Глава 10. Расторжение договора и другие способы прекращения обязательств

10.1. Общие положения

Как правило, обязательство прекращается в результате его надлежащего исполнения (ст. 408 ГК РФ). Однако не исключено, что по тем или иным причинам договор может потерять для сторон интерес, и они придут к выводу о необходимости его расторжения.

По общему правилу, договор может быть расторгнут только по взаимному соглашению сторон. При этом соглашение о расторжении договора должно быть заключено в той же форме, что и договор.

Закон в ряде случаев допускает возможность расторжения договора в одностороннем порядке. Так, в соответствии со ст. 450 ГК РФ договор по решению суда может быть расторгнут по требованию одной из сторон в случае существенного нарушения условий договора другой стороной, а также в других случаях, предусмотренных законом или договором.

Существенным признается нарушение договора одной из сторон, которое влечет за собой для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора. Таким образом, категория существенного нарушения договора носит оценочный характер, и в каждом конкретном случае необходимо определять размер причиненного ущерба и соизмерять его с той выгодой, на которую рассчитывала потерпевшая сторона, заключая данный договор. Кроме того, в некоторых случаях в законе прямо указывается, какие нарушения для того или иного договора являются существенными. В частности, для договора поставки существенным нарушением является неоднократное нарушение сроков поставки продукции, систематическая просрочка в оплате продукции.

Судебно-арбитражная практика. Нарушение подрядчиком сроков окончания строительных работ и превышение сметной стоимости строительства может служить основанием для расторжения договора.

В арбитражный суд обратился жилищно-строительный кооператив с иском к акционерному обществу открытого типа о расторжении договора подряда на строительство жилого дома вследствие существенного нарушения ответчиком его условий, выразившегося в превышении сметной стоимости жилого дома и несоблюдении срока исполнения обязательств.

Ответчик возразил против удовлетворения исковых требований, мотивируя свои доводы возникшими у него трудностями с поставкой строительных материалов и удорожанием строительства вследствие инфляции.

Согласно п. 1 ст. 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии со сметой, определяющей цену работы. Если по независящим от него причинам стоимость работ превысила смету не менее чем на 10%, подрядчик вправе требовать ее пересмотра (п. 3 ст. 744 ГК РФ).

Что касается сроков продления строительных работ, то они могут быть изменены только по соглашению сторон.

Между тем подрядчик в установленном порядке условия о повышении стоимости строительных работ и продлении срока их завершения с заказчиком не согласовал.

При таких обстоятельствах арбитражный суд обоснованно признал допущенные подрядчиком нарушения существенными и, руководствуясь ст. 450 ГК РФ, принял решение о расторжении договора (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 5 мая 1997 N 14 "Обзор практики разрешения споров, связанных с заключением, изменением и расторжением договоров" // Вестник ВАС, 1997. N 7).

Важно обратить внимание на тот момент, что законом предусмотрено обязательное досудебное урегулирование конфликтной ситуации. Порядок досудебного урегулирования закреплен в ст. 452 ГК РФ:

"Требование о расторжении договора может быть заявлено стороной в суд только после получения отказа другой стороны на предложение расторгнуть договор либо неполучения ответа в срок, указанный в предложении или установленный законом либо договором, а при его отсутствии - в тридцатидневный срок".

Иными словами, прежде чем обращаться в суд с исковым заявлением об одностороннем расторжении договора, Вы должны направить вашему партнеру письменное предложение о расторжении договора. В письме следует указать, в течение какого срока Вы намерены ожидать ответа на данное предложение (по общему правилу, действует тридцатидневный срок). И только в том случае, если в назначенный Вами срок ответ не поступит либо поступит отрицательный ответ, Вы вправе обращаться в суд.

Судебно-арбитражная практика. Спор об изменении или расторжении договора может быть рассмотрен судом по существу только в случае представления истцом доказательств, подтверждающих принятие им мер по урегулированию спора с ответчиком, предусмотренных в п. 2 ст. 452 ГК РФ (Постановление Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса РФ" // Вестник ВАС, 1996. N 9).

Одним из предусмотренных законом случаев расторжения договора по требованию одной из сторон является расторжение договора в связи с существенным изменением обстоятельств. Изменение обстоятельств признается существенным, когда они изменились настолько, что, если бы стороны могли это предвидеть, договор был бы заключен на значительно отличающихся условиях либо не был заключен вообще (ст. 451 ГК РФ).

Расторжение договора по последнему основанию, по общему правилу, может осуществляться по соглашению сторон, однако в случае недостижения такого соглашения договор может быть расторгнут решением суда по требованию одной из сторон при наличии одновременно следующих условий:

- в момент заключения договора стороны исходили из того, что такого изменения обстоятельств не произойдет;

- изменение обстоятельств вызвано причинами, которые заинтересованная сторона не могла преодолеть после их возникновения при той степени заботливости и осмотрительности, какая от нее требовалась по характеру договора и условиям оборота;

- исполнение договора без изменения его условий настолько нарушило бы соответствующее договору соотношение имущественных интересов сторон и повлекло бы для заинтересованной стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишилась бы того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора;

- из обычаев делового оборота или существа договора не вытекает, что риск изменения обстоятельств несет заинтересованная сторона.

При расторжении договора вследствие существенно изменившихся обстоятельств суд по требованию любой из сторон определяет последствия расторжения договора исходя из необходимости справедливого распределения между сторонами расходов, понесенных ими в связи с исполнением этого договора.

Судебно-арбитражная практика. При расторжении договора сторона не лишена права истребовать ранее исполненное, если другая сторона неосновательно обогатилась.

Клиент обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с экспедитора сумм, перечисленных ему ранее по договору транспортной экспедиции, на основании статьи 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следовало, что договор расторгнут по требованию клиента. Одностороннее расторжение договора в соответствии с его условиями допускалось. До расторжения договора клиент перечислил экспедитору денежные средства в счет оплаты будущих услуг, однако эти услуги не были оказаны.

Ответчик не оспаривал факт получения оплаты. Отказывая в удовлетворении иска, он ссылался на пункт 4 статьи 453 ГК РФ, в соответствии с которым стороны не вправе требовать возвращения того, что было исполнено ими по обязательству до момента расторжения договора, если иное не установлено законом или соглашением сторон. Ответчик также полагал, что на основании абзаца второго статьи 806 ГК РФ при одностороннем отказе от исполнения договора транспортной экспедиции сторона, заявившая об отказе, имеет право требовать только возмещения убытков, вызванных расторжением договора.

Кроме того, по мнению ответчика, статья 1102 ГК РФ не могла применяться, так как она не содержит указания на то, что неосновательное обогащение имеет место и тогда, когда основание, по которому приобретено имущество, отпало впоследствии.

Арбитражный суд указал, что положения пункта 4 статьи 453 ГК РФ и абзаца второго статьи 806 ГК РФ не исключают возможности истребовать в качестве неосновательного обогащения полученные до расторжения договора денежные средства, если встречное удовлетворение получившей их стороной не было предоставлено и обязанность его предоставить отпала.

При ином подходе на стороне ответчика имела бы место необоснованная выгода.

Основания для удержания перечисленных клиентом денежных средств отпали при расторжении договора, поскольку в связи с этим прекратилась обязанность экспедитора по оказанию услуг. Суд удовлетворил заявленное требование на основании статьи 1102 ГК РФ, указав, что в данном случае получатель средств, уклоняясь от их возврата клиенту несмотря на отпадение основания для удержания, должен рассматриваться как лицо, неосновательно удерживающее средства (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2000 г. N 49 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении").

Судебно-арбитражная практика. Расторжение договора, обязывающего должника произвести платеж третьему лицу, не влечет обязанности последнего вернуть полученное плательщику на основании пункта 2 статьи 1107 ГК РФ.

Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с банка неосновательно полученных денежных средств и процентов на основании статьи 1102 и пункта 2 статьи 1107 ГК РФ.

Из материалов дела следовало, что истец перечислил банку денежные средства в оплату за выданную гарантию. Истец не являлся ни бенефициаром, ни принципалом по данной гарантии. В платежном поручении на перечисление средств истец указал, что оплата производится на основании и во исполнение договора банка с принципалом о выдаче гарантии.

Банк в соответствии со статьей 313 ГК РФ принял платеж как надлежащий и выдал гарантию.

Оплачивая услуги по выдаче банковской гарантии за принципала, истец действовал на основании договора с организацией-принципалом, по которому истец был обязан оплатить выдачу банковской гарантии банку, а организация-принципал передать истцу товар на уплаченную банку сумму.

Товар поставлен не был, и по требованию истца договор с организацией-принципалом был расторгнут. В связи с этим истец потребовал возврата ранее перечисленных банку средств как неосновательно удерживаемых, поскольку с расторжением договора с принципалом основания для платежа банку отпали.

Арбитражный суд в иске отказал, указав, что банк не может считаться неосновательно обогатившимся за счет истца, так как основанием получения им средств являлся договор с принципалом и это основание не отпало. Имущественная выгода возникла на стороне принципала, поскольку его договорная обязанность была исполнена истцом, принципал же вследствие этого неосновательно сберег денежные средства (п. 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2000 г. N 49 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении").

10.2. Расторжение договора по соглашению сторон

Как было отмечено выше, договор может быть расторгнут по взаимному соглашению сторон. Данное действие оформляется посредством составления единого документа - протокола или иного двустороннего документа. В соглашении необходимо указать:

- какой договор расторгается;

- с какого момента договор считается расторгнутым;

- причину, по которой расторгается договор;

- способы урегулирования между сторонами возникших проблем или окончания обязательств, которые уже возникли между сторонами (например, сроков и порядка возвращения авансовых платежей по договору, если таковые были сделаны);

- пункт о том, что с момента вступления соглашения в силу стороны теряют права требования по заключенному ранее договору.

10.3. Прекращение договора путем взаимозачета

В соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Таким образом, зачет (или взаимозачет) представляет собой один из предусмотренных законом способов прекращения гражданско-правовых обязательств путем взаимного погашения встречных требований. Экономико-правовое содержание взаимозачета известный русский цивилист Г.Ф. Шершеневич раскрывал следующим образом: "если должник по одному обязательству имеет в то же время право требовать от своего кредитора в силу другого обязательства исполнения такого же самого действия, то представляется совершенно излишним заставлять его исполнить свою обязанность в пользу того лица, которое само обязано сейчас исполнить то же самое. Освобождение должника от необходимости исполнить требуемое действие является средством удовлетворения кредитора, потому что он должен был бы отдать и потом получить".

С точки зрения отражения операций по зачету встречных однородных требований в бухгалтерском учете предприятий, взаимозачет нередко рассматривается как способ осуществления расчетов между хозяйствующими субъектами, поскольку отражается в учете подобно расчетным операциям. Именно поэтому взаимозачет достаточно часто рассматривают как чисто бухгалтерскую операцию, и в его осуществлении основное участие принимают бухгалтерские либо финансовые службы предприятий. Однако отметим, что зачет взаимных требований является достаточно сложной и комплексной операцией, поэтому он должен происходить с участием не только бухгалтерских и финансовых служб, но и юридических, снабженческо-сбытовых и иных подразделений предприятия. Их тесное взаимодействие и сотрудничество является непременным условием правильного и юридически грамотного оформления взаимозачета.

Нормативно закреплен ряд обязательных условий, соблюдение которых обеспечивает юридическую состоятельность взаимозачета:

- встречный характер требований, предъявляемых к зачету;

- однородный характер этих требований;

- наступление срока исполнения требований (кроме случаев, когда срок исполнения не указан либо определен моментом востребования);

- отсутствие предусмотренных законом или договором ограничений (запретов) на прекращение обязательства зачетом.

Встречный характер требований, предъявляемых к зачету, означает, что эти требования должны существовать между теми же лицами (сторонами), каждое из которых является кредитором по одному требованию и должником по другому.

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с кооператива платы за поставленный товар. Ответчик иск не признал, сославшись на прекращение обязательства по оплате товара зачетом встречного однородного требования. В судебном заседании было установлено, что до возбуждения производства по делу кооперативом (ответчиком) был заключен договор займа с предпринимателем. Предприниматель, получив сумму займа и имея денежное требование к акционерному обществу (истцу), возложил на это общество исполнение своего обязательства по возврату займа займодавцу, о чем сообщил письмом кооперативу. Кооператив по договору должен был оплатить акционерному обществу поставленный товар, но, полагая, что у него с наступлением срока возврата займа появилось право требования возврата суммы займа с акционерного общества, направил последнему письмо о зачете встречного однородного требования, в результате чего, по мнению ответчика, его обязательство по оплате полученного товара прекратилось на основании ст. 410 ГК РФ.

Однако арбитражный суд доводы кооператива о зачете обоснованно отклонил. При этом было указано, что возложение исполнения обязательства на другое лицо (п. 1 ст. 313 ГК РФ) не представляет собой случая перемены лица в обязательстве, ибо не является переводом долга. У акционерного общества не возникло обязательства перед кооперативом, а лицом, обязанным возвратить заем кооперативу, продолжает оставаться предприниматель. Следовательно, основания для прекращения обязательства по оплате товара зачетом у кооператива отсутствуют, так как у него не имеется встречного требования к акционерному обществу (п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г. "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречного однородного требования" // Вестник ВАС РФ, 2002 г., N 3).

Впрочем, из этого правила есть, по крайней мере, одно исключение. В соответствии со ст. 412 ГК РФ в случае уступки права требования должник вправе зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору. Между тем в этой ситуации зачет возможен лишь при условии, что встречное требование возникло по основанию, существовавшему к моменту получения должником уведомления об уступке, и срок требования наступил до его получения либо этот срок не указан или определен моментом востребования. Например, унитарное предприятие является должником акционерного общества в части оплаты стоимости поставленной продукции. В свою очередь, акционерное общество обязано уплатить предприятию вознаграждение за работы, выполненные по договору строительного подряда. Впоследствии акционерное общество уступило право требования по договору поставки другому лицу (новому кредитору), о чем в письменной форме уведомило предприятие. Однако до того как предприятие получило уведомление об уступке, наступил срок оплаты акционерным обществом выполненных для него строительных работ. Так вот, в этом случае, руководствуясь ст. 412 ГК РФ, унитарное предприятие вправе зачесть свое требование к акционерному обществу об оплате строительных работ против требования нового кредитора об оплате стоимости поставленной продукции.

Правда, в литературе высказывались и другие точки зрения по этому вопросу. Согласно одной из них, ст. 412 ГК РФ предполагает состоявшийся одновременно с уступкой требования перевод долга (на место старых кредиторов и должников становятся новые) и основана на признании состоявшимся перехода долга старого кредитора к новому. При этом заявление о зачете должника означает одновременно, что тем самым было выполнено требование п. 3 ст. 382 ГК РФ. Конечно же, если рассуждать подобным образом, никаких исключений из общего правила, закрепленного в ст. 410 ГК РФ, не происходит. В самом деле, если к новому кредитору одновременно переходит так же и долг первоначального кредитора перед должником, то в дальнейшем между новым кредитором и должником возникают встречные требования, которые могут быть погашены зачетом.

Однако, по нашему мнению, данная точка зрения не достаточно обоснована. Долг первоначального кредитора не может перейти к новому кредитору просто так, при отсутствии соглашения сторон о переводе долга или соответствующего указания об этом в законе. Кроме того, должник может иметь к первоначальному кредитору целый ряд встречных требований, возникших по разным основаниям, существовавшим к моменту получения уведомления об уступке. В итоге, если следовать логике вышеупомянутых авторов, к новому кредитору условно переходят долги по всем обязательствам первоначального кредитора перед должником, а конкретизация долга происходит после предъявления должником к зачету одного из требований, которые он имеет в отношении первоначального кредитора. С этим вряд ли можно согласиться.

Ссылка на п. 3 ст. 382 ГК РФ также представляется не совсем уместной, так как в нем рассматривается ситуация, когда должник исполняет обязательство первоначальному кредитору до получения письменного уведомления об уступке. В этом случае такое исполнение признается надлежащим, а риск неблагоприятных последствий несет новый кредитор. Применительно же к ст. 412 ГК РФ должник вправе зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору даже после получения уведомления об уступке. Важно, чтобы при этом были соблюдены условия, закрепленные в абзаце втором указанной статьи Кодекса.

В связи с этим, полагаем, что ст. 412 ГК РФ предусматривает именно частный (исключительный) случай, когда взаимозачет производится при отсутствии встречных требований между сторонами (новым кредитором и должником). При этом она корреспондирует со ст. 386 ГК РФ, согласно которой должник вправе выдвигать против требования нового кредитора возражения, которые он имел против первоначального кредитора к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору.

Отдельного внимания заслуживают так называемые многосторонние взаимозачеты с участием трех и более лиц, которые получили достаточно широкое распространение в современной хозяйственной практике. Отношение специалистов к подобного рода взаимозачетам неоднозначное. Так, некоторые из них рассматривают многосторонние взаимозачеты как ничтожные сделки, поскольку при их совершении не соблюдается одно из обязательных условий зачета, а именно условие о встречном характере требований.

С этим можно поспорить. Действительно, многосторонний взаимозачет не может быть квалифицирован как зачет встречных однородных требований в том виде, в каком он представлен в ст. 410 ГК РФ. В то же время, закрепленный в ст. 421 ГК РФ принцип "свободы договора" позволяет участникам гражданского оборота заключить любой договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Полагаем, что многостороннее соглашение о взаимозачете имеет полное право на существование как соглашение, хотя и не урегулированное прямо действующим законодательством, но в то же время ему не противоречащее. В какой-то степени данный вывод подтверждается существующей судебной практикой.

В практике отдельных хозяйствующих субъектов по-прежнему встречаются многосторонние взаимозачеты, в рамках которых производится погашение задолженности юридических лиц по налоговым и иным обязательным платежам в бюджет. Следует, однако, отметить, что с момента вступления в силу части первой Налогового кодекса РФ (1 января 1999 г.) такие многосторонние соглашения не могут быть квалифицированы иначе, как незаконные, а, соответственно, недействительные сделки. Дело в том, что Налоговый кодекс РФ значительно ограничил возможность прекращения налоговых обязательств зачетом. В порядке, установленном главой 12 НК РФ, может быть произведен только зачет излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налога, сбора или пени. Существенно ограничена также возможность погашения зачетом иных (помимо налоговых) обязательств перед бюджетом. Согласно п. 1 ст. 235 Бюджетного кодекса РФ в случае установления встречных обязательств между бюджетом и получателем бюджетных средств возможно проведения зачета денежных средств (исключительно при условии наличия задолженности получателя бюджетных средств по платежам в бюджет). При этом под получателями бюджетных средств понимаются не все юридические лица, а только бюджетные учреждения и или иные организации, имеющие право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год (ст. 162 БК РФ).

Путем взаимозачета в соответствии со ст. 410 ГК РФ могут быть погашены только однородные требования. Следует согласиться с тем, что относительно понятия однородности требований единство мнений не обнаруживается ни в литературе, ни в судебной практике. В то же время, большинство авторов склоняется к точке зрения, согласно которой однородность зачитываемых требований сводится к однородности (тождественности) предмета обязательства. Иными словами, требование об уплате денег может быть погашено путем зачета встречного денежного требования, требование о передаче товаров определенного рода и качества - путем зачета встречного требования о передаче товаров того же рода и качества и т.п. Необходимость соблюдения условия об однородности зачитываемых требований "вытекает из того положения, что кредитор не обязан принимать исполнения, не соответствующего точно установленному".

Наиболее спорным применительно к данному условию взаимозачета представляется вопрос о возможности зачета встречных требований в случае, когда предметом одного из них является уплата суммы основного долга, а предметом другого - уплата штрафных санкций (неустойки, штрафа, пени) либо возмещение убытков в денежной форме. Отвечая на этот вопрос, М.И. Брагинский ссылается на одно из Постановлений Президиума ВАС РФ, которым был признан неправомерным зачет требования о перечислении авансового платежа за полученный товар с требованием о взыскании пени, обеспечивающей исполнения обязательства по другому договору, по причине неоднородности соответствующих требований. В итоге, указанный автор приходит к выводу о том, что однородность требований должна проявляться не только в предмете обязательств, но и в их природе.

По нашему мнению, вывод о принципиальной невозможности погашения зачетом требований о взыскании суммы основного долга, с одной стороны, и о взыскании штрафных санкций или убытков, с другой стороны, нельзя признать верным. Единственная особенность, которая должна учитываться при осуществлении такого взаимозачета, связана с небесспорным характером требований о взыскании неустойки (штрафа, пени) и о возмещении убытков. Однако небесспорный характер того или иного требования является препятствием для его предъявления к зачету только до момента разрешения спора. Иными словами, если требование о взыскании штрафных санкций или убытков, а также размер этого требования подтверждены вступившим в законную силу решением суда или однозначно признаны контрагентом, то такое требование, на наш взгляд, вполне может быть предъявлено к зачету, в том числе против требования о взыскании суммы основного долга. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые другие авторы.

Следующее условие, при наличии которого становится возможным взаимозачет, это наступление срока исполнения требований, предъявляемых к зачету (кроме случаев, когда срок исполнения не указан или определен моментом востребования).

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество предъявило иск к главе фермерского хозяйства о взыскании суммы займа, процентов за пользование займом, а также неустойки за двухлетнюю просрочку уплаты этих сумм. Ответчик иск не признал, сославшись на то, что его обязательства по возврату займа и процентов по нему прекращены зачетом встречного однородного требования, заявление о котором он сделал два года назад. В ходе рассмотрения спора было установлено, что между фермерским хозяйством и акционерным обществом заключен договор займа. Фермерское хозяйство сумму займа получило, однако своевременно причитающиеся займодавцу проценты не уплатило и заем не вернуло. Глава фермерского хозяйства, считая, что по договору поставки он имеет встречное денежное требование к акционерному обществу, направил обществу заявление о прекращении своих обязательств по договору зачетом встречного однородного требования. При этом в момент получения указанного заявления акционерным обществом срок исполнения им денежных обязательств по договору поставки не наступил.

Арбитражный суд удовлетворил иск акционерного общества, указав при этом, что зачетом встречного однородного требования могут быть прекращены лишь те обязательства, срок исполнения которых наступил. Поскольку срок исполнения обязательства акционерным обществом на момент получения им заявления о зачете еще не наступил, обязательства сторон не могли прекратиться путем взаимозачета по основанию, предусмотренному ст. 410 ГК РФ. В связи с тем, что ответчик на момент предъявления иска обязательство по возврату суммы займа и уплате процентов по нему не исполнил, с него были взысканы указанные суммы, а также предусмотренная договором неустойка (п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

На практике нередко приходится сталкиваться с зачетами встречных однородных требований, которые производятся сторонами как бы "авансом", то есть до наступления срока платежа. К примеру, по одному из дел арбитражный суд признал недействительным акт о взаимозачете, датированный сентябрем, на том основании, что в указанном акте в обоснование встречных требований стороны сослались на счета-фактуры, датированные ноябрем и декабрем того же года. В другом случае, суд признал недействительным соглашение о взаимозачете, так как срок удовлетворения одного из погашенных требований наступил в конце месяца, в то время как само соглашение о взаимозачете было подписано в первых числах этого же месяца.

Зачет встречных однородных требований не допускается в случаях, предусмотренных законом или договором (ст. 411 ГК РФ). Из этого следует, что иные правовые акты, относящиеся к источникам гражданского права, но не имеющие силу закона (указы Президента РФ, постановления Правительства РФ и т.д.), не могут содержать нормы, ограничивающие возможность прекращения обязательства зачетом.

Четыре случая, при которых взаимозачет невозможен, прямо указаны в ст. 411 ГК РФ, согласно которой не допускается зачет требований:

- если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек;

- о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;

- о взыскании алиментов;

- о пожизненном содержании.

В отношении первого случая недопустимости взаимозачета следует обратить внимание на разъяснения, содержащиеся в п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65. Согласно этим разъяснениям обязательство не может быть прекращено зачетом встречного однородного требования, если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек. При этом сторона, получившая заявление о зачете, не обязана заявлять о пропуске срока исковой давности контрагенту, так как исковая давность может быть применена только судом, который применяет ее при наличии заявления при рассмотрении соответствующего спора (п. 2 ст. 199 ГК РФ).

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество обратилось с иском к товариществу с ограниченной ответственностью о взыскании задолженности по арендной плате и эксплуатационным платежам. Ответчик в отзыве на иск предъявленное к нему требование не признал, сославшись на прекращение его обязательства по арендной плате и эксплуатационным платежам зачетом встречного однородного требования, возникшего у него по другому договору с акционерным обществом. Истец в судебном заседании заявил о ничтожности зачета, поскольку право встречного требования возникло у ответчика в 1995 году, однако о зачете им было заявлено лишь в 2000 году, то есть по истечении срока исковой давности.

Суд первой инстанции в применении срока исковой давности отказал, мотивировав свое решение тем, что истец не заявил контрагенту о пропуске срока исковой давности после получения от ответчика заявления о зачете, как этого требует ст. 411 ГК РФ. Суд апелляционной инстанции это решение отменил и удовлетворил требования истца. При этом было указано, что срок исковой давности истек в отношении требования ответчика, на основании которого сделано заявление о зачете. В соответствии со ст. 411 ГК РФ не допускается зачет требований, если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек. Гражданское законодательство не содержит требования о направлении стороной, получившей заявление о зачете, заявления о пропуске срока исковой давности другой стороне, поскольку исковая давность применяется только судом по заявлению, сделанному при рассмотрении спора (п. 2 ст. 199 ГК РФ). Поэтому обоснованные требования истца подлежат удовлетворению, несмотря на сделанное ответчиком заявление о зачете (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Однако в связи с этим возникает другой вопрос - насколько состоятелен с юридической точки зрения зачет встречных однородных требований в случае, когда сторона, имеющая право заявить о пропуске срока исковой давности, сама выражает волю на прекращение обязательств зачетом (направляет другой стороне заявление о зачете либо подписывает двустороннее соглашение о взаимозачете)? Так, по мнению отдельных авторов, в ст. 411 ГК РФ (как и в ряде других императивных норм Кодекса) предусмотрены запреты, которые в равной степени исключают возможность зачета не только волеизъявлением одной из сторон, но даже и по достигнутому между ними соглашению. Иной точки зрения придерживаются авторы учебника по части первой Гражданского права, изданного под редакцией А.П. Сергеева и Ю.К. Толстого. По их мнению, "нельзя требовать зачета в отношении обязательства, по которому истек срок исковой давности. Оно может быть прекращено зачетом, если на его исполнение добровольно согласится должник".

Как писал в свое время Б.Б. Черепахин, "институт исковой давности устанавливает определенный срок, в течение которого допускается принудительное осуществление гражданских субъективных прав, в том числе путем использования права на иск (в материальном смысле). Истечение исковой давности погашает право принудительной защиты любыми дозволенными законом способами, хотя бы и без обращения к органам государства, например, путем зачета встречного однородного требования. Таким образом, исковая давность ограничивает во времени осуществление права против воли обязанного лица, в том числе с действенной помощью государства".

Иными словами, если в отношении требования кредитора истек срок исковой давности, то правовых средств принуждения должника к исполнению обязательства у кредитора нет. Однако должник все же может исполнить возложенную на него обязанность, несмотря на истечение исковой давности. Причем действия должника в этом случае рассматриваются как надлежащее исполнение обязательства и должник лишен возможности требовать возврата исполненного. Об этом прямо говорится в ст. 206 ГК РФ, согласно которой должник или иное обязанное лицо, исполнившее обязанность по истечении срока исковой давности, не вправе требовать исполненное обратно, хотя бы в момент исполнения указанное лицо и не знало об истечении давности.

Почему аналогичный подход не может быть использован в отношении прекращения обязательств зачетом, не совсем понятно. Тем более, что Президиум ВАС РФ в Информационном письме N 65 неоднократно приравнивает взаимозачет к надлежащему исполнению обязательства ввиду того, что и надлежащее исполнение и взаимозачет влекут одни и те же правовые последствия, а именно прекращение обязательств. Так, в п. 2 Информационного письма приводится пример, когда арбитражный суд обязал судебного пристава-исполнителя вынести постановление об окончании исполнительного производства вследствие прекращения требования взыскателя (кредитора) зачетом встречного однородного требования должника. Высший Арбитражный Суд РФ согласился с такой позицией, несмотря на то, что в силу буквального толкования п. 1 ст. 27 ФЗ "Об исполнительном производстве" основанием для окончания исполнительного производства является именно фактическое исполнение исполнительного документа.

На наш взгляд, когда к требованию может быть применен срок исковой давности, и этот срок истек, взаимозачет действительно невозможен, но только в том случае, если он производится по одностороннему заявлению стороны - кредитора по такому "просроченному" требованию. Если же сторона, имеющая право заявить о пропуске исковой давности, тем не менее, сама выражает волю на прекращение обязательства зачетом (направляет другой стороне заявление о зачете либо подписывает соглашение о взаимозачете), то оснований считать такой взаимозачет юридически несостоятельным нет. Однако из буквального содержания ст. 411 ГК РФ такой вывод однозначно не следует, в связи с чем, по нашему мнению, указанная статья Кодекса нуждается в соответствующих редакционных изменениях.

Важно заметить, что зачет встречных однородных требований может быть ограничен также иными федеральными законами и договором. Иллюстрацией этому могут служить два примера, приведенные в пунктах 13 и 14 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65. В одном случае, арбитражный суд признал не соответствующим действующему законодательству зачет встречных требований, в результате которого была погашена обязанность юридического лица по оплате акций, эмитированных акционерным обществом. При этом суд сослался на положения п. 2 ст. 99 ГК РФ, согласно которому не допускается освобождение акционера от обязанности оплаты акций общества, в том числе освобождение его от этой обязанности путем зачета требований к обществу. В другом случае суд признал незаконным взаимозачет, вследствие которого прекратилось требование кредитора к предприятию, находящемуся в стадии банкротства. Мотивом для принятия судом такого решение послужило то обстоятельство, что действующее законодательство о банкротстве предусматривает специальный порядок удовлетворения требований кредиторов юридического лица, в отношении которого возбуждено дело о банкротстве.

Особо обратим внимание на возможность ограничения зачета условиями договора. В судебной практике встречаются случаи, когда суды признают недействительными зачеты встречных требований только лишь потому, что по условиям договоров, из которых эти требования возникли, одна сторона должна оплатить переданные товары (выполненные работы, оказанные услуги и т.д.) путем перечисления денежных средств на банковский счет другой стороны. При этом в договорах не содержится указание на возможность прекращения обязанности по осуществлению платежа зачетом встречного однородного требования. Однако, совершенно очевидно, что поскольку возможность прекращения обязательств зачетом предусмотрена законом (ст. 410 ГК РФ), то специально оговаривать такую возможность еще и в договоре никакой необходимости нет. Как следствие, взаимозачет может быть признан недействительным как противоречащий условиям договора, но только в том случае, если договор содержит прямой запрет на зачет встречных требований либо из условий договора однозначно вытекает намерение сторон ограничить возможность прекращения своих обязательств по договору путем зачета.

В большинстве случаев зачет встречных однородных требований производится по соглашению между сторонами. В то же время в силу прямого указания об этом в ст. 410 ГК РФ для зачета встречных однородных требований достаточно заявления одной стороны. При этом правовые последствия такого взаимозачета наступают лишь при условии получения заявления о зачете другой стороной.

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество обратилось в суд с иском о взыскании с кооператива долга за поставленную продукцию. Кооператив иск не признал, сославшись на прекращение своего обязательства по оплате зачетом встречного однородного требования, о котором он ранее уведомил истца. В доказательство этого была представлена копия заявления о зачете, направленного истцу. Суд первой инстанции согласился с мнением кооператива и в иске акционерному обществу отказал. Постановлением апелляционной инстанции это решение было отменено, исковые требования о взыскании задолженности за поставленную продукцию удовлетворены полностью. При этом суд апелляционной инстанции правомерно указал на то, что для прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования необходимо, чтобы заявление о зачете было получено соответствующей стороной. Истец же представил доказательства, свидетельствующие о том, что направленное ему по почте заявление о зачете было возвращено кооперативу организацией связи по причине указания неверного адрес акционерного общества. Следовательно, поскольку акционерное общество не получило заявление о зачете, зачет считается несостоявшимся (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Для того, чтобы подписанный сторонами документ (договор, соглашение, акт и т.п.) мог быть квалифицирован как соглашение о взаимозачете, важно, чтобы из содержания этого документа явно следовала воля сторон на прекращение взаимных обязательств зачетом. Иногда в подтверждение состоявшегося взаимозачета стороны ссылаются на так называемые акты сверки взаимной задолженности, в которых указываются суммы встречных требований сторон друг к другу, а также выводится сальдо, представляющее собой итоговую задолженность одной стороны перед другой. Однако очевидно, что такого рода документы имеют лишь информационный характер. Они могут использоваться как одно из доказательств существования долга при рассмотрении спора в суде, однако не влекут последствий, предусмотренных ст. 410 ГК РФ (прекращение обязательств зачетом).

Необходимо обратить внимание на особенности зачета встречных требований после того, как одна из сторон обратилась в арбитражный суд с иском к другой стороне. В этом случае зачет может быть произведен только при рассмотрении встречного иска, который принимается арбитражным судом на основании части 3 ст. 110 АПК РФ.

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском к унитарному предприятию о взыскании задолженности по договору строительного подряда. Ответчик в отзыве на иск указал, что он заявляет о зачете встречного однородного требования, поскольку истец имеет перед ним денежный долг по другому договору. Однако суд, изучив материалы дела и установив, что между сторонами действительно имеются встречные денежные требования, иск, тем не менее, удовлетворил, сославшись на то, что ответчик не воспользовался своим правом на предъявление встречного иска и, кроме того, не лишен возможности защиты своих прав путем предъявления отдельного иска. В решении суда было также указано, что по смыслу п. 1 ч. 3 ст. 110 АПК РФ после предъявления к должнику иска не допускается прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования в соответствии со ст. 410 ГК РФ. Ответчик может защитить свои права лишь предъявлением встречного искового требования, направленного к зачету первоначального требования, либо посредством обращения в арбитражный суд с отдельным исковым заявлением (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Интересными и в то же время достаточно важными представляются разъяснения Президиума ВАС РФ, касающиеся момента, с которого обязательства считаются прекращенными зачетом встречного однородного требования.

Согласно этим разъяснениям обязательства считаются прекращенными зачетом с момента наступления срока исполнения того обязательства, срок исполнения которого наступил позднее. Допустим, акционерное общество является должником предприятия в части оплаты за поставленную продукцию. По условиям договора поставки срок оплаты продукции наступил 1 декабря 2001 г. В свою очередь предприятие является должником акционерного общества в части оплаты работ, выполненных по договору подряда. Срок оплаты работ наступил 15 декабря 2001 г. Через два месяца после наступления срока оплаты выполненных работ предприятие направило в адрес акционерного общества заявление о зачете, которое было получено последним по почте 20 февраля 2002 г. В такой ситуации, обязательство по договору поставки, равно как и обязательство, вытекающее из договора подряда, будут считаться прекращенными не с момента получения акционерным обществом заявления о зачете, а с 15 декабря 2001 г., то есть с даты наступления срока оплаты выполненных работ, так как этот срок наступил позднее, чем срок оплаты поставленной продукции.

С практической точки зрения, четкое представление о моменте прекращения обязательства зачетом важно для решения вопроса о применении штрафных санкций к неисправной стороне (неустойки за просрочку платежа и т.д.). В п. 3 Информационного письма N 65 Президиум ВАС РФ приводит пример, когда банк обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заемщика процентов за пользование чужими денежными средствами в связи с несвоевременным возвратом кредита. Ответчик иск признал частично, указав, что проценты за несвоевременный возврат кредита должны исчисляться до дня направления им заявления о зачете обязательства по возврату кредита встречным однородным требованием к банку, срок которого наступил. В свою очередь, банк, не возражая против возможности прекращения кредитного обязательства зачетом, заявил о необходимости исчислять проценты не до дня направления ответчиком письменного заявления о зачете, а до дня получения упомянутого заявления истцом.

Суд первой инстанции, удовлетворяя иск, отметил, что исходя из смысла ст. 410 ГК РФ для того, чтобы обязательство считалось прекращенным, необходимо уведомить другую сторону о зачете, и с этого момента обязательства считаются прекращенными. Поэтому проценты за пользование чужими денежными средствами подлежат начислению со дня просрочки возврата суммы до дня получения кредитором (банком) письменного заявления должника (заемщика) о зачете встречного однородного требования. Суд кассационной инстанции решение в части взыскания процентов, начисленных до момента получения банком заявления о зачете, отменил и в этой части в иске отказал. При этом было указано, что заявленное к зачету требование считается погашенным с момента наступления срока исполнения того обязательства, срок исполнения которого наступил позднее. В данном случае позднее наступил срок исполнения обязательства ответчика (заемщика).

Президиум ВАС РФ согласился с позицией суда кассационной инстанции и, со своей стороны, указал на то, что если встречные требования являются однородными, срок их исполнения наступил и одна из сторон сделала заявление о зачете, то обязательства считаются прекращенными в момент наступления срока исполнения того обязательства, срок исполнения которого наступил позднее, и независимо от того, когда было сделано или получено заявление о зачете.

На наш взгляд, данное разъяснение Президиума небесспорно. С юридической точки зрения зачет встречных однородных требований представляет собой гражданско-правовую сделку, влекущую определенные правовые последствия, а именно прекращение обязательств (об этом, в частности, сказано и в п. 13 Информационного письма N 65). Следовательно, по общему правилу, названные последствия (прекращение обязательств) должны наступать с момента совершения сделки, то есть с момента заключения сторонами соглашения о взаимозачете либо с момента получения стороной заявления другой стороны о зачете встречного требования. Иное, применительно к моменту прекращения обязательства зачетом, действующим законодательством не предусмотрено.

Иные вопросы прекращения обязательств зачетом:

Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с жалобой на действия судебного пристава-исполнителя.

Согласно материалам дела акционерное общество, являясь должником взыскателя, заявило о зачете встречного однородного денежного требования на том основании, что оно также имеет встречное требование к взыскателю, которое подтверждено судом и по которому также выдан исполнительный лист. О зачете встречного однородного требования акционерное общество сообщило в суд, вынесший решение, другой стороне в обязательстве, а также судебному приставу-исполнителю, предъявив последнему исполнительный лист. Судебный пристав-исполнитель отказался прекратить исполнительное производство на основании зачета.

Суд первой инстанции удовлетворил жалобу акционерного общества, руководствуясь статьей 410 ГК РФ, которая не ограничивает возможности прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования на стадии исполнительного производства, и рекомендовал судебному приставу-исполнителю произвести зачет встречных однородных требований.

Суд апелляционной инстанции решение отменил, указав, что Федеральный закон "Об исполнительном производстве" не содержит такого основания прекращения или окончания исполнительного производства, как зачет встречного однородного требования на стадии исполнительного производства, поэтому зачет по судебным актам, находящимся в стадии исполнения, противоречит статье 410 ГК РФ.

Суд кассационной инстанции постановление апелляционной инстанции отменил, мотивировав это тем, что согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 27 Федерального закона "Об исполнительном производстве" исполнительное производство заканчивается фактическим исполнением исполнительного документа. Зачет встречного однородного требования, так же как и надлежащее исполнение, представляет собой основание для прекращения обязательства, то есть в этой части влечет такие же последствия, как и исполнение. Судебный пристав-исполнитель в данном случае обязан был вынести постановление об окончании исполнительных производств по исполнительным листам как одной стороны, так и другой (п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Поставка товара сама по себе не приводит к прекращению возникшего из другого основания денежного обязательства поставщика перед получателем упомянутого товара по правилам статьи 410 ГК РФ. Для прекращения встречного однородного требования зачетом необходимо заявление хотя бы одной из сторон.

Субподрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с генподрядчика задолженности по выполненной работе.

Ответчик в судебном заседании наличие задолженности не признал, так как им по устной просьбе истца по счету-фактуре были отгружены радиаторы на сумму, равную указанной задолженности, следовательно, на основании статьи 410 ГК РФ его обязательство по оплате работ субподрядчика прекращено встречной поставкой.

Арбитражный суд, исследовав представленные сторонами доказательства, установил, что истец обоснованно требует от ответчика оплаты произведенных работ, а ответчик действительно поставил истцу радиаторы, общая стоимость которых равна задолженности ответчика. При этом суд, оценив конкретные обстоятельства поставки радиаторов, выяснил, что устная просьба истца и поставка товара в данном случае не привели к новации прежних обязательств сторон. Плату за поставленные радиаторы ответчик не получил.

Удовлетворяя требование истца и отклоняя возражение ответчика о прекращении его обязательства зачетом, суд отметил, что для прекращения обязательства зачетом согласно статье 410 ГК РФ необходимо не только наличие встречных однородных требований, срок исполнения которых наступил, но и заявление о зачете хотя бы одной из сторон. Так как ответчиком о зачете денежного требования заявлено не было, обязательства сторон не были прекращены по основаниям, предусмотренным статьей 410 ГК РФ (п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. При зачете части встречного денежного требования должны учитываться положения статьи 319 ГК РФ.

Коммерческий банк обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с должника невозвращенного кредита и процентов за пользование кредитом.

Возражая против иска, ответчик заявил о частичном прекращении его обязательства зачетом встречного однородного требования к банку.

Арбитражным судом было установлено, что размер имеющегося у ответчика встречного однородного требования к банку был достаточен для погашения лишь части всех возникших из кредитного договора требований истца.

Ответчик полагал, что имеет право самостоятельно определить, какие из требований кредитора подлежат прекращению зачетом. В своем письме банку он указал, что зачетом погашаются его обязательства по возврату кредита, а также определенной части начисленных процентов за пользование им.

Истец в судебном заседании заявил, что ответчик не вправе был погашать зачетом в первую очередь требование о возврате самой суммы займа (капитальной суммы), поскольку в соответствии со статьей 319 ГК РФ сумма произведенного платежа, недостаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает прежде всего издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основную сумму долга.

Арбитражный суд, удовлетворяя иск банка, указал, что отношения сторон по частичному зачету встречного денежного требования прямо не урегулированы законодательством, поэтому при отсутствии соответствующего соглашения сторон и применимого обычая делового оборота к отношениям истца и ответчика должно применяться законодательство, регулирующее сходные отношения (пункт 1 статьи 6 ГК РФ).

Зачет встречного однородного требования (статья 410 ГК РФ) и надлежащее исполнение (статья 408 ГК РФ) представляют собой случаи прекращения обязательства. Поэтому в данном деле к частичному зачету встречного денежного требования должны предъявляться такие же требования, как и к исполнению денежного обязательства. Исполнение денежного обязательства при недостаточности произведенного платежа регулируется статьей 319 ГК РФ. Следовательно, при зачете части встречного денежного требования должны учитываться требования статьи 319 ГК РФ.

Таким образом, если иное не предусмотрено договором, при недостаточности встречного денежного требования заемщика для полного прекращения его денежного обязательства зачетом в первую очередь должны считаться прекращенными прежде всего издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основная сумма долга (п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Статья 410 ГК РФ не требует, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида.

Подрядчик предъявил заказчику иск о взыскании стоимости выполненных работ.

Ответчик иск не признал, сославшись на прекращение его обязательства по оплате зачетом встречного однородного требования.

Суд первой инстанции установил, что подрядные работы производились подрядчиком на кредитные средства, поскольку заказчик выполненные работы своевременно не оплачивал. Заемные обязательства подрядчика перед банком были обеспечены поручительством заказчика, который по предъявлении ему требований банка выплачивал проценты за пользование кредитом.

Удовлетворяя исковое требование, суд первой инстанции сослался на то, что требование по оплате работ и требование по возврату уплаченных процентов за пользование кредитом по договору поручительства не являются однородными, поэтому к данным отношениям не может быть применена статья 410 ГК РФ.

Суд апелляционной инстанции решение отменил. При этом в постановлении обоснованно было указано следующее.

Согласно статье 365 ГК РФ к поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Заказчик, являясь поручителем подрядчика по кредитному обязательству, удовлетворил требование банка об уплате процентов за пользование денежными средствами. Поэтому он получил права кредитора в части уплаты процентов за пользование кредитом в объеме, равном сумме, уплаченной банку. Требование заказчика является гражданско-правовым денежным обязательством, которое однородно денежному требованию подрядчика об оплате выполненных работ. Заказчик заявил о зачете в момент подписания акта сверки выполненных работ (п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Если иное не предусмотрено договором, арендатор имеет право после прекращения договора аренды зачесть в счет арендных платежей стоимость неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя за счет собственных средств (пункт 2 статьи 623 ГК РФ).

В арбитражный суд обратился арендодатель с иском о взыскании с арендатора арендных платежей.

Ответчик не признал долга по арендным платежам, так как он с согласия арендодателя произвел за счет собственных средств неотделимые улучшения арендованного имущества, и после прекращения договора аренды заявил о зачете причитающихся с него арендных платежей в сумме, на которую произведены упомянутые улучшения.

Истец, не оспаривая факта произведенных улучшений, в судебном заседании указал, что зачет в данном случае невозможен, поскольку не предусмотрен статьей 623 ГК РФ.

Суд первой инстанции иск удовлетворил, отметив при этом, что пункт 2 статьи 623 ГК РФ не предусматривает возможности зачета таких требований арендатора и, кроме того, до определения сторонами или судом стоимости улучшений, подлежащей уплате арендодателем арендатору, денежного обязательства у арендодателя не возникает.

Суд апелляционной инстанции решение отменил и в иске отказал со ссылкой на следующее. В соответствии с пунктом 2 статьи 623 ГК РФ арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, если иное не предусмотрено договором. Поскольку арендатор имеет упомянутое право, на арендодателе лежит корреспондирующая обязанность. Право на возмещение стоимости указанных улучшений, равно как и право на арендные платежи, является денежным требованием. Пункт 2 статьи 623 ГК РФ не обусловливает возникновение данного права арендатора наличием отдельного соглашения или судебного акта о взыскании сумм, израсходованных на неотделимые улучшения.

Так как статья 623 ГК РФ прямо не регулирует данные отношения по зачету встречных однородных требований, суд, руководствуясь общими положениями гражданского законодательства о зачете (статья 410 ГК РФ), признал произведенный арендатором зачет соответствующим закону и прекращающим обязательство арендатора (п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Гражданское законодательство не предусматривает возможности восстановления правомерно и обоснованно прекращенных зачетом обязательств при отказе от сделанного стороной заявления о зачете.

Арендодатель обратился в арбитражный суд с иском к арендатору о взыскании задолженности по арендной плате.

Ответчик иск не признал, обосновав свои возражения отсутствием у истца права требования арендной платы и прекращением обязательства зачетом встречного однородного требования (статья 410 ГК РФ).

Судом первой инстанции было установлено, что за несколько месяцев до обращения истца в суд ответчик известил арендодателя о том, что на основании статьи 410 ГК РФ его обязательство по арендной плате прекращено путем зачета встречного однородного требования. Арендодатель с проведением зачета не согласился, известив об этом арендатора соответствующим письмом, и обратился с иском о взыскании задолженности в суд. Ответчик, в свою очередь, выставил в банк истца инкассовое поручение о списании с последнего в предусмотренном договором безакцептном порядке суммы долга истца перед ответчиком, отказавшись от сделанного им до этого заявления о зачете встречного однородного требования. В связи с этим, по мнению суда, действия ответчика, направленные на получение задолженности с истца, свидетельствуют о том, что зачет не состоялся.

Суд апелляционной инстанции решение суда отменил и в иске отказал. В судебном акте было указано, что гражданское право не предусматривает возможности отказа от совершенного зачета. Действия ответчика по получению долга посредством безакцептного списания денежных средств со счета истца в данном случае не влекут каких-либо правовых последствий для состоявшегося зачета (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Обязательство по уплате покупной цены за товар и обязательство по выдаче кредита не могут быть прекращены зачетом.

Коммерческий банк обратился в арбитражный суд с иском к акционерному обществу о взыскании покупной цены проданных последнему акций.

Ответчик иск не признал, сославшись на прекращение его обязательства по оплате акций зачетом встречного однородного требования к банку о выдаче кредита, сумма которого равна покупной цене акций. Сроки исполнения обязательств по выдаче кредита и оплате акций к моменту заявления ответчиком о зачете, сделанного до возбуждения производства по делу, наступили.

Суд первой инстанции в иске отказал, мотивировав свое решение тем, что обязательства уплатить покупную цену акций и выдать кредит (уплатить сумму кредита) являются денежными, срок обоих обязательств наступил и указанные требования являются встречными, следовательно, обязательства прекратились зачетом. Срок возврата кредита к моменту рассмотрения спора не наступил, банк требования о досрочном возврате кредита не заявлял.

Суд апелляционной инстанции решение отменил, иск удовлетворил, поскольку обязанности по предоставлению кредита и уплате долга различны по своей юридической природе и исходя из существа кредитного договора понуждение к исполнению обязанности выдать кредит в натуре не допускается (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Зачет как односторонняя сделка может быть признан судом недействительным по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством.

Акционерная корпорация обратилась в арбитражный суд с иском к закрытому акционерному обществу о признании недействительной ничтожной сделки о зачете требований (статья 168 ГК РФ), поскольку этот зачет не соответствует требованиям статей 99, 410, 411 ГК РФ.

Судом первой инстанции в иске отказано исходя из того, что само заявление о зачете встречных однородных требований не соответствует всем признакам сделки и является заявлением, определяющим материально-правовые условия зачета. При этом если одна из сторон правоотношения считает невозможным совершение зачета, она вправе обратиться с иском, основанным на своем праве требования, к другой стороне.

Суд апелляционной инстанции решение отменил, иск удовлетворил в связи с тем, что вывод суда первой инстанции нельзя признать правильным. В соответствии со статьей 411 ГК РФ не допускается зачет требований в случаях, предусмотренных законом.

Обращаясь с иском о признании сделки зачета недействительной на основании статьи 168 ГК РФ, акционерная корпорация ссылалась на пункт 2 статьи 99 ГК РФ, согласно которому не допускается освобождение акционера от обязанности оплаты акций общества, в том числе освобождение его от этой обязанности путем зачета требований к обществу.

Данные обстоятельства, приведенные истцом в качестве основания иска, и соответствующие доказательства, подтверждающие эти обстоятельства, исследованные судом первой инстанции, являются основанием для признания зачета ничтожным (п. 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Арендатор имеет право зачесть стоимость произведенного капитального ремонта, вызванного неотложной необходимостью, в счет арендной платы и в том случае, когда им получена от подрядчика отсрочка оплаты работ, выполненных для него по договору строительного подряда.

Арендодатель обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с арендатора арендной платы.

Ответчик иск не признал, сославшись на прекращение его обязательства зачетом встречного однородного требования по основаниям, предусмотренным абзацем четвертым пункта 1 статьи 616 ГК РФ.

В судебном заседании было установлено, что арендатор в силу неотложной необходимости капитального ремонта арендуемого помещения и отказа арендодателя от выполнения такого ремонта заключил соответствующий договор с подрядной организацией, которая полностью выполнила свои обязательства, и результат работ был принят арендатором по акту приемки.

Также было установлено, что арендатор, являясь заказчиком в договоре строительного подряда, по договоренности с подрядчиком получил отсрочку в оплате выполненных работ. На момент заявления арендатором о зачете, сделанном до возбуждения дела судом, подрядные работы оплачены не были. Учитывая изложенное, суд первой инстанции посчитал, что арендатор при таких обстоятельствах не вправе был заявить о зачете встречного однородного требования, и иск арендодателя удовлетворил.

Суд апелляционной инстанции решение суда отменил и в иске отказал, указав при этом следующее.

Согласно пункту 1 статьи 616 ГК РФ нарушение арендодателем обязанности производить за свой счет капитальный ремонт дает арендатору право произвести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы. Суд первой инстанции установил стоимость произведенного капитального ремонта, сторонами не оспариваемую.

Гражданское законодательство не ставит осуществление права арендатора на совершение зачета при указанных условиях (пункт 1 статьи 616 ГК РФ) в зависимость от того, произведена оплата стоимости капитального ремонта подрядчику или нет. Из этой нормы также не следует, что производство капитального ремонта должно осуществляться арендатором непременно своими силами. Независимо от того, оплачена ли стоимость ремонта подрядчику, улучшения арендованного имущества составляют имущество арендодателя как собственника арендованного имущества. Поэтому арендатор правомерно заявил арендодателю о зачете встречного однородного требования (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента (статья 997 ГК РФ), а также заявить о зачете на основании иных встречных денежных требований к комитенту.

Комитент обратился в арбитражный суд с иском к комиссионеру о взыскании поступивших комиссионеру денежных сумм от реализации товара, проданного им третьему лицу.

Ответчик иск не признал, сославшись на полученное истцом письмо о зачете встречного однородного требования.

Суд первой инстанции установил следующее. Между комитентом и комиссионером заключен договор комиссии, по которому комиссионер обязался реализовать товар, принадлежащий комитенту, за обусловленное вознаграждение. Доказательствами, представленными сторонами, подтверждаются факты реализации товара и получения комиссионером его стоимости от третьего лица, а также перечисления комитенту лишь части полученной им стоимости товара. При этом комиссионер не только удержал причитающуюся ему по договору комиссии сумму вознаграждения, но и заявил о зачете в отношении иной суммы, которую комитент был должен комиссионеру по другому гражданско-правовому договору.

Суд удовлетворил иск комитента частично, отказав во взыскании правомерно удержанной комиссионером на основании статьи 997 ГК РФ суммы, причитающейся ему по договору комиссии. Свое решение суд мотивировал положениями статьи 997 ГК РФ, которая предусматривает, что комиссионер может в соответствии со статьей 410 ГК РФ удержать лишь сумму, причитающуюся ему по договору комиссии, а не зачесть какую-либо иную сумму, которую он вправе требовать от комитента по другим, не связанным с договором комиссии основаниям.

Суд апелляционной инстанции данное решение изменил и в иске комитента отказал полностью со ссылкой на то, что статья 997 ГК РФ, устанавливая право комиссионера удержать в соответствии со статьей 410 ГК РФ причитающиеся ему по договору комиссии суммы, не ограничивает право прекратить встречные однородные требования комиссионера и комитента зачетом. Такое право предоставлено сторонам статьей 410 ГК РФ (п. 16 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. Агент, заключивший от имени принципала договор с третьим лицом, имеет право на прекращение обязательства по передаче полученных от третьего лица денежных сумм зачетом встречного требования к принципалу по оплате вознаграждения.

Принципал обратился в арбитражный суд с иском к агенту о взыскании с ответчика полученных от третьего лица денежных сумм за проданный товар принципала.

Агент иск не признал, сославшись на частичное прекращение своего обязательства зачетом, о котором им было заявлено принципалу до возникновения судебного спора.

Суд первой инстанции установил, что между истцом и ответчиком заключен агентский договор, согласно которому агент обязался за вознаграждение совершать по поручению принципала сделки от своего имени, но за счет принципала, а также сделки от имени и за счет принципала по продаже товара, изготавливаемого последним. Агент заключил с третьим лицом договор купли-продажи от имени принципала, по которому был продан соответствующий товар. Денежные средства за проданный товар поступили на банковский счет агента, с которого агент перечислил часть средств на банковский счет принципала, удержав у себя сумму, равную его вознаграждению, обусловленному агентским договором.

Суд иск удовлетворил, мотивировав свое решение таким образом. Согласно статье 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, регулирующие отношения по договору поручения или договору комиссии, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени. Поскольку ответчик заключил договор с третьим лицом от имени принципала (истца), к правоотношениям сторон должны применяться правила гражданского законодательства, установленные для договора поручения, а не для договора комиссии. Право на удержание из сумм, полученных для контрагента, вознаграждения предоставлено гражданским законодательством лишь комиссионеру (статья 997 ГК РФ). Поверенному такого права законом не предоставлено (пункты 1, 2 статьи 972 ГК РФ). В силу статьи 974 ГК РФ поверенный обязан, в частности, передавать доверителю без промедления все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения.

Суд апелляционной инстанции решение отменил и в иске отказал, сославшись на следующее.

Отсутствие у поверенного правомочия, аналогичного праву комиссионера не удержание вознаграждения из полученных для доверителя сумм, не означает, что к правоотношениям сторон по договору поручения не могут применяться общие положения обязательственного права. Согласно статье 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. У агента на момент поступления ему денежных средств по условиям договора возникло право на получение от принципала вознаграждения, а у принципала - право на суммы, полученные для него агентом, сроки исполнения этих встречных обязательств наступили. Эти требования являются однородными. Агент заявил о зачете встречного однородного требования принципалу письмом, которое было получено последним до момента рассмотрения дела в суде. Исходя из этого обязательство агента (ответчика) в части уплаты суммы, равной размеру его вознаграждения, а равно обязательство принципала (истца) по уплате вознаграждения были прекращены зачетом (п. 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

Судебно-арбитражная практика. При недостаточности суммы встречного требования для прекращения зачетом всех обязательств, возникших из нескольких договоров, прекращенным считается обязательство по договору, срок исполнения которого наступил ранее, если иное не указано в заявлении о зачете.

Завод обратился в арбитражный суд с иском к торговой фирме о взыскании долга за поставленный товар, а также суммы санкций за просрочку оплаты.

Ответчик иск не признал, считая, что его обязательства по оплате товара были прекращены зачетом.

Суд первой инстанции установил следующее.

Между заводом и торговой фирмой были заключены два договора: на поставку дизельного топлива и на поставку бензина. Завод свои обязательства выполнил полностью. Фирма, имея к заводу встречное денежное требование, полученное по договору уступки требования, направила заводу заявление о зачете своих обязательств по оплате товара по договору поставки денежным требованием к заводу. При этом в направлении не было указано, по какому именно из двух договоров поставки фирма прекращает встречные обязательства зачетом. Сумма денежного требования фирмы к заводу была меньше суммы ее долга за полученный по договорам товар, фирма перечислила недостающие денежные средства на счет завода, указанный в договорах поставки. В связи с отсутствием в заявлении фирмы указания, какое конкретное обязательство подлежит прекращению зачетом, завод посчитал зачет не состоявшимся и предъявил фирме иск. Ответчик в отзыве на иск отметил, что поскольку как надлежащее исполнение, так и зачет являются способами прекращения обязательств, а отношения сторон регулируются нормами о договоре поставки, в данном случае необходимо по аналогии применять положения пункта 3 статьи 522 ГК РФ, и завод был обязан зачесть сумму встречного денежного требования фирмы в счет договора поставки дизельного топлива, так как срок исполнения по нему наступил ранее.

Суд иск удовлетворил со ссылкой на то, что обязательство может быть прекращено зачетом встречного однородного требования лишь в случае, когда лицо, сделавшее заявление о зачете, в достаточной степени индивидуализировало указанное обязательство. Так как ответчик в заявлении о зачете не индивидуализировал свое обязательство, подлежащее прекращению зачетом, зачет нельзя считать состоявшимся.

Суд апелляционной инстанции решение отменил и в иске отказал. При этом было указано, что гражданское законодательство не содержит норм, регулирующих случаи недостаточности суммы встречного требования должника для прекращения зачетом всех его обязательств по нескольким договорам, поэтому суду первой инстанции в силу пункта 1 статьи 6 ГК РФ надлежало применить аналогию закона. Сходные отношения урегулированы статьей 522 ГК РФ, из которой следует, что в случае недостаточности исполнения для прекращения обязательств по всем договорам погашаются обязательства по договору, срок исполнения которого наступил ранее (п. 19 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65 от 29.12.2001 г.).

10.4. Прекращение договора новацией

Понятие новации приводится в ст. 414 ГК РФ:

"Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация)".

Так, например, стороны договора купли-продажи могут заменить обязательство (долг) покупателя по оплате переданного ему товара заемным обязательством. Для этого они должны заключить между собой договор займа на сумму долга покупателя и в нем отдельной строкой указать, что с момента подписания договора займа договор купли-продажи прекращается. Аналогичным образом в заем можно переоформить долг арендатора по уплате арендных платежей, долг заказчика по оплате выполненных по договору подряда работ и т.д.

Другой, не менее яркий пример новации.

Между предприятием и гражданином был заключен договор аренды автотранспортного средства. Через некоторое время, не расторгая договор аренды, стороны заключили между собой договор купли-продажи указанного транспортного средства. Очевидно, что в данном случае путем новации произошла замена одного обязательства другим. При этом с момента заключения договора купли-продажи договор аренды свое действие прекратил.

Новация может быть использована для передачи заложенного имущества в собственность залогодержателя. Напомним, что действующее законодательство не позволяет передавать имущество, являющееся предметом залога, в собственность залогодержателя. Не случайно в совместном Постановлении Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 отмечено, что "всякое соглашение, которое предусматривает такую передачу, является ничтожным". Единственное исключение из этого правила составляют соглашения, которые могут быть квалифицированы как отступное или новация обеспеченного залогом обязательства. На практике это выглядит следующим образом.

Допустим, между двумя хозяйствующими субъектами заключен договор займа, обеспеченный залогом принадлежащего заемщику имущества. Наступил срок возврата займа, однако заемщик, находящийся в тяжелом финансовом положении, оказался не в состоянии погасить заем из-за отсутствия денежных средств. Займодавец же не против просто оставить у себя заложенное имущество в счет предоставленного займа. Однако, как уже было отмечено, закон этого не позволяет. Между тем ситуация не безвыходная. Займодавец и заемщик могут заключить между собой договор купли-продажи заложенного имущества и в этом же договоре указать, что договор купли-продажи заменяет собой договор займа и с момента его подписания заем прекращается. А одновременно с прекращением займа прекратится и залог.

Указание в договоре купли-продажи на то, что он заменяет собой договор займа, обязательно. В противном случае не будет оснований говорить о новации. В результате заем и купля-продажа будут рассматриваться как самостоятельные обязательства, никак друг с другом не связанные. Правда, в этом случае на основании ст. 410 ГК РФ возможен зачет встречных однородных требований - требования об оплате товара и требования о возврате займа. Однако это уже не новация.

Сказанное в равной мере относится и к другим случаям новации.

10.4.1. Механизм новации (возможные варианты)

1. Между сторонами какого-либо договора (купли-продажи, поставки, аренды и т.д.) заключается новый договор и в нем в качестве отдельного условия указывается, что обязательство, которое возникнет на основании этого нового договора, заменяет собой обязательство, возникшее ранее из первоначального договора.

Допустимые формулировки:

"Стороны договорились о том, что с момента подписания настоящего договора, договор (купли-продажи, поставки...) N__ от "__"________ 200_г. прекращает свое действие"

или

"Стороны договорились о том, что обязательство, которое возникнет между ними на основании настоящего договора, заменяет собой обязательство, возникшее между Сторонами на основании договора N__ от "__"________ 200_г."

2. Стороны, заключив между собой новый договор, могут не включать в него оговорку о новации. В таком случае они должны подписать отдельное соглашение о замене первоначального обязательства новым (соглашение о новации). При этом в новом договоре целесообразно указать, что соглашение о новации является его неотъемлемой частью.

3. В ряде случаев включение в новый договор новационной оговорки или заключение отдельного соглашения о новации не является обязательным, поскольку замена одного обязательства другим следует из самой сущности нового обязательства. Например, если первоначально между сторонами был заключен договор аренды имущества, а затем (по прошествии какого-то времени) стороны заключили между собой договор купли-продажи этого же имущества, то даже при отсутствии специальных оговорок и соглашений становится очевидным, что в результате этого произошла замена арендного обязательства на обязательство по купле-продаже имущества, поскольку одновременно эти два обязательства между одними и теми же лицами по поводу одного и того же имущества существовать не могут.

4. Новацией является заключение дополнительного соглашения к договору об изменении его условий, если при этом изменяется предмет или способ исполнения обязательства.

Например, между сторонами был заключен договор купли-продажи имущества. После передачи имущества продавец и покупатель подписали дополнительное соглашение и внесли в договор изменения, согласно которым вместо уплаты денег покупатель обязуется передать продавцу другое имущество на эквивалентную сумму. Иными словами, вследствие подписания такого дополнительного соглашения договор купли-продажи был заменен на договор мены (бартерный договор), т.е. имела место новация, в результате которой договор купли-продажи прекратился.

Вместе с тем следует учитывать, что если в договор вносятся изменения, касающиеся лишь отдельных его условий, таких как цена, объем или сроки поставки и т.д., то в данном случае речь следует вести не о новации, а об обычном внесении изменений в договор, поскольку не меняется ни предмет обязательства (аренда остается арендой, поставка поставкой и т.д.), ни способ его исполнения.

10.4.2. Форма соглашения о новации

Действующее законодательство не содержит прямого указания о том, в какой форме должно быть заключено соглашение о новации.

Вместе с тем, исходя из того, что новация направлена на прекращение первоначального обязательства, рекомендуем заключать соглашение о новации в той же форме, в какой был заключен "старый" договор. То есть, если стороны нотариально удостоверенного договора купли-продажи заменяют его на договор займа, то соглашение о новации должно быть удостоверено нотариально. Если при этом соглашение о новации включено в качестве новационной оговорки в текст договора займа, то нотариальному удостоверению подлежит договор займа в целом.

10.4.3. Последствия новации

В результате заключения соглашения о новации происходит замена одного обязательства на другое. Как следствие, стороны уже не вправе требовать друг от друга исполнения первоначального обязательства, которое прекратилось в момент заключения соглашения о новации. Так, если договор займа, обеспеченный залогом, был заменен на договор купли-продажи заложенного имущества, то займодавец не вправе требовать от заемщика возврата суммы займа и процентов за пользование денежными средствами. Он может потребовать лишь исполнения нового обязательства, т.е. передачи товара (заложенного имущества), обусловленного договором купли-продажи.

Внимание!

В соответствии со ст. 414 ГК РФ новация не допускается в отношении обязательств по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью (например, в отношении обязательства по возмещению вреда здоровью работника, причиненного при исполнении им трудовых обязанностей), и по уплате алиментов.

Кроме того, необходимо учесть, что новация прекращает также дополнительные обязательства, связанные с первоначальным, если иное не предусмотрено соглашением сторон. К примеру, между сторонами первоначально был заключен договор аренды имущества. При этом надлежащее исполнение арендатором его обязанности по внесению арендных платежей было обеспечено залогом какого-либо имущества. Впоследствии стороны заключили между собой договор купли-продажи этого имущества, в результате чего договор аренды на основании ст. 414 ГК РФ прекратился. Таким образом, если стороны не договорятся об ином, одновременно с договором аренды прекратится и договор залога (дополнительное обязательство). Это означает, что новое обязательство арендатора (покупателя) об оплате имущества залогом обеспечено уже не будет. Вместе с тем в соглашении о новации стороны могут договориться о том, что договор залога продолжает действовать, теперь обеспечивая исполнение указанной обязанности покупателя.

10.5. Прекращение договора отступным

В соответствии со ст. 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.д.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами.

К примеру, между продавцом и покупателем может быть заключено соглашение, согласно которому покупатель вместо того, чтобы уплатить продавцу обусловленную договором денежную сумму (цену), предоставляет ему какой-либо товар (собственного производства или приобретенный у третьих лиц) на эквивалентную (как правило) сумму. Иными словами, покупатель как бы откупается от своих обязательств перед продавцом.

Наиболее эффективно применение отступного (как и новации) для передачи в собственность залогодержателя заложенного имущества. Для этого стороны договора займа (например) заключают между собой соглашение, на основании которого заемщик (он же залогодатель) передает займодавцу в качестве отступного имущество, являющееся предметом залога. В результате этого заемное обязательство прекращается, а заложенное имущество переходит в собственность займодавца (залогодержателя). Как уже было отмечено в разд. 10.4 "Прекращение договора новацией", отступное наряду с новацией является единственно возможным способом передачи заложенного имущества непосредственно в собственность залогодержателя.

Вместе с тем правомерно возникает вопрос: а чем собственно отступное отличается от новации? Ведь и в том, и в другом случае стороны договора займа заключают между собой соглашение, на основании которого заложенное имущество переходит в собственность залогодержателя и заемное обязательство вследствие этого прекращается. Однако разница есть, и достаточно существенная.

Для того чтобы разобраться в этом вопросе, проведем небольшой сравнительный анализ.

1. При новации первоначальное обязательство прекращается уже в момент заключения соглашения о его замене на другое обязательство (соглашение о новации). При отступном обязательство прекращается только в момент фактического предоставления (передачи) отступного.

2. При новации первоначальное обязательство прекращается, однако вместо него возникает новое обязательство, а значит, правовая связь между сторонами не прекращается, она лишь видоизменяется (изменяется предмет или способ исполнения обязательства).

Особенность отступного состоит в том, что в момент заключения соглашения об отступном никаких новых обязательств у должника перед кредитором не возникает. Наличие такого соглашения позволяет должнику откупиться от исполнения обязательства, предоставив отступное, но не обязывает его к этому. Соответственно кредитор не вправе требовать от должника передачи отступного. Вместе с тем, если отступное фактически передано не будет, обязательство между сторонами не прекратится. В результате у кредитора есть все основания для предъявления к должнику требования об исполнении обязательства, а также для взыскания штрафных санкций за его ненадлежащее исполнение (например, неустойки за просрочку оплаты товара).

Размер отступного, порядок и сроки его передачи определяются в соглашении об отступном. Если эти условия должником будут нарушены, кредитор вправе отказаться от отступного и потребовать исполнения обязательства. Если нет, кредитор обязан принять отступное, и обязательство между сторонами прекратится в силу ст. 409 ГК РФ.

При определении размера отступного необходимо учитывать, что передача отступного прекращает обязательство в полном объеме. Это означает, что если отступное покрывает только сумму основного долга (без процентов и т.д.), то после прекращения обязательства (передачи отступного) взыскать что-либо (те же проценты) с должника будет уже невозможно. Поэтому, если вы намерены получить от должника за счет отступного полный эквивалент его обязательств, то при определении размера отступного необходимо учитывать всю задолженность, т.е. основной долг, проценты и проч. Кроме того, если соглашение об отступном заключается в тот момент, когда имеет место нарушение должником договора (просрочка оплаты и т.п.), при определении отступного можно принять во внимание штрафные санкции, которые могут быть взысканы с должника за период с момента нарушения договора и до момента заключения соглашения об отступном. Если этого сделано не будет, требование о взыскании санкций может быть заявлено кредитором самостоятельно, поскольку даже прекращение обязательства не исключает ответственности должника за его ненадлежащее исполнение (если таковое имело место).

Форма соглашения об отступном

Что касается формы соглашения об отступном, то она, как и форма соглашения о новации, законом не установлена. Поэтому, так же как и в предыдущем случае, рекомендуем заключать соглашение об отступном в той же форме, что и основной договор.

Судебно-арбитражная практика. Соглашение, определяющее размер, сроки и порядок предоставления в качестве отступного недвижимого имущества, не подлежит обязательной государственной регистрации. Государственной регистрации подлежит переход права собственности на недвижимое имущество, предоставляемое в качестве отступного.

Банк обратился в арбитражный суд с иском к учреждению юстиции об обжаловании отказа в государственной регистрации. Из представленных суду документов следовало, что между банком и обществом с ограниченной ответственностью было заключено соглашение, по которому общество передало банку в качестве отступного в целях прекращения обязательств по возврату кредита 5 принадлежащих обществу квартир в жилом доме.

Учреждение юстиции отказало банку и обществу в регистрации перехода права собственности на указанные квартиры на том основании, что само соглашение об отступном не было зарегистрировано учреждением юстиции и, следовательно, не соответствовало требованиям, предъявляемым законодательством к документам, представляемым на государственную регистрацию.

Арбитражный суд первой инстанции иск удовлетворил и обязал учреждение юстиции зарегистрировать переход к банку права собственности на квартиры от общества с ограниченной ответственностью. При этом арбитражный суд указал, что согласно п.1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 ГК РФ и Законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ государственной регистрации подлежат право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Таким образом, п. 1 ст. 164 ГК РФ не предусматривает государственной регистрации сделок с недвижимым имуществом, отдельной от регистрации вещных прав на недвижимое имущество, ограничения этих прав, их возникновения, перехода и прекращения. Отдельной обязательной государственной регистрации подлежат только те договоры с недвижимым имуществом, для которых она прямо предусмотрена в Гражданском кодексе. Поскольку ст. 409 ГК РФ не содержит требований о государственной регистрации соглашения, определяющего размер, сроки и порядок предоставления в качестве отступного недвижимого имущества, то, следовательно, такое соглашение не нуждается в отдельной государственной регистрации (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

Последствия передачи отступного

В результате передачи отступного обязательство, которое связывало стороны договора, прекращается. При этом новое обязательство между ними, в отличие от новации, не возникает.

10.6. Экономико-налоговый комментарий

10.6.1. Взаимозачет

Понятие "взаимозачет", используемое на практике, аналогично понятию "зачет". Однако, как правило, второй термин применяется непосредственно при зачете денежных обязательств.

Взаимозачет с точки зрения бухгалтерского учета представляет собой способ осуществления расчетов между хозяйствующими субъектами. Очень часто проведение взаимозачета рассматривают как чисто бухгалтерскую операцию. С позиции бухгалтерского отражения взаимозачет неотличим от операции бартера (договора мены) и в то же время имеет иную экономико-правовую основу.

Порядок проведения взаимозачета

Как было указано выше, основанием для проведения взаимозачета является взаимная задолженность. Ситуация может осложняться тем, что предприятие, как правило, имеет отношения и взаимную задолженность со многими контрагентами, в результате чего при выявлении ее размера может возникнуть несоответствие.

Поэтому во избежание ошибок необходимо:

- вести четкий и аналитический учет задолженности по контрагентам предприятия;

- выявлять размер взаимной задолженности с участием каждого контрагента в отдельности.

В соответствии с законодательством для зачета достаточно заявления одной стороны. Однако заявление является одним из способов оформления взаимозачета. Оптимальным вариантом взаимозачета является проведение его по соглашению сторон путем оформления каждого взаимозачета соответствующим Актом взаимозачета. Данный документ будет являться юридическим основанием для отражения погашения задолженности в бухгалтерском учете предприятий, осуществляющих зачет.

На основании выверенной взаимной задолженности предприятия составляют акт о зачете взаимных требований, где указываются основания возникновения задолженности и сумма задолженности, по которой происходит взаимозачет. Данный документ подписывается полномочными представителями сторон.

В том случае, если с предприятием невозможно по каким-либо причинам подписать подобный документ, ему следует направить уведомительное письмо о зачете взаимных требований. В данном письме также указываются основания возникновения взаимной задолженности, сумма, подлежащая зачету, и сообщение о том, что с настоящего момента предприятие считает себя по отношению к данному контрагенту и контрагента по отношению к себе не связанными какими-либо правами и обязанностями на сумму, зачтенную данным письмом.

Необходимость составления таких документов обусловлена следующим:

- во-первых, это является основанием для записей в бухгалтерском и налоговом учете на вашем предприятии;

- во-вторых, одновременно является основанием для корректного отражения операций на всех предприятиях-участниках взаимозачета. Для того чтобы у вашего партнера не было каких-либо осложнений с налоговыми органами, он должен также своевременно отразить результаты взаимозачета в своем бухгалтерском и налоговом учете.

Таким образом, порядок проведения взаимозачета можно разделить на два этапа:

1) выявление взаимной задолженности - составление акта сверки задолженности;

2) погашение взаимной задолженности - подписание акта взаимозачета (направление письма в случае одностороннего взаимозачета; подписание договора о зачете задолженности - при многостороннем взаимозачете).

Первый этап является необязательным и носит вспомогательный характер. Предприятия могут и не составлять акт сверки задолженности. Однако, решая вопрос о необходимости подготовки указанного документа, нельзя недооценивать либо переоценивать его значение.

Акт сверки задолженности (расчетов и т.д.) является вспомогательным документом бухгалтерского учета, в котором отражается состояние по расчетам между предприятиями.

Иными словами, в акте сверки предприятия лишь констатируют об образовавшейся задолженности. В акте взаимозачета, в отличие от акта сверки, стороны указывают, какая сумма задолженности считается погашенной.

В отношении акта сверки задолженности на практике распространены две крайние точки зрения, которые, по нашему мнению, не являются обоснованными. Во-первых, существует мнение, что подписание акта сверки задолженности автоматически означает проведение взаимозачета. Во-вторых, согласно другой позиции, данный документ вообще никакого значения не имеет, и его составление лишь затрудняет процесс взаимозачета.

Как было отмечено выше, содержание акта сверки заключается не в погашении задолженности, а в определении ее суммы. Поэтому признание акта сверки взаимозачетом неправомерно. Что касается второй позиции, то она также неверна, поскольку акт сверки позволяет определить точный размер задолженности. По результатом сверки проводится взаимозачет. Если сумма задолженности будет определена неверно (по причине не составления акта сверки), то неправильно будет проведен и взаимозачет, а это уже, в свою очередь, может привести к неблагоприятным гражданско-правовым и налоговым последствиям.

Например, сумма взаимной задолженности была проведена в акте взаимозачета в сумме большей, чем действительная. При выявлении данного несоответствия к вашему предприятию могут быть применены штрафные санкции по договору за просрочку платежа исходя из неправильно определенной суммы. Если сумма взаимной задолженности была определена в меньшей, чем положено, сумме, то при определенных условиях это может привести к применению налоговых санкций за занижение объемов реализации.

Большое значение акта сверки подтверждается также судебно-арбитражной практикой. При рассмотрении хозяйственных споров суды большое внимание уделяют актам сверки задолженности. На основании анализа конкретных дел, рассмотренных в Высшем Арбитражном Суде РФ, можно сделать следующие выводы:

а) Высший Арбитражный Суд РФ отправляет дела на новое рассмотрение, если спор между сторонами о сумме долга рассматривался при отсутствии Акта сверки задолженности (см., например, Постановление ВАС РФ от 9 января 1997 г. N 3598/96, от 8 июля 1997 г. N 1524/97, от 29 июля 1997 г. N 2084/97).

б) Одним из доказательств размера долга является подписанный сторонами акт сверки задолженности (см., например, Постановление ВАС РФ от 24 июня 1997 г. N 5166/96, от 24 июня 1997 г. N 6029/96, от 8 июля 1997 г. N 1845/97).

в) При оценке акта сверки суд исходит из того, что его должны подписать полномочные лица (см., например, Постановление ВАС РФ от 13 мая 1997 г. N 440/97, от 17 июня 1997 г. N 644/97).

Поскольку акт сверки является бухгалтерским документом, а ответственными за ведение бухгалтерского учета являются руководитель предприятия и главный бухгалтер, указанные лица и должны подписывать данный документ. Вместе с тем суд принимает в качестве доказательств и акты сверки, подписанные только главными бухгалтерами сторон.

г) При оценке акта сверки суд обращает внимание на основания, по которым возникла задолженность (см., например, Постановление ВАС РФ от 22 июля 1997 г. N 5478/96).

Например, если в акте сверки не будут указаны основания (ссылки на конкретные накладные, счета и т.д.), по которым возникла задолженность, то он может быть не принят судом во внимание.

Таким образом, акт сверки желательно составлять во всех случаях взаимозачета, поскольку он обезопасит ваше предприятие от неблагоприятных гражданско-правовых, а следовательно, и налоговых последствий.

Второй этап проведения взаимозачета является основным и завершается подписанием Акта взаимозачета.

Акт взаимозачета (протокол о взаимозачете и др.) является финансовым документом, свидетельствующим о прекращении обязательства. Он является также основанием для отражения соответствующих операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Основными ошибками, которые могут поставить факт взаимозачета под сомнение, являются следующие нарушения.

- Во многих случаях взаимозачеты проводятся по устной договоренности сторон, т.е. без составления соответствующего письменного документа. Во-первых, это может привести к возникновению хозяйственного спора о сумме долга. Во-вторых, при отсутствии письменного документа взаимозачет может быть не принят в целях налогообложения, так как в этом случае может произойти несвоевременное отражение выручки от реализации продукции (работ, услуг).

- В некоторых случаях в актах взаимозачета предприятия забывают указать дату его проведения, что также может привести к несвоевременному отражению выручки от реализации продукции (работ, услуг).

- При подписании акта взаимозачета неполномочным лицом (не руководителем предприятия либо иным лицом, не имеющим на то доверенности) данный акт может быть признан полностью недействительным. В этом случае предприятие может понести как договорные, так и налоговые санкции по причине незаконного отражения взаимозачета.

Таким образом, при составлении Акта взаимозачета предприятие должно учесть все формальные требования его составления, а также специфические налоговые требования. Исходя из этих позиций в Акте взаимозачета необходимо соблюсти и отразить следующие положения.

- Акт взаимозачета должен быть подписан руководителем предприятия либо иным лицом, действующим на основании доверенности.

- В Акте взаимозачета в обязательном порядке должна быть указана дата его проведения.

- Фиксируются основания возникновения подлежащих зачету долгов (по договору, соглашению, решению суда и т.д.).

- Указывается сумма подлежащего зачету долга.

- При наличии в сумме долга (в том числе ...) налога на добавленную стоимость отдельной строкой указывается сумма НДС (делаются ссылки на соответствующие счета-фактуры).

- Делается соответствующая запись о том, что указанные суммы взаимной задолженности считаются погашенными.

Виды взаимозачетов

Большое разнообразие проводимых взаимозачетов на практике порождает определенную неразбериху в порядке их нормативного регулирования, бухгалтерского отражения и налогового учета. Можно предложить следующую классификацию наиболее распространенных видов взаимозачетов.

По степени сложности можно выделить простой и сложный взаимозачеты.

При простом взаимозачете между его участниками уже существует взаимная задолженность (например, задолженность по двум встречным договорам поставки). В этом случае сторонам достаточно только оформить документы по зачету.

                               Поставка-1

 —————————————————————————————————————————————————>—————————————————————

|  Предприятие - А |                                |  Предприятие - Б  |

 ————————————————————<——————————————————————————————————————————————————

                               Поставка-2

При сложном взаимозачете встречную задолженность необходимо специально создать (например, предприятия создают встречную задолженность путем осуществления перевода долга или уступки права требования). В этом случае между будущими участниками взаимозачета есть только одна задолженность без встречного обязательства. Поэтому, чтобы провести между ними взаимозачет, необходимо создать дополнительно встречную задолженность, а уже после этого провести обычный взаимозачет. Таким образом, данный взаимозачет усложнен необходимостью предварительного создания встречной задолженности.

 ——————————————————————          поставка            ———————————————————

|   Предприятие - А    |—<——————————————————————————|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————   Уступка права требования   ———————————————————

           ^          ————————————————————————————————         ^

           |       —— —— —— —— —— —— —>—— —— —— —— —— ——       |

           |

           |      |                                     |      |

           |              ———————————————————————       |

            —————————————|    Предприятие - В    |— — — — — — —

                          ———————————————————————

По числу участников, которые проводят взаимозачет, на практике различаются три вида взаимозачета: односторонний, двусторонний и многосторонний. Данную классификацию не следует путать с взаимозачетом по числу участников, между которыми проводится взаимозачет, поскольку в последнем случае одностороннего взаимозачета просто не может быть.

Исходя из этого, под односторонним взаимозачетом следует понимать операцию по погашению взаимной задолженности, которая происходит в соответствии с законом по воле одной стороны. Как было рассмотрено выше, согласно ст. 410 ГК РФ, для зачета достаточно заявления одной стороны. Поэтому если одна организация направит уведомление о зачете взаимной задолженности другой организации, являющейся для первой и должником и кредитором, то в этом случае имеет место односторонний взаимозачет.

                               Поставка-1

 —————————————————————————————————————————————————>—————————————————————

|  Предприятие - А |           Поставка-2           |  Предприятие - Б  |

 ————————————————————<——————————————————————————————————————————————————

         |             Письмо-уведомление о зачете             ^

          —————————————————————————————————————————————————————

Двусторонний взаимозачет наиболее распространен на практике, поэтому его проведение уже не вызывает каких-либо трудностей. При двустороннем взаимозачете оба участника подписывают соглашение о взаимозачете.

                               Поставка-1

 —————————————————————————————————————————————————>—————————————————————

|  Предприятие - А |           Поставка-2           |  Предприятие - Б  |

 ————————————————————<——————————————————————————————————————————————————

         |              Соглашение о взаимозачете              ^

          —————————————————————————————————————————————————————

Многосторонний взаимозачет, в отличие от первых двух видов, не является зачетом в чистом виде, поскольку в ст. 410 ГК РФ предусматривается наличие встречного однородного требования.

Многосторонний взаимозачет - это договор, в соответствии с которым происходит погашение круговой задолженности между тремя и более участниками.

Круговая задолженность (задолженность по кругу) - это финансовое состояние по расчетам, сложившееся между группой предприятий, при котором кредитор одного участника является дебитором другого, что, в свою очередь, по цепочке приводит к дебиторской задолженности последнего перед первым. В этом случае погашение долга происходит на основании договора, подписанного всеми участниками, в котором выражается согласие на погашение указанной круговой задолженности.

 ——————————————————————   долг по договору поставки  ———————————————————

|   Предприятие - А    |——————————————————————————>—|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————                              ———————————————————

           ^                                                  |

           |                                                  |

    долг по поставке                                   долг  по поставке

           |                                                  |

 ——————————————————————                              ———————————————————

|   Предприятие - Д    |—<——————————————————————————|   Предприятие - В |

 ——————————————————————   долг по договору поставки  ———————————————————

По основаниям проведения взаимозачеты можно поделить на общие и специальные.

Общие взаимозачеты проводятся по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством. Среди этой группы можно выделить отраслевые взаимозачеты, которые проводятся также с использованием внутренних правил и положений. Данные правила разрабатываются в системе отдельных групп предприятий, отраслей и т.д. Единственным условием установления этих правил является их полное соответствие нормам гражданского законодательства.

Специальные взаимозачеты могут проводиться только при наличии соответствующего акта (решения). Например, данная ситуация возникает при взаимозачетах с бюджетом, при погашении недоимки путем обращения взыскания на суммы дебиторской задолженности, при вынесении решения суда об удовлетворении основного и встречного исков. Особенностью специальных взаимозачетов является то, что их проведение регулируется дополнительными нормативными актами.

а) Простой взаимозачет

Применение простого взаимозачета наиболее часто распространено на практике. По его принципу построены все остальные взаимозачеты. Поэтому понимание простого взаимозачета позволит правильно провести и отразить любой сложный взаимозачет. Простой взаимозачет может быть как односторонним, так и двусторонним. В первом случае предприятие направляет своему контрагенту уведомительное письмо о зачете взаимных требований, во втором - составляется акт взаимозачета, подписываемый обоими участниками.

Порядок проведения одностороннего взаимозачета можно рассмотреть на следующем примере.

                            договор поставки

 ————————————————————<——————————————————————————————————————————————————

|  Предприятие - А |                                |  Предприятие - Б  |

 —————————————————————————————————————————————————>—————————————————————

                       договор на оказание услуг

                   по переработке давальческого сырья

Между Предприятием-А и Предприятием-Б заключены два договора. По договору поставки Предприятие-Б поставляет Предприятию-А материалы. По договору на оказание услуг по переработке давальческого сырья Предприятие-А оказывает услуги Предприятию-Б.

В январе месяце была оказана услуга по переработке давальческого сырья на сумму 120 у.е. (в том числе НДС 20 у.е.).

В феврале была оказана услуга по переработке давальческого сырья на сумму 210 у.е. (в том числе НДС 35 у.е.), а также поставлены материалы на сумму 160 у.е. (в том числе НДС 26,7 у.е.).

По состоянию на 28 февраля стороны сверили взаимную задолженность и подписали соответствующий акт сверки задолженности. В результате они установили, что задолженность Предприятия-А перед Предