номер. Номенклатура учета запасов разработана в Стандарте организации "Номенклатурная схема учета материальных и товарных запасов".

2.8. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организация проводит инвентаризацию имущества и обязательств согласно утвержденному руководителем Плану инвентаризаций.

В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств организации.

Порядок проведения и оформления результатов инвентаризации содержится в Стандарте организации "Инвентаризации активов и обязательств".

2.9. Положение о внутренней отчетности организации содержится в Стандарте организации "Внутренняя отчетность".

Содержание внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной.

Раздел 3. Методические вопросы учетной политики организации

3.1. Основные средства.

3.1.1. Применяется способ начисления амортизации основных средств:

а) для автомобильного транспорта - пропорционально объему работ (пробегу). При этом при определении соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема работ за весь срок полезного использования объекта основных средств за основу принимаются Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление производственных фондов народного хозяйства СССР, установленные постановлением Совмина СССР от 22 декабря 1990 г. N 1072;

б) для остальных объектов основных средств - линейный, предполагающий определение годовой суммы начисления амортизационных отчислений, исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизационных отчислений, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Срок полезного использования устанавливается приказом руководителя организации при вводе объекта в эксплуатацию.

в) не начисляется амортизация по объектам основных средств, перечень которых приведен в ПБУ 6/01.

3.1.2. Изменение стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается только в следующих случаях:

а) при достройке, дооборудовании, реконструкции или частичной ликвидации соответствующих объектов;

б) при переоценке объектов основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Необходимость переоценки основных средств ежегодно определяется руководителем организации после рассмотрения докладной записки, представляемой главным бухгалтером, с расчетами и выводами о соответствии оценки основных средств в бухгалтерском балансе существующим условиям и о влиянии переоценки на финансовое положение организации. Проведение переоценки основных средств по состоянию на первое число отчетного года и методы, используемые при переоценке, утверждаются приказом руководителя организации.

3.1.3. Затраты по ремонту основных средств относятся на себестоимость продаж способом списания фактических затрат по ремонту на счет учета расходов на продажу.

3.1.4. Порядок оценки, учета наличия, движения, амортизации, ремонта основных средств (собственных, арендованных, переданных в аренду) и документального оформления перечисленных выше операций содержится в Стандарте организации "Учет основных средств".

3.2. Нематериальные активы.

3.2.1. Начисление амортизации по нематериальным активам осуществляется линейным способом.

Срок полезного использования нематериальных активов устанавливается приказом руководителя организации.

3.2.2. Порядок оценки, учета поступления, создания, амортизации, выбытия нематериальных активов и документального оформления операций с нематериальными активами содержится в Стандарте организации "Учет нематериальных активов".

3.3. Материалы.

3.3.1. Синтетический учет материалов осуществляется по фактической стоимости приобретения.

3.3.2. Потребленные материалы отражаются по себестоимости каждой единицы.

3.3.3. Порядок оценки и учета материалов (складского и бухгалтерского), документального оформления поступления и расходования материалов содержатся в Стандарте организации "Учет материалов".

3.4. Товары.

3.4.1. В оптовой торговле товары учитываются по покупным ценам, в которые включается цена поставщика и дополнительные расходы поставщика, связанные с поставкой товара, которые подлежат возмещению согласно условиям договора.

3.4.2. По импортным товарам в покупную цену включаются транспортные расходы по доставке товара от поставщика - иностранной организации до таможенного склада, импортные пошлины, таможенные процедуры.

3.4.3. В розничной торговле товары учитываются по продажным ценам. В продажную цену включается цена поставщика и торговая надбавка в соответствии с реестром цен, утвержденным руководителем организации.

3.4.5. В оптовой торговле проданные товары списываются по себестоимости каждой единицы.

3.4.6. В розничной торговле проданные товары списываются по продажным ценам. Себестоимость проданных за отчетный месяц товаров определяется по окончании месяца расчетным путем через определение процента реализованного наложения на остаток товаров на конец отчетного периода (месяца).

3.4.7. Порядок документального оформления поступления и выбытия товаров, правила учета товарных запасов и товарных движений содержится в Стандарте организации "Учет товаров".

3.5. Учет расходов на продажу (балансовый счет 44).

3.5.1. Применяется следующая классификация расходов на продажу:

а) по месту возникновения (группировка по структурным подразделениям предприятия);

б) по видам товаров - в оптовой или розничной торговле (группировка затрат для исчисления себестоимости);

в) по видам расходов (группировка по элементам затрат и статьям калькуляции).

3.5.2. В состав расходов на продажу включаются затраты, возникающие в процессе движения товаров до потребителя. Порядок документального оформления и учета расходов на продажу, группы и статьи расходов на продажу содержатся в Стандарте организации "Учет расходов на продажу".

3.5.3. Транспортные расходы по доставке товаров на склады и в магазины организации, производимые сторонними организациями, за исключением транспортных расходов по доставке импортных товаров и транспортных расходов, возмещаемых поставщику товара по условиям договора, списываются в расходы на продажу по группе "Материальные расходы" по статье "Транспортные расходы по доставке товаров от поставщиков" в размере, определенном специальным расчетом.

Специальный расчет производится по окончании отчетного месяца для определения суммы транспортных расходов по доставке товара, приходящейся на остаток товарных запасов на конец отчетного месяца.

3.5.4. Затраты, связанные с эксплуатацией собственных автомобилей, учитываются как затраты вспомогательного производства на балансовом счете 23.

3.5.5. Товарные потери в розничной торговле списываются с применением норм естественной убыли, утвержденных приказом Министерства торговли СССР от 2 апреля 1987 г. N 88 и приказом Министерства торговли РСФСР от 22 февраля 1988 г. N 45.

3.6. Учет и списание затрат на содержание и эксплуатацию собственного автомобильного транспорта.

3.6.1. Затраты на содержание и эксплуатацию собственного автомобильного транспорта учитываются на балансовом счете 23 "Вспомогательные производства".

3.6.2. По окончании отчетного месяца затраты вспомогательного производства списываются в расходы на продажу путем распределения между расходами на продажу в оптовой торговле и расходами на продажу в розничной торговле. Распределение затрат вспомогательного производства производится по пробегу автомобилей для обслуживания оптовой торговли и для обслуживания розничной торговли, определяемому по путевым листам за отчетный месяц.

Указанные затраты списываются в расходы на продажу по статьям расходов:

- "Транспортные расходы по доставке товаров от поставщиков";

- "Транспортные расходы для обеспечения торгового процесса".

3.6.3. Порядок документального оформления и учета затрат вспомогательного производства содержится в Стандарте организации "Учет затрат автомобильного транспорта".

3.7. Управленческие расходы.

3.7.1. В состав управленческих расходов включаются оплата труда управленческого персонала организации, затраты на содержание и эксплуатацию офиса и служебных автомобилей, другие затраты, связанные с управлением организацией.

3.7.2. Управленческие расходы учитываются на балансовом счете 26 "Общехозяйственные расходы".

3.7.3. Управленческие расходы в качестве условно-постоянных ежемесячно списываются в дебет счета 90 "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" соответствующего подразделения оптовой и розничной торговли пропорционально суммам выручки, полученной каждым подразделением.

3.7.4. Перечень статей, порядок учета и документальное оформление управленческих расходов содержатся в Стандарте организации "Управленческие расходы".

3.8. Расходы будущих периодов.

В составе расходов будущих периодов учитываются:

- единовременные расходы на рекламу;

- расходы по приобретению программных продуктов;

- расходы на оформление лицензий;

- другие расходы по мере возникновения.

Отнесение расходов к расходам будущих периодов производится на основании распоряжения руководителя организации, в котором устанавливается срок списания конкретного вида расходов будущих периодов в расходы на продажу отчетного периода.

3.9. Создание резервов.

В организации создаются резервы:

- резерв на списание товаров в розничной торговле по нормам естественной убыли;

- резерв предстоящей оплаты отпусков.

Порядок создания резервов и их списания содержится в Стандарте организации "Учет резервов".

3.10. Распределение чистой прибыли.

Распределение чистой прибыли производится на основании решения собственников организации (указать: собрания акционеров или собрания учредителей).

2.17. Учет движения товаров (приемка, продажа, хранение, отчетность)

Основными элементами производственного процесса в торговой деятельности являются:

- приемка товаров;

- хранение товаров;

- отпуск (продажа) товаров покупателям.

Правила документального оформления приемки, хранения и отпуска товаров установлены Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Комитета РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5.

При продаже товаров розничная торговая организация должна руководствоваться также Законом РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей". Правила продажи некоторых видов товаров утверждены постановлением Правительства РФ от 19 января 1998 г. N 55.

Остановимся на правилах приемки, хранения и отпуска товаров, которые должен знать бухгалтер для правильного оформления и отражения этих процессов в бухгалтерском учете.

2.17.1. Приемка товаров

Порядок приемки товаров регламентируется договором и соответствующими стандартами и правилами. К ним относятся:

- Инструкция Госарбитража СССР от 15 октября 1990 г. "О порядке и сроках приемки импортных товаров по количеству и качеству, составления и направления рекламационных актов";

- Инструкция Госарбитража при Совете Министров СССР "О порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству" (постановление от 15 июня 1965 г. N П-6);

- Инструкция Госарбитража при Совете Министров СССР "О порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству" (постановление от 25 апреля 1966 г. N П-7).

Две последние инструкции применяются в части, не противоречащей последующим нормативным документам. Согласно разъяснениям ВАС РФ (Высшего арбитражного суда РФ), инструкции применяются только в случаях, когда это предусмотрено договором поставки (п.14 постановления от 22 октября 1997 г. N 18).

Указанные инструкции четко регламентируют порядок приемки товаров, что позволяет избежать в дальнейшем споров и неясностей между поставщиком и покупателем. Поэтому в договоры поставки целесообразно включить пункт о том, что приемка товаров осуществляется в соответствии с постановлениями N П-6 и N П-7.

При нарушении правил и сроков приемки товаров торговая организация не сможет предъявить претензию поставщику при недостаче или понижении качества товаров.

Торговая организация получает товар от поставщиков по договорам купли-продажи, договорам комиссии, договорам поставки долгосрочного действия, по отдельным заявкам и т.п. Администрация торговой организации должна ознакомить персонал, ответственный за приемку товара, с условиями этих договоров. По прямым договорам с длительными хозяйственными связями в качестве отдельного документа необходимо передать согласованный график поставок. Если поставка товара осуществляется на основании заявок, то персонал информируется о заказанном товаре и сроках его поставки.

Материально ответственный работник и члены приемной комиссии знакомятся с условиями договора, которые касаются наименования товара, количества, качества, комплектности, сроков приемки, перечня технических и иных документов.

Порядок приемки товаров и ее документальное оформление зависят от места приемки, характера приемки (по количеству, качеству, комплектности), от степени соответствия договора поставки сопроводительным документам (наличие или отсутствие) и т.д.

Приемку товаров можно вести на территории (складе, базе) поставщика, на территории перевозчика и на территории самой торговой организации-покупателя.

Если приемка товаров осуществляется на складе поставщика, то материально ответственное лицо покупателя получает товар по доверенности. Доверенность подтверждает право на получение товара от имени покупателя. Материально ответственное лицо вместе с доверенностью предъявляет поставщику свой паспорт или иной документ, удостоверяющий личность. Доверенность оформляется по унифицированным формам N М-2 и М-2а, утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 г. N 71а. В доверенности указываются следующие сведения:

- номер и дата выдачи;

- срок ее действия;

- должность и фамилия лица, которому выдана доверенность, его паспортные данные;

- номер и дата документа, на основании которого отпускается товар;

- наименование, адрес, банковские реквизиты покупателя;

- наименование товаров, подлежащих получению материально ответственным лицом, единицы их измерения и количество.

Доверенность подписывают материально ответственное лицо, руководитель и главный бухгалтер организации-покупателя.

Если доверенности выписывают по форме N М-2, то их учет ведется по корешкам, которые хранятся в бухгалтерии торговой организации. На корешке ставится отметка о выдаче доверенности материально ответственному лицу и о том, что по этой доверенности получены материальные ценности (с указанием номера и даты товарно-сопроводительного документа).

Если доверенности выписываются по форме N М-2а, то они регистрируются в книге доверенностей. В этой книге проставляются:

- дата выдачи доверенности и ее порядковый номер;

- Ф.И.О. лица, получившего доверенность;

- срок действия доверенности;

- наименование поставщика, у которого материально ответственное лицо должно получить товар;

- подпись материально ответственного лица за получение доверенности.

После доставки полученного товара в торговую организацию материально ответственное лицо предъявляет в бухгалтерию товаросопроводительные документы. Бухгалтер делает отметку в книге доверенностей о том, что по данной доверенности товар получен по такому-то документу. Эта процедура называется "закрытием доверенности".

Листы в книге доверенностей должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены подписью главного бухгалтера и печатью организации.

Заполненные формы доверенностей по форме М-2 и М-2а приведены в приложении на страницах 447, 449.

Для приемки товаров на территории торговой организации руководитель назначает приказом приемную комиссию либо материально ответственных лиц, ответственных за приемку товара (заведующий складом, секцией, отделом, кладовщик, продавец). Все зависит от размера самого предприятия, вида деятельности (оптовая или розничная торговля), объемов поступающего товара и т.п. Обязанности работников по приемке товаров и условия ответственности закрепляются в приказах руководителя, трудовых контрактах, договорах о материальной ответственности, должностных инструкциях.

О каждой поставке товаров на территорию торговой организации администрация сообщает материально ответственному лицу, которое должно подготовить подъездные пути, разгрузочные площадки, складские площади под товар и необходимые документы.

При приемке товаров по количеству, качеству и комплектности проверяется соответствие товара его характеристикам:

1. По количеству - соответствие количества товара, указанного в договоре, и фактически поставленного. Проверка производится на основании транспортных документов (товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной, коносамента) и товаросопроводительных документов (товарной накладной, накладной, счета-фактуры, счета, спецификации к договору и т.д.). Товарно-транспортную накладную выписывают при доставке товаров автомобильным транспортом. При доставке товаров железнодорожным транспортом оформляется железнодорожная накладная. К ней могут быть приложены спецификации и упаковочные листы, о чем делается отметка в накладной. Если товар отправлен по железной дороге в контейнерах, то оформляется "Накладная на перевозку груза в универсальном контейнере". Коносамент оформляется при доставке груза морским транспортом. Товарные накладные оформляются по унифицированной форме ТОРГ-12. Поставщики - неторговые организации могут оформлять отпуск своей продукции по накладным других форм. Например, по унифицированной форме М-15, по ведомственным формам, формам, разработанным самостоятельно. Еще раз напомним, что если организация применяет не унифицированную форму, то она должна:

а) быть утверждена приказом руководителя организации (в составе учетной политики);

б) содержать все реквизиты, предусмотренные соответствующей унифицированной формой.

При большом перечне товаров может использоваться счет-фактура типовой формы N 141. Для организаций розничной торговли она служит приходным товарным документом и основанием для оплаты поступившего товара. Содержание счета типовой формы N 868 аналогично счету-фактуре. Он выписывается поставщиком на поставляемую партию товара и является основанием для оплаты.

При отсутствии необходимых документов составляется акт, в котором указывают недостающие документы.

Если количество товара указано в договоре в весовых единицах, то его количество устанавливается взвешиванием. Проверяется вес брутто и нетто выгруженного товара в пункте назначения. Эти данные сравниваются с указанным в сопроводительном документе весом брутто и нетто отгружаемого товара в пункте отправления.

Если количество товара указано в договоре в объемных единицах, то проверка количества производится подсчетом выгруженного количества мест. Затем полученные данные сравнивают с количеством мест отгруженного товара, которое указано в сопроводительном документе.

Обратите внимание: если в договоре и (или) сопроводительных документах указаны как весовые, так и объемные показатели количества товара, то следует проверить оба показателя.

Когда товар поступает в ненарушенной таре, приемку можно производить по количеству мест, массе брутто или по количеству товарных единиц в соответствии с маркировкой на таре. Такая форма приемки товара называется "приемкой по трафарету". Например, на коробке с вином указано, что в ней находится 25 бутылок. Всего поступило в организацию 100 коробок. При приемке товара по маркировке (по трафарету) делают такую запись о поступлении (приходе) товара: 100 мест х 25 бутылок.

Если фактическое наличие товара в таре не проверяется, то об этом надо сделать соответствующую запись в приемных документах или проставить отметку в сопроводительном документе.

Приемка товаров, поступивших в ненарушенной таре от иностранного поставщика, осуществляется в обычном порядке, как и приемка товаров от отечественного поставщика. Если установлено несоответствие количества и (или) качества товара договору, то составляется рекламационный акт (рекламация);

2. По качеству (приемка осуществляется двумя способами).

1-й способ. На основе документа, подтверждающего соответствие качества товара.

В зависимости от вида товара, условий договора качество товара может определяться по сертификатам, техническим условиям, стандартам, образцам и т.д.

Для большинства продовольственных и ряда непродовольственных товаров законодательством введена обязательная сертификация, то есть установление соответствия продукции определенным требованиям. Документом, подтверждающим, что товар сертифицирован, является сертификат (декларация) соответствия. Подтверждением того, что товар сертифицирован, является также знак соответствия на упаковке. При приемке ряда продовольственных товаров документами, подтверждающими качество товара, являются ветеринарный сертификат, гигиеническое заключение и т.д.

При приемке машинно-технической продукции или товара, на которые отсутствуют стандарты, а также при приемке единичной продукции, к которой предъявляются специальные требования, качество товара определяется техническими условиями. Технические условия согласовываются сторонами и являются неотъемлемой частью договора.

Когда договором предусмотрено определение качества товара по образцу, в договоре дается его техническое описание или образец передается торговой организации. В таком случае образец становится эталоном. Как правило, по образцу принимают непродовольственные товары.

2-й способ. Путем проверки качества фактически поставленного товара в месте приемки.

При этом способе приемки проводят качественный анализ, сличение ранее отобранных образцов, осмотр товара, различного рода испытания.

Для продовольственных товаров обязательной является проверка сроков годности и реализации поставленного товара. Просроченные товары являются некачественными;

3. По комплектности. Понятие комплектности применяется в основном к технически сложным изделиям, например, к бытовой технике. Если в договоре предусмотрено условие о комплектности, то материально ответственное лицо при приемке товара проверяет соответствие поставленного товара этому условию.

При проверке комплектности необходимо установить наличие перечисления составных частей товара (комплектующих изделий, узлов и др.), указанных в договоре или в государственном стандарте, отраслевом стандарте, стандарте предприятия, технических условиях и т.д.

Существуют два способа проверки поступившего товара по количеству, качеству и комплектности - сплошной и выборочный.

Сплошным способом проверяют товары, поступившие в таре или упаковке.

Выборочный способ применяют при поступлении товара навалом и иногда в упакованном виде.

При выборочной проверке ее результаты распространяются на всю партию товара. Процентное соотношение проверяемой партии товара определяется договором или нормативными документами.

Возможность или обязательность выборочной проверки должна быть установлена условиями договора, стандартами, техническими условиями, иными обязательными правилами. Например, существуют Особые условия поставки мяса и мясных продуктов. Согласно этим правилам, выборочным порядком отбирают и вскрывают от количества мест:

- в партии колбас, копченостей, субпродуктов, вырезки в блоках, блоков мясных замороженных - 10 процентов;

- в партии мяса, птицы, мяса кроликов, шпика - 5 процентов.

В случае несогласия отправителя (поставщика) с результатами проверки производится рассортировка и перевешивание всей партии.

Приемку товара могут производить:

- стороны или их представители совместно;

- стороны или их представители совместно с третьими лицами;

- указанная в договоре незаинтересованная контролирующая организация, назначенная по соглашению сторон.

Если стороны определили в договоре, что приемка будет проводиться в их присутствии, и одна из сторон не явилась, то приемка проводится в отсутствие этой стороны. При этом должна присутствовать третья назначенная сторона. Расходы по приемке товара, связанные с участием приглашенного третьего лица, относятся на счет неявившейся стороны.

Когда по результатам приемки товара установлено соответствие их количества, качества и комплектности условиям поставки, тогда на товаросопроводительные документы (накладную, счет-фактуру, товарно-транспортную накладную, качественное удостоверение и др.) накладывается штамп торговой организации. Этим подтверждается соответствие принятых товаров данным, указанным в документах. Материально ответственное лицо, принявшее под отчет поступивший товар, ставит свою подпись на товарной накладной (или другом сопроводительном документе) и заверяет ее круглой печатью торговой организации.

При нарушении правил и сроков приемки товаров торговая организация не сможет предъявить претензию поставщику или транспортной организации при недостаче или снижении качества товаров.

В случае несоответствия фактического наличия товаров данным документов или отклонения по качеству приемка товаров приостанавливается. Составляется Акт о приемке товаров по унифицированной форме, а в сопроводительных документах делается отметка об актировании. В состав комиссии, составляющей акт, должны входить представители администрации торговой организации (например, заместитель руководителя, товаровед, бухгалтер), материально ответственное лицо (лица) торговой организации, представитель поставщика или представитель незаинтересованной стороны. В случае отказа какого-либо лица подписать акт об этом делается отметка в самом акте.

При наличии согласия поставщика акт в одностороннем порядке может быть составлен и подписан получателем товара.

Акт утверждает руководитель торговой организации.

Акты о приемке товаров регистрируются и хранятся в бухгалтерии торговой организации - получателе товара.

Если при приемке товара выявлены излишки по сравнению с количеством, указанным в сопроводительных документах, то получатель может по своему усмотрению либо принять большее количество товара и оплатить его, либо принять к оплате предусмотренное количество и отказаться от излишков. О выявленных излишках делается отметка в приемном акте.

Акты о приемке товаров и сопроводительные документы на товар поступают в бухгалтерию и служат основанием для бухгалтерских записей по Дебету счета 41 "Товары". Эти документы являются первичными оправдательными документами и принимаются к учету в бухгалтерии, если они составлены в соответствии с требованиями бухгалтерского законодательства. Поступающие товары приходуются по фактическому количеству и сумме в день окончания их приемки. На основании оформленных документов на приемку товаров производятся расчеты с поставщиком. После приемки показатели о количестве поступивших товаров не пересматриваются (за исключением потерь товаров от естественной убыли и боя при транспортировке).

Товар может поступить в торговую организацию в таре-оборудовании. При приемке такого товара руководствуются Инструкцией "Об особенностях приемки товаров народного потребления, доставляемых в таре-оборудовании", утвержденной Минторгом СССР, Центросоюзом СССР и Государственным арбитражем при Совете Министров СССР 29 июня 1982 г. N 072-75.

Далее посмотрите, как заполняются унифицированные формы при приемке товара.

Форма ТОРГ-1 "Акт о приемке товаров"

Эта форма применяется для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора. Акт составляется членами приемной комиссии. Состав приемной комиссии утверждается в приказе руководителя организации.

По общим правилам проверке подлежат объективные характеристики товара:

- количество товаров;

- ассортимент товаров;

- качество товаров;

- комплектность товаров;

- упаковка товаров и тара.

Условиями договора могут быть предусмотрены дополнительные требования к характеристикам товаров. При приемке товаров следует проверить выполнение этих условий.

Все товары, поступающие в торговую организацию, должны быть сертифицированы, а в числе сопроводительных документов должен быть сертификат, то есть документ, удостоверяющий качество товара в соответствии с принятыми стандартами. При заполнении строки "Сертификат" необходимо указать его номер, наименование органа регистрации, выдавшего этот документ, и срок его действия.

По строке "Способ доставки" надо указать вид транспортного средства, доставившего товар (вагон, состав, автофургон, рефрижератор, судно и т.д.).

Комиссия производит приемку товара по фактическому наличию. Если обнаруживаются отклонения по количеству, качеству или массе, то покупатель должен произвести такие действия:

- приостановить приемку товара;

- обеспечить сохранность товара;

- принять меры к предотвращению его смешения с другим однородным товаром (продукцией);

- вызвать представителя поставщика (грузоотправителя) для составления двустороннего акта.

Если по каким-то уважительным причинам работа по приемке товара прерывалась, то в акте необходимо указать:

- время перерыва (с ___ по ___);

- причины перерыва;

- условия хранения товара во время перерыва.

Количество составляемых актов и комплектность документов определяется фактической ситуацией.

В сопроводительном документе на товар (в товарной накладной, товарно-транспортной накладной и т.п.) делается отметка об актировании, то есть указываются номер и дата приемного акта.

Акт по форме ТОРГ-1 составляется в случаях:

1) расхождений с документами поставщика нет, но составление комиссионного акта предусмотрено графиком документооборота организации при каждом поступлении товара либо при поступлении партий товара определенного объема;

2) обнаружены расхождения с документами поставщика, но товар поступил без предварительной оплаты или с частичной предоплатой, которая не превышает стоимости фактически поступившего товара.

Приемный акт и сопроводительные документы передаются в бухгалтерию. Бухгалтер на основании акта делает запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Поставщики товара" на стоимость фактически поступившего товара. Если при приемке товара обнаружились расхождения с документами поставщика по количеству или качеству товара, то один экземпляр акта направляется поставщику или грузоотправителю, а оплачивается только количество фактически поступившего товара. Если обнаружено расхождение по качеству (например, поступил товар другой сортности), то он приходуется по рыночным ценам, соответствующим качественным характеристикам поступившего товара;

3) товар был предварительно оплачен, а при приемке товара обнаружены расхождения с документами поставщика. Бухгалтер делает проводки:

Дебет 60 субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 "Расчетный счет"

- на сумму предоплаты, перечисленной поставщику;

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 субсчет "Поставщики товара"

- на сумму фактически поступившего товара;

Дебет 19 субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам"

- на сумму НДС по фактически поступившему товару;

Дебет 60 субсчет "Поставщики товара" Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"

- зачет предоплаты на сумму фактически поступившего товара с учетом НДС;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"

- на сумму недостающего товара (по ценам поставщика с учетом НДС).

Заполненный акт ТОРГ-1 приведен в приложении на странице 362.

Формы ТОРГ-2 "Акт об установленном расхождении по количеству

и качеству при приемке товарно-материальных ценностей"

и ТОРГ-3 "Акт об установленном расхождении по количеству

и качеству при приемке импортных товаров"

Эти акты применяются для оформления поступления товара, имеющего количественные и (или) качественные расхождения по сравнению с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика.

При этом форма ТОРГ-3 применяется при поступлении в торговую организацию товара от иностранного партнера по импортному контракту.

Акты, составленные по формам ТОРГ-2 и ТОРГ-3, являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику или грузоотправителю.

Приемку товара осуществляет комиссия, назначенная приказом руководителя организации.

Принимая товар по количеству, члены комиссии сравнивают фактическое наличие товара с данными, которые указал поставщик или грузоотправитель в сопроводительных документах.

Приемка товара по качеству и комплектности означает проверку соответствия фактического состояния товара требованиям к качеству, предусмотренным договором (контрактом).

Акты составляют и подписывают члены комиссии, представители организации поставщика или грузоотправителя, эксперт организации, на которую возложено проведение экспертизы. Вместо эксперта можно пригласить компетентного представителя незаинтересованной организации.

Приемка импортных товаров осуществляется в соответствии с условиями, оговоренными в контракте с иностранным поставщиком. Если эти условия специально не оговорены, то следует руководствоваться Инструкцией о порядке и сроках приемки импортных товаров по количеству и качеству, составления и направления рекламационных актов, утвержденной 15 октября 1990 г. Госарбитражем СССР. При приемке импортных товаров приглашают экспертов Торгово-промышленной палаты. Если нет возможности их пригласить, то в приемке товара принимают участие представители других незаинтересованных организаций.

Приемка товаров, поступивших в ненарушенной таре от иностранного поставщика, осуществляется в обычном порядке, как и приемка товаров от отечественного поставщика.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.

Те товары, по которым не установлены расхождения по количеству и качеству, в актах не перечисляются. Достаточно сделать в конце акта отметку следующего содержания: "По остальным товарно-материальным ценностям расхождений нет".

После составления акта его необходимо утвердить у руководителя и передать в бухгалтерию организации под расписку. Вместе с актом в бухгалтерию передаются все сопроводительные документы (товарная накладная, железнодорожная накладная, товарно-транспортная накладная, счет, счет-фактура и т.д.). Бухгалтерия делает расчет суммы претензии, а юрист торговой организации составляет и направляет претензионное письмо поставщику, грузоотправителю или транспортной организации, перевозившей груз.

На основании акта бухгалтер делает такие проводки.

При количественном расхождении:

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Поставщики товара"

- на стоимость фактически поступившего товара;

Дебет 19 субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 субсчет "Поставщики товара"

- на сумму НДС по фактически поступившему товару.

Если торговая организация произвела предоплату товара (полностью или частично), которая превышает стоимость фактически поступившего товара, то на сумму превышения бухгалтер делает проводку:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 60 субсчет "Авансы выданные".

Основанием для проводки являются бухгалтерские расчеты претензионных (рекламационных) сумм.

Если недостача произошла не по вине поставщика, то бухгалтер делает проводку:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Поставщики товара"

- на сумму недостачи.

После выяснения причин недостачи и определения лиц, которые будут возмещать потери (либо невозможности определения таких лиц), делается запись по кредиту счета 94

При расхождениях по качеству:

а) товар, не соответствующий по качеству условиям поставки, но годный для дальнейшей реализации по пониженным ценам (например, в результате незначительных внешних дефектов, более низкой сортности товара, более низких потребительских свойств и т.п.), приходуется по ценам поставщика:

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Поставщики товара"

- на стоимость товара без учета НДС по документам поставщика;

- на сумму НДС, указанную в документах поставщика.

Затем отражается уценка товара:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 41 "Товары"

- на сумму уценки товара до стоимости, соответствующей фактическому качеству товара;

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 19 субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам"

- сумма НДС, приходящаяся на сумму уценки.

И, наконец, бухгалтер делает проводку на сумму претензии поставщику:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

б) некачественный товар подлежит возврату поставщику.

1-й вариант. Товар был предварительно оплачен.

Организация-покупатель не принимает на баланс указанный товар, а приходует его за балансом. Бухгалтер отразит эту операцию записью по Дебету забалансового счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" на сумму поступившего товара с учетом НДС.

После составления акта и претензионных документов организация-покупатель оформляет накладную на возврат товара, на основании которой бухгалтер сделает запись по кредиту забалансового счета 002.

Одновременно в бухгалтерском балансе бухгалтер сделает запись:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"

- на сумму предоплаты за товар, который оказался некачественным и был возвращен поставщику.

2-й вариант. Поступивший товар оплачен не был.

Бухгалтер отразит эту операцию записью по дебету забалансового счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" на сумму поступившего товара с учетом НДС.

Акт по форме ТОРГ-2 составляется в четырех экземплярах, а ТОРГ-3 - в пяти экземплярах.

В сопроводительных документах на поступивший товар делается отметка об обнаруженных расхождениях и составлении акта. При этом необходимо указать номер и дату составления акта.

Заполненные акты ТОРГ-2, -3 приведены в приложении на страницах 366, 370.

Форма ТОРГ-4 "Акт о приемке товара, поступившего

без счета поставщика"

Этот акт служит основанием для принятия к учету товаров по неотфактурованным поставкам. Неотфактурованными поставками называют поступление грузов без расчетных документов поставщиков.

Акт составляется в двух экземплярах комиссионно по фактическому наличию поступившего товара в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.

При поступлении товаров без расчетных документов поставщика они приходуются условно по цене, предусмотренной в договоре поставки. Эта цена указывается в акте. Если в договоре поставки или купли-продажи цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, то устанавливается цена, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары. Данное положение вытекает из пункта 3 статьи 424 ГК РФ. Цена при сравнимых обстоятельствах означает рыночную цену, сложившуюся в регионе продавца на момент отгрузки товара. Принципы определения рыночной цены товара изложены в статье 40 Налогового кодекса РФ.

На основании акта по форме ТОРГ-4 бухгалтер сделает проводку по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". К счету 41 следует открыть специальный субсчет "Неотфактурованные поставки". Когда в организацию поступят расчетные документы поставщика, бухгалтер сторнирует ранее сделанные проводки и отразит поступление товара в обычном порядке, установленном учетной политикой организации.

Заполненный акт ТОРГ-4 приведен в приложении на странице 373.

Форма ТОРГ-5 "Акт об оприходовании тары,

не указанной в счете поставщика"

Такой акт составляется в случаях, когда товар поступает в торговую организацию в таре или упаковке, которая не указана в счете поставщика отдельной строкой, а цена на нее включена в цену товара. При распаковывании поступившего товара тара, цена которой включена в цену товара, приходуется отдельно.

Акт составляется в двух экземплярах комиссионно в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.

Бухгалтер на основании акта отражает поступление тары по дебету балансового счета 41 "Товары" субсчет "Тара" и кредиту балансового счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Поставщики товара".

Заполненный акт ТОРГ-5 приведен в приложении на странице 375.

Форма ТОРГ-6 "Акт о завесе тары"

Этот акт применяется для оформления приемки и завеса тары. Он составляется комиссионно.

Если при приемке товара выясняется, что фактическая масса тары превышает массу, указанную в документах поставщика, то акт надо составить в двух экземплярах в присутствии представителя поставщика. Второй экземпляр акта вместе с претензией направляется поставщику для возмещения.

Если расхождения в весе тары обнаружены в ходе реализации товара, то комиссия составляет акт в одном экземпляре в присутствии материально ответственного лица. Затем материально ответственное лицо передает акт в бухгалтерию с товарным отчетом. Акт служит основанием для списания с его подотчета излишне оприходованного товара.

На основании этого акта бухгалтер сделает проводку:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 41 "Товары"

- 750 руб. - обнаружена недостача товара в результате расхождений в весе тары;

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 94

- 750 руб. - списана недостача товара из-за расхождений в весе тары. Подробнее о порядке оформления и списания завеса тары рассказано в главе "Розничная торговля" (раздел "учет товарных потерь), форма акта приведена в главе 1 (раздел "Расходы на продажу").

Форма ТОРГ-7 "Журнал регистрации товарно-материальных ценностей,

требующих завеса тары"

Этот журнал применяется для учета тары, требующей завеса. Записи в журнале производятся бухгалтером на основании приемных товарных документов.

Заполненный журнал ТОРГ-7 приведен в приложении на странице 377.

Форма 1-Т "Товарно-транспортная накладная"

Типовая межотраслевая форма товарно-транспортной накладной N 1-Т утверждена постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. N 78.

Товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов - товарного и транспортного.

Товарный раздел заполняет грузоотправитель. Этот раздел служит основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя.

Транспортный раздел заполняют грузоотправитель - заказчик автотранспорта и грузоперевозчик - владелец автотранспорта. В транспортном разделе учитывается транспортная работа. По данным транспортного раздела производятся расчеты между грузоотправителем, автотранспортной организацией и грузополучателем.

Товарно-транспортная накладная составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую ездку автомобиля. При централизованном вывозе груза со станций железных дорог, портов, пристаней, аэропортов перевозка оформляется товарно-транспортными накладными, которые составляются совместно с работниками организаций-владельцев автотранспорта, станций железных дорог, пристаней, портов, аэропортов.

Если на одном автомобиле одновременно перевозится несколько грузов в адрес одного или нескольких получателей, товарно-транспортная накладная выписывается на каждую партию грузов и каждому грузополучателю отдельно.

Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах:

- первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей;

- второй - сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза;

- третий и четвертый - сдаются организации - владельцу автотранспортного средства.

Перед отправкой груза организация-грузоотправитель передает водителю второй, третий и четвертый экземпляры товарно-транспортной накладной. Эти экземпляры заверяются подписями и печатями (штампами) грузоотправителя. Водитель, получивший груз, расписывается во всех четырех экземплярах товарно-транспортной накладной.

Доставив груз получателю, водитель передает ему второй экземпляр товарно-транспортной накладной. Кроме того, грузополучатель заверяет своими подписями и печатями (штампами) третий и четвертый экземпляры товарно-транспортной накладной и передает их водителю. Эти экземпляры сдаются в бухгалтерию организации-грузоперевозчика. Третий экземпляр служит основанием для расчетов с заказчиком автотранспорта. Организация - владелец автотранспортного средства выписывает счет за оказанные услуги по грузоперевозкам, прилагает к нему третий экземпляр товарно-транспортной накладной и высылает плательщику - заказчику автотранспорта. Четвертый экземпляр прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю. Четвертый экземпляр товарно-транспортной накладной вместе с путевым листом хранится в бухгалтерии организации-грузоперевозчика в течение 5 лет.

По грузам нетоварного характера, по которым не ведется складской учет товарно-материальных ценностей, но организован учет путем замера, взвешивания, геодезического замера, товарно-транспортная накладная выписывается в трех экземплярах:

- первый и второй экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя, передаются организации - владельцу автотранспорта. Первый экземпляр подписывает организация-грузоперевозчик и прилагает его к счету, который направляется организации-заказчику для оплаты;

- второй экземпляр прилагается к путевому листу. Он служит основанием для учета транспортной работы;

- третий экземпляр остается у грузоотправителя. Он служит основанием для учета выполненных объемов перевозок.

Как заполнить товарно-транспортную накладную, посмотрим на примере.

Пример

АО "Восток" (грузоотправитель) отгрузило ООО "Красоптторг" 100 коробок (мест) говядины тушеной в жестяных банках. В каждой коробке находится 45 банок. Всего отгружено 4500 банок (45 х 100). Вес нетто (без учета веса тары) составил 1,7 тонны, вес брутто (с учетом веса тары) составил 1,82 тонны.

Учетная (складская) цена одной банки тушенки составляет 20 руб. Это цена, по которой тушенка числится в складской картотеке (фактическая цена приобретения товара без НДС). Всего отпущен товар в ценах складского учета на сумму 90 000 руб. (20 руб. х 4500 банок). Стоимость товара в отпускных ценах (то есть с учетом наценки 10%) составила 99 000 руб. Обратите внимание, в товарно-транспортной накладной указывается стоимость товара без НДС. Стоимость товара с НДС указывается в товарной накладной, которую материально ответственное лицо также выписывает и передает грузополучателю с удостоверениями качества (сертификатами) на продукцию. В графе 2 таблицы "Сведения о грузе" грузоотправитель АО "Восток" указал, что с грузом следуют документы - товарная накладная N 618 и сертификат.

Для доставки груза ООО "Красоптторг" заказало автомобиль у специализированной организации ООО "Автомобилист". К грузоотправителю АО "Восток" автомобиль прибыл в 8 часов и простоял под погрузкой 2 ч 30 мин. Об этом представитель АО "Восток" сделал запись в таблице "Погрузоразгрузочные операции" по строке "Погрузка". Эта запись подтверждается подписью представителя АО "Восток".

В 21.00 автомобиль прибыл к грузополучателю ООО "Красоптторг" и простоял под разгрузкой 2 часа. Представитель ООО "Красоптторг" заполнил таблицу "Погрузоразгрузочные операции" по строке "разгрузка" и поставил свою подпись.

Таблицу "Прочие сведения" заполняет таксировщик ООО "Автомобилист".

Пробег автомобиля с грузом составил 400 км. Код экспедирования груза (графа 25) заполняется, если такие коды разработаны в организации. Автомобиль был заказан без экспедитора. У ООО "Автомобилист" этому соответствует код 00. Графа 26 - стоимость транспортных услуг, которая предъявляется клиенту, заполняется после расчета стоимости услуг в графах 33-43. У ООО "Автомобилист" стоимость перевозки 1 тонны груза составляет 50 руб., стоимость 10 тонно-километров работы - 34,50 руб. (соответственно за 1 ткм - 3,45 руб.), стоимость недогруза - 20 руб. за 1 тонну. Грузоподъемность заказанного автомобиля составляет 4,5 т. Следовательно, недогрузка автомобиля составила 2,68 т (4,5 - 1,82) . Всего стоимость услуги автотранспортного предприятия составила 2 806,20 руб., в том числе 91 руб. за тоннаж, 2 511,60 руб. за объем работ в тонно-километрах, 53,60 руб. за недогруз, 150 руб. за срочность заказа. Объем работ в тонно-километрах определяется по формуле:

V = L х P, где

V - объем транспортной работы в тонно-километрах;

L - общий пробег с грузом в километрах;

Р - вес перевозимого груза в тоннах.

Объем транспортной работы, выполненный ООО "Автомобилист" для ООО "Красоптторг", составил 728 ткм (400 км х 1,82 т).

Заполненная форма 1-Т приведена в приложении на странице 450.

2.17.2. Отпуск товаров

В розничной торговой сети отпуск (продажа) товаров населению оформляется выдачей чека ККМ (контрольно-кассовой машины) и отражением выручки за день в книге кассира-операциониста. Если торговля ведется с лотка, автолавки, ручной тележки и т.п. (мелкая розница), то стоимость проданного товара и выручку указывают в расходно-приходной накладной. Порядок оформления соответствующих документов рассмотрен подробно в главе "Розничная торговля".

Продажа товаров мелким оптом производится на основании письма-требования или заказа - отборочного листа унифицированной формы N ТОРГ-8. Товар отпускается по товарной накладной формы N ТОРГ-12, а для оплаты товара выписывают счет. В товарной накладной делается отметка об отпуске и получении товара и ставится круглая печать торговой организации.

В оптовой торговле товар также отпускается по товарной накладной ТОРГ-12.

Материально ответственное лицо производит отпуск товара на основании "Заказа - отборочного листа" или другого документа, предусмотренного графиком документооборота торговой организации.

Далее на примерах заполненных форм, вы можете увидеть, какие документы оформляются при отпуске товаров.

Форма ТОРГ-8 "Заказ - отборочный лист"

Данная форма составляется на оптовых базах (складах) при отборе товара, тары. Она выполняет функцию заявки (заказа). Форма заполняется сотрудником оптовой базы (склада) на бумажных или машинных носителях информации и передается для исполнения на склад.

Форма составлена таким образом, что позволяет вести расчеты по отдельным группам товаров (например, вычислять торговую скидку по группам товаров). На основании данных формы ТОРГ-8 заполняется товарно-транспортная накладная.

Заполненная форма ТОРГ-8 приведена в приложении на странице 380.

Форма ТОРГ-12 "Товарная накладная"

Применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания с подотчета материально ответственного лица. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Заполненная форма ТОРГ-12 приведена в приложении на странице 386.

Форма ТОРГ-9 "Упаковочный ярлык"

Применяется при упаковке товара. Выписывается в трех экземплярах работником организации на каждое отдельное место (ящик, тюк и т.п.), подписывается материально ответственными лицами и упаковщиком. Один экземпляр вкладывается вместе с товаром в ящик (тюк). Второй - с указаниями массы каждого места - прилагается к счету-фактуре (если он не подлежит поящичной спецификации), третий - остается на складе.

Заполненная форма ТОРГ-9 приведена в приложении на странице 382.

Форма ТОРГ-10 "Спецификация"

Применяется в случаях, когда отфактурованная партия товара упаковывается в ящики, бочки и т.п. Спецификация выписывается в двух экземплярах материально ответственным лицом склада (кладовой). Один экземпляр прилагается к счету-фактуре, направляемому покупателю, второй - передается в бухгалтерию.

В спецификации перечисляется каждое отдельное место с товаром и проставляется его масса. Масса тары проставляется отдельно.

Тара, отпущенная с товаром по этой спецификации, указывается на оборотной стороне бланка.

Упакованный товар передается экспедиции, агенту (экспедитору, водителю, возчику) по количеству мест или массе брутто под расписку на бланке спецификации.

Заполненная форма ТОРГ-10 приведена в приложении на странице 383.

Форма ТОРГ-13 "Накладная на внутреннее перемещение,

передачу товаров, тары"

Внутреннее размещение товаров между структурными подразделениями торговой организации, в которых работают разные материально ответственные лица (бригады), а также перемещение товаров из одного структурного подразделения в другое производится на основании письменного или устного распоряжения руководителя организации. Об этом распоряжении делается отметка в документе. Перемещение оформляется накладной. Подпись материально ответственного лица, отпустившего товар, заверяется круглой печатью торговой организации. На накладную обязательно накладывается штамп организации, который подтверждает соответствие отпущенных товаров данным, указанным в накладной.

Внутреннее перемещение товара учитывается отдельной строкой в товарном отчете.

Для учета движения товарно-материальных ценностей (товара, тары) внутри организации, между структурными подразделениям или материально ответственными лицами применяется форма ТОРГ-13.

Она составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Первый экземпляр служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а второй экземпляр - принимающему подразделению для оприходования ценностей.

Заполненный документ подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения товарно-материальных ценностей.

Заполненная форма ТОРГ-13 приведена в приложении на странице 388.

2.17.3. Хранение товаров

Хранение товаров на складах торговой организации может осуществляться одним из следующих способов:

- сортовым. При этом способе товары различной сортности размещаются отдельно друг от друга. Такой способ хранения позволяет наиболее рационально использовать складскую площадь и оперативно контролировать расход товаров. При этом способе необходимо разделять товары одного сорта, поступившие по разным ценам;

- партионным. Каждая партия товара, поступившая на склад по одному транспортному документу, хранится отдельно. При этом в состав партии товаров могут входить товары различных сортов и наименований. В данном случае складская площадь используется нерационально, так как остатки товаров одного и того же сорта хранятся в разных местах. С другой стороны, при таком способе хранения можно выявлять излишки и недостачу по каждой партии товаров и контролировать их оплату;

- партионно-сортовым. Каждая партия поступивших на склад товаров хранится отдельно. При этом внутри партии товары разбираются по наименованиям и сортам и также размещаются отдельно;

- по наименованиям. Товары одного наименования хранятся отдельно от товаров других наименований.

Товары, хранящиеся на складе, должны быть снабжены товарным ярлыком.

Форма ТОРГ-11 "Товарный ярлык"

Эта форма применяется для учета товарно-материальных ценностей в местах хранения товара. Товарный ярлык заполняется в одном экземпляре материально ответственным лицом на каждое наименование с проставлением порядкового номера ярлыка. Товарный ярлык хранится вместе с товарно-материальными ценностями по месту их нахождения.

Данные товарного ярлыка применяются для заполнения инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей.

Заполненная форма ТОРГ-11 приведена в приложении на странице 385.

Вне зависимости от того, каким способом хранятся товары, материально ответственные лица должны соблюдать принципы товарного соседства. Например, товары, имеющие специфический запах, должны храниться отдельно от товаров, восприимчивых к запаху. Готовые продукты хранятся отдельно от сырья и полуфабрикатов. Продовольственные и непродовольственные товары размещаются на разных складах или в обособленных складских помещениях. Полный перечень правил товарного соседства определен многочисленными нормативно-техническими документами по отдельным видам товаров.

Администрация торговой организации обязана обеспечить соблюдение санитарных норм и правил, норм складирования, а также требований пожарной безопасности.

Государственными и общеотраслевыми стандартами, иными нормативными документами, стандартами, разработанными самой торговой организацией, устанавливается режим хранения товаров. Под режимом хранения понимают:

- температуру хранения;

- влажность;

- освещение;

- сроки хранения.

Например, режим хранения продуктов из свинины вареных установлен ГОСТом 18236-85, молока сгущенного с сахаром консервированного - ГОСТом 718-84, муки, круп - ГОСТом 26791-85, изделий фарфоровых и фаянсовых - ГОСТом 28389-89 и т.д.

Так, ГОСТом 10581-91 для швейных изделий установлены следующие условия хранения:

1) изделия должны храниться в крытых складских помещениях и быть защищены от прямого попадания солнечных лучей и атмосферных воздействий;

2) изделия, транспортируемые в подвешенном или сложенном виде, должны храниться до реализации в подвешенном виде, транспортируемые в потребительской таре или связанными пачками, в бумаге или без нее - на стеллажах;

3) расстояние от пола до нижней части полки стеллажа должно быть не менее 0,2 м, от внутренних стен до изделий - не менее 1 м, между стеллажами - не менее 0,7 м.

Если при хранении товара произошла его порча, то в первую очередь комиссия проверяет режим хранения. При нарушении указанного режима виновные лица возмещают организации убытки от порчи товара.

2.18. Товарный отчет материально ответственного лица

Материально ответственные лица должны составлять отчетность о движении и наличии товара. Срок представления товарных отчетов (от 1 до 10 дней) устанавливается руководителем и главным бухгалтером торговой организации в зависимости от условий работы (объемов поставок, товарооборота и пр.).

Основанием для составления товарного отчета являются первичные приходные и расходные документы.

2.18.1. Суммовой учет товаров

Если товары учитываются торговой организацией по продажным ценам, то применяется так называемый стоимостный (суммовой) или сальдовый метод учета товаров. В таком случае материально ответственные лица составляют товарный отчет унифицированной формы ТОРГ-29 и отчет по таре унифицированной формы ТОРГ-30.

Форма ТОРГ-29 "Товарный отчет"

В адресной части товарного отчета следует указать наименование организации, структурного подразделения, Ф.И.О. материально ответственного лица, номер товарного отчета, дату его составления, а также период, за который он составляется.

В приходной части товарного отчета отражается в стоимостном выражении остаток товаров на дату составления предыдущего товарного отчета и поступление товаров и тары по сопроводительным документам. Каждый приходный документ записывают отдельно. При этом указывают наименование поставщика, вид приходного документа, его дату и номер. Затем рассчитывают общую сумму оприходованных товаров за отчетный период и итог прихода с остатком на начало периода.

В расходной части товарного отчета определяют общую сумму расхода товаров и тары за отчетный период. Каждый расходный документ отражается отдельной строкой (выручка по чекам ККМ, выручка мелкорозничной торговли по приходным ордерам, возврат поставщику некачественного товара, перемещение товаров, отпуск мелким оптом и т.д.).

Товарный отчет составляется для подтверждения товарного остатка.

Материально ответственное лицо составляет товарный отчет в двух экземплярах.

Все приходные и расходные документы, на основании которых составлен отчет, следует располагать в хронологическом порядке.

Нумерация товарных отчетов должна быть последовательной с начала и до конца года с первого номера.

Товарные отчеты материально ответственных лиц, которые поступили на работу не с начала года, нумеруются с первого номера от даты начала работы и до конца года.

В тексте и цифровых данных товарных отчетов неоговоренные исправления и подчистки не допускаются. Чтобы исправить ошибку в товарном отчете, необходимо аккуратно одной чертой зачеркнуть неправильную запись, надписать правильный текст или цифру, сделать запись "Исправлено", проставить дату исправления и подтвердить исправление подписями бухгалтера и материально ответственного лица.

Товарный отчет подписывают материально ответственное лицо и бухгалтер, который принимает этот отчет. Утверждает отчет руководитель торговой организации или лицо, на которое возложены эти обязанности приказом руководителя.

Первый экземпляр отчета сдается в бухгалтерию с приложенными к нему приходными и расходными документами. Второй экземпляр остается у материально ответственного лица.

Следующий пример покажет нам, как правильно заполнить товарный отчет.

Пример

ООО "Торговый дом "Центральный" является организацией розничной торговли и состоит из одного структурного подразделения - розничного магазина. Торговый дом "Центральный" работает на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход. Это означает, что торговый дом не является плательщиком НДС.

С коллективом торговых работников торгового дома заключен договор о коллективной (бригадной) материальной ответственности. Бригадиром назначена зам.директора Строева Е.В.

В торговом доме "Центральный" установлен отчетный период для составления товарного отчета - 3 дня. учет товаров ведется по продажным (розничным) ценам.

За период с 18 марта по 20 марта 2002 года был составлен товарный отчет по форме ТОРГ-29 (пример заполнения формы приводится в приложении на странице 421).

Остаток товаров на начало отчетного периода (на утро 18 марта) составлял 314 000,67 руб., а остаток тары - 4 500 руб.

В приходной части товарного отчета перечислены приходные документы на товар, поступивший в торговый дом с 18 по 20 марта включительно. Зам. директора указала в графах 1-3 наименование поставщика, название приходного документа, его дату и номер. В графе 4 написана сумма поступившего товара согласно документу поставщика, а ниже с отметкой "т.н." - указана торговая наценка на этот товар.

Например, от ЗАО "Винпром" по товарной накладной N 785 от 20 марта 2002 г. поступила партия вина в количестве 500 бутылок по цене 60 руб. за бутылку (с учетом НДС). Всего стоимость вина составляет 30 000 руб. (500 бутылок х 60 руб.). Эта сумма отражена в графе 4 строки ЗАО "Винпром". Вино поступило в ящиках, которые являются возвратной тарой, и на них установлены залоговые цены. Всего поступило 25 ящиков по 20 бутылок вина в каждом. Цена одного ящика составляет 20 руб., стоимость поступившей тары составляет 500 руб. (25 ящиков х 20 руб.). Стоимость поступившей тары отражена в графе 5 той же строки.

В реестре розничных цен на поступившее вино установлена наценка в размере 25 процентов, то есть 15 руб. на каждую бутылку. В приходной накладной замдиректора сделала расчет общей суммы наценки: 15 руб. х 500 бутылок = 7 500 руб. Эту сумму она отразила в графе 4 (под стоимостью товара в покупных ценах) с пометкой "т.н." (торговая наценка). Таким образом, стоимость поступившего вина в розничных ценах составит 37 500 руб. (30 000 + 7 500).

В расходной части товарного отчета зам. директора записала выручку от продажи за каждый день. Эту выручку кассиры-операционисты сдают в конце дня старшему кассиру. Старший кассир приходует ее в центральной кассе по приходному кассовому ордеру. Квитанция к приходному кассовому ордеру сдается материально ответственному лицу (замдиректора в нашем примере) для включения в товарный отчет. В товарном отчете записывают номер приходного кассового ордера. Например, поступление в кассу выручки от продажи за 18 марта оформлено приходным ордером N 135.

В расходной части товарного отчета отражены также операции по возврату тары поставщикам и возврату некачественного товара. При возврате товара необходимо рассчитать торговую наценку на количество возвращаемого товара, чтобы сторнировать ее (то есть снять с товарного остатка). В нашем примере поставщику АО "Восток" было возвращено 20 банок говядины тушеной по цене 28,90 руб. за банку. Всего вернули товар на сумму 578 руб. (20 банок х 28,90 руб.). На этот товар была установлена Торговая наценка в размере 10 процентов, то есть 2,89 руб. на одну банку. Так как товар был оприходован (отражен в приходной части товарного отчета) с учетом этой наценки, то и в расходной части товарного отчета необходимо указать сумму наценки на возвращаемый товар. Расчет этой суммы замдиректора сделала в своем экземпляре возвратной накладной:

20 банок х 2,89 руб. = 57,80 руб.

А затем эту сумму она указала в расходной части товарного отчета по графе 4 (под стоимостью возвращаемого товара в покупных ценах).

Бухгалтер, получив товарный отчет, проверяет его и напротив каждой суммы проставляет бухгалтерские проводки. Эти проводки затем разносятся в ведомости и журналы-ордера. При компьютерном способе учета бухгалтерские проводки записываются в баланс в процессе обработки первичных документов.

Оборотная ведомость по балансовому счету 41-2 "Товары в розничной торговле" за период с 18 по 20 марта будет выглядеть таким образом:

| | Дебет | Кредит |

|Начальное сальдо | 314 000,67 | х |

|Обороты в корреспонденции| 42 | 33 951,16 | 57,80 |

|со счетами | 60-1 | 164 963,54 | 578,00 |

| | 90-2 | | 248 405,64 |

|Оборот за месяц | 198 914,70 | 249 041,44 |

|Конечное сальдо | 263 873,93 | х |

Мы рассмотрели пример, когда организация розничной торговли не является плательщиком НДС. Если магазин уплачивает НДС с оборотов по реализации товаров, то записи в товарном отчете производятся несколько иначе.

Пример

Продолжим предыдущий пример. Посмотрим, как будет выглядеть строка товарного отчета с записью об оприходовании товара от ЗАО "Винпром". В товарной накладной от ЗАО "Винпром" записано:

|—————————————|———————|———————|—————————|——————————|————|—————|—————————|

|Вино столовое| бут. | 500 | 50,00 | 25 000 | 20 |5 000| 30 000 |

|0,7 л | | | | | | | |

Розничная цена на вино сформируется так:

- цена поставщика без НДС - 50 руб.

- торговая наценка без НДС 25 процентов - 12,50 руб. (50 х 25%)

- НДС 20 процентов - 12,50 руб. ((50 руб. + 12,50 руб.) х 20%)

Итого розничная цена - 75 руб., в том числе общая торговая наценка с учетом НДС - 25 руб. Общая сумма торговой наценки составит 12 500 руб. (25 руб. х 500 бут.).

В приходной части товарного отчета следует записать:

| |——————————————|——————————————| |

|——————————————————|—————|————————|———————|——————|——————————————————————|

|ЗАО "Винпром" |20.03| 785 | 30 000| 500 |Дебет 41-2 Кредит 60-1|

|——————————————————|——————————————|———————|——————|——————————————————————|

|Товарная накладная| т. н. | 12 500| |Дебет 41-2 Кредит 42 |

Запись о сумме НДС, предъявленного поставщиком, в товарном отчете делать не обязательно, так как в общую стоимость поступившего товара сумма предъявленного НДС не включается, а начисление НДС в дебет балансового счета 19 бухгалтер произведет на основании выставленных поставщиком счетов-фактур.

Вместе с товарным отчетом материально ответственное лицо сдает отчет по таре за тот же отчетный период.

Форма ТОРГ-30 "Отчет по таре"

В отчете по таре показывают движение тары за отчетный период по наименованиям. Материально ответственное лицо составляет отчет по таре в двух экземплярах: один экземпляр сдается в бухгалтерию с товарным отчетом, второй экземпляр с отметкой бухгалтера остается у материально ответственного лица.

Пример

Продолжим предыдущий пример. С товарным отчетом зам.директора Строева Е.В. сдаст отчет по таре по форме ТОРГ-30 (пример заполнения формы приведен в приложении на странице 423).

2.18.2. Количественно-суммовой учет товаров

В торговых организациях, ведущих количественно-суммовой учет товаров, для аналитического учета применяются карточки унифицированной формы ТОРГ-28.

Форма ТОРГ-28 "Карточка количественно-суммового учета"

Карточка ведется материально ответственным лицом на каждое наименование и сорт товара. Записи в карточке производятся в количественном и суммовом выражении на основании первичных приходных и расходных документов, которые материально ответственное лицо сдает в бухгалтерию с товарным отчетом.

Если количественно-суммовой учет применяется в организации розничной торговли, ведущей учет товаров по продажным (розничным) ценам, то на однородные товары с одинаковыми розничными ценами открывается одна карточка.

Пример

Торговая организация ООО "Электроника" имеет оптовый склад и розничный магазин. На складе товары учитываются по покупным ценам, а в магазине - по розничным. В магазин товары поступают только с оптового склада.

27 апреля 2002 года со склада в магазин по накладной на внутреннее перемещение N 67 поступила партия телевизоров "Самсунг" в количестве 30 штук. Учетная цена склада составляет 10 000 руб. за 1 телевизор, торговая наценка розничного магазина составляет 2 000 руб. на одну товарную единицу.

28 апреля было продано 10 телевизоров, 29 апреля - 12 телевизоров, 30 апреля - 5 телевизоров.

30 апреля со склада поступило еще 10 телевизоров по накладной N 70. Учетная цена этих телевизоров на складе составляет 9 000 руб., а розничная цена в магазине - 12 000 руб. Поэтому приход 10 телевизоров записывается на ту же карточку N 58.

Заполним карточку количественно-суммового учета с 27 по 30 апреля 2002 года (пример заполнения формы ТОРГ-28 для розничной торговли приведен в приложении на странице 415).

Материально ответственным лицом в розничном подразделении ООО "Электроника" является заведующая магазином. Приказом по организации установлен срок для составления товарного отчета - 4 дня. Заведующая магазином за период с 27 по 30 апреля составила товарный отчет (форма ТОРГ-29 для количественно-суммового учета, пример заполнения приведен в приложении на странице 419).

Обратите внимание, что составлять товарный отчет по такой форме имеет смысл в розничных магазинах, ведущих количественно-суммовой учет и получающих товары со склада в небольших количествах, позволяющих обеспечить нормальный торговый процесс. Как правило, это специализированные магазины с ограниченным ассортиментом товаров.

Утром 1-го числа каждого месяца бухгалтер торговой организации с материально ответственным лицом производят сверку по товарным остаткам. Сверка проводится таким образом: выводится товарный остаток в суммовом выражении по всем карточкам формы ТОРГ-28 на последнюю дату отчетного месяца и сверяется с данными последнего товарного отчета. Остаток по товарному отчету в суммовом выражении должен совпадать с суммой товарных остатков по карточкам.

Пример

Вернемся к нашему примеру. 3 мая 2002 года (первый рабочий день в мае) бухгалтер Андреева провела сверку с заведующей магазином Троицкой Л.В.

Остаток товаров по последнему товарному отчету составил 623 000 руб.

Остаток товаров по карточкам составил:

- карточка N 19 - 200 000 руб.

- карточка N 40 - 174 000 руб.

- карточка N 58 - 156 000 руб.

- карточка N 59 - 3 000 руб.

- карточка N 60 - 90 000 руб.

Итого по карточкам: 623 000 руб.

Дебетовое сальдо по счету 41-2 в балансе по состоянию на 30 апреля 2002 года составляет 623 000 руб.

Сверив все показатели, бухгалтер Андреева сделала подтверждающие записи в карточках о том, что остаток проверен.

В оптовой торговле учет товаров ведется по покупным ценам. Составление товарного отчета по форме ТОРГ-29 является довольно сложным, так как для получения товарного остатка в покупных ценах необходимо и расходную часть товарного отчета составлять в этих ценах. Данные для отчета следует брать из карточек количественно-суммового учета (ТОРГ-28).

Этот отчет содержит следующие показатели: сумма остатка с предыдущего товарного отчета в целом по подотчету материально ответственного лица, приход товаров за период по наименованиям, расход товаров за тот же период по наименованиям и остаток в суммовом выражении на конец периода.

Такая форма отчета может применяться в торговой организации с небольшим оборотом товаров и ограниченным товарным ассортиментом.

Как правило, для оптовых организаций применяется следующая схема учета товаров:

1) материально ответственное лицо ведет журнал учета товаров на складе (ТОРГ-18);

2) бухгалтер присваивает каждому наименованию поступившего товара номенклатурный номер и открывает на каждый поступивший товар карточку количественно-суммового учета (ТОРГ-28). Эта карточка передается материально ответственному лицу. Материально ответственное лицо производит в карточке записи по приходу и расходу товара. Если в организацию поступает новый товар с тем же наименованием и по той же покупной цене, то новая карточка не открывается, а записи производятся в прежней карточке;

3) в сроки, установленные руководителем и главным бухгалтером организации, материально ответственное лицо сдает бухгалтеру сопроводительный реестр сдачи документов (ТОРГ-31), к которому прилагает приходные и расходные документы. Если со склада отпускается товар в мелкорозничную торговую сеть, то в реестр необходимо включить расходно-приходную накладную;

4) бухгалтер обрабатывает поступившие документы (делает по ним бухгалтерские проводки) и выводит товарный остаток на балансовом счете 41 "Товары" по каждому месту хранения товаров и материально ответственному лицу;

5) ежемесячно бухгалтер проводит сверку товарных остатков, которые числятся в карточках количественно-суммового учета (ТОРГ-28), с товарным остатком в балансе.

Далее на примере посмотрим, как оформить отчетные документы и провести в учете операции по движению товара по указанной схеме, а также дадим пояснения к заполнению форм.

Пример

ООО "Красоптторг" является оптовой торговой организацией и имеет в своей структуре склады, объединенные территориально в торговую базу. На бакалейном складе N 38 материально ответственным лицом (лицом, отвечающим за сохранность товара) является заведующая складом О.Л. Кравцова. Она ведет количественный и стоимостный (суммовой) учет поступления и отпуска товаров.

Поступление и отпуск товаров по наименованиям и количеству завскладом регистрирует в "Журнале учета товаров на складе" (ТОРГ-18).

Форма ТОРГ-18 "Журнал учета товаров на складе"

Этот журнал предназначен для количественного учета товаров. Он содержит такие показатели:

- дату и номер приходных и расходных документов;

- приход, расход и остаток каждого наименования товара по количеству;

- сведения о поставщике или покупателе товара;

- прочие сведения (в 7-й графе можно указать, например, дату регистрации документа, сведения о поступивших товарах и пр.).

Журнал применяется для учета движения и остатков товаров и тары на складе (в кладовой). При компьютерной обработке приходных и расходных документов возможен вариант получения формы журнала в виде отдельной ведомости на бумажных и машинных носителях информации.

Журнал ведется материально ответственными лицами по наименованиям, сортам, количеству и цене.

Записи в журнал производятся на основании приходно-расходных документов или накопительных ведомостей по учету отпуска товаров и тары за день.

Пример

Вернемся к нашему примеру. На складе N 38 организованы хранение и продажа муки. Для контроля над ежедневным количественным остатком муки завскладом открывает в журнале страницу "Мука пшеничная, высший сорт". На этой странице производятся записи по всему приходу и расходу муки независимо от ее покупной и продажной цены. Материально ответственное лицо ежедневно знает остаток по каждому наименованию товара. Титульный лист журнала и страница с записями по движению муки приведены заполненными в приложении на странице 398 (форма ТОРГ-18).

ООО "Красоптторг" ведет учет товаров по покупным ценам.

15 января 2002 года на склад N 38 поступила мука от ООО "Восток" по накладной N 039. Всего поступило 1000 кг муки по цене 11 руб. (в том числе НДС 1 руб.) за 1 кг. Таким образом, учетная (покупная) цена муки, поступившей на склад 15 января, составляет 10 руб.

Учетная (покупная) цена муки, которая числилась в остатках на 15 января 2002 года, составляла 9 руб. Поэтому при получении приходных документов (накладной N 039) бухгалтер ООО "Красоптторг" открыла карточку количественно-суммового учета N 114 и передала ее завскладом Кравцовой для ежедневного отражения движения и остатков муки пшеничной высшего сорта по учетной цене 10 руб.

Покупная цена муки, поступившей на склад 12 февраля 2002 года, составляет также 10 руб. за 1 кг. Поэтому завскладом Кравцова записала приход этой муки на ту же карточку N 114. Карточка с записями, сделанными в период с 15 января по 14 февраля (форма ТОРГ-28 для оптовой торговли) приведена в приложении на странице 417.

Обратите внимание: в карточке N 114 указано, что 18 января индивидуальный предприниматель Иванов В.В. получил 150 кг муки по накладной N 27, а в журнале учета движения товара на складе написано, что по этой накладной отпущено индивидуальному предпринимателю Иванову В.В. 400 кг муки. Это связано с тем, что отпускная цена на муку одинаковая, а учетная цена - разная. Индивидуальному предпринимателю Иванову В.В. было отпущено 150 кг муки по учетной цене 10 руб. и 250 кг муки по учетной цене 9 руб., о чем произведена запись в другой карточке количественно-суммового учета.

В ООО "Красоптторг" установлена ежедневная отчетность материально ответственных лиц. Зав.складом Кравцова О.Л. на основании приходных и расходных документов за текущий день составляет сопроводительный реестр в конце дня и утром следующего дня сдает его бухгалтеру.

Форма ТОРГ-31 "Сопроводительный реестр сдачи документов"

Применяется для регистрации приходных и расходных документов. Составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом на приходные и расходные документы по операциям за отчетный период.

Первый экземпляр с приложенными к нему документами под расписку передается в бухгалтерию или на обработку средствами вычислительной техники. Второй экземпляр остается у материально ответственного лица.

Пример

В нашем примере завскладом составила за 15 января 2002 года реестр по форме ТОРГ-31, приведенный в приложении на странице 424.

Бухгалтер на основании первичных документов, приложенных к сопроводительному реестру, сделала бухгалтерские проводки. Например, по товарной накладной N 039 от 15 января 2002 г. от ООО "Восток" сделаны следующие проводки:

Дебет 41-1 Кредит 60-1

- 10 000 руб. (1 000 кг х 10 руб.) - оприходована мука по покупным ценам;

Дебет 19-3 Кредит 60-1

- 1 000 руб. - предъявлен НДС поставщиком на стоимость муки.

2.18.3. Проверка бухгалтером товарных отчетов

Бухгалтер проверяет своевременность и полноту оприходования поступивших товаров, правильность их списания, а также правильность составления отчетов материально ответственными лицами.

Во время проверки отчетов материально ответственных лиц бухгалтер обязан установить:

- подлинность документов и правильность записей в отчете, сделанных на основании приложенных документов;

- соответствие даты документов периоду, за который представляется отчет;

- соответствие в данном отчете остатков товара и тары на начало отчетного периода остаткам, показанным в предыдущем отчете на конец отчетного периода;

- соответствие в отчете остатков товара и тары на начало отчетного периода фактическим остаткам в инвентаризационных описях на дату проведения инвентаризации;

- соответствие дат первичных документов, включенных в отчет, дате начала проведения инвентаризации (для контроля за датой фактического поступления товаров: до или после начала проведения инвентаризации);

- законность и обоснованность хозяйственных операций (прием, отпуск, списание товара и т.п.);

- наличие в документах всех необходимых реквизитов, подписей материально ответственных лиц, распорядительных подписей руководителя организации на внутреннее перемещение товаров;

- полноту оприходования в отчетном периоде товаров по выданным доверенностям, оплаченным или принятым к оплате документам;

- правильность применяемых цен на товары, таксировки и подсчетов в отчете и приложенных к нему документах;

- соответствие записей, сделанных материально ответственными лицами в карточках и книгах складского учета, первичным приходным и расходным документам;

- соответствие суммы по внутреннему перемещению отпущенных товаров и тары сумме, показанной в приходной части товарных отчетов других материально ответственных лиц;

- соответствие выручки, показанной в расходной части товарного отчета, сумме, оприходованной по кассовому отчету (при учете по продажным ценам).

Если при проверке цен, таксировки или подсчетов бухгалтер выявит ошибки, то ошибочную запись или цифру следует аккуратно зачеркнуть, сделать правильную запись и заверить ее подписью бухгалтера. Об изменениях товарного остатка на конец отчетного периода бухгалтер ставит в известность материально ответственное лицо, которое расписывается в конце отчета, удостоверяя правильность внесенных исправлений и нового товарного остатка.

Бухгалтер также обязан контролировать своевременность сдачи выручки продавцами мелкорозничных торговых точек в центральную кассу. Последние обязаны ежедневно сдавать выручку в кассу, а также возвращать непроданные товары на склад или в магазин. Если по каким-либо причинам нет возможности возвратить товар, то запись об этом делается в расходно-приходной накладной. Новую партию товара продавцу выдают только после того, как он рассчитался за ранее полученные товары либо документально подтвердил остаток товара на его подотчете (распиской в расходно-приходной накладной и в товарном журнале).

Товарные отчеты с приложенными к ним документами подбираются по их порядковым номерам и переплетаются. Срок хранения товарных отчетов - 5 лет. Ответственность за сохранность документов возлагается на главного бухгалтера организации.

Отчеты материально ответственных лиц и приложенные к ним документы служат основанием для отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению и выбытию товаров.

«все книги «к разделу «содержание Глав: 8 Главы: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

5rik.ru

Материалы для учебы и работы

2. Торговля как объект бухгалтерского учета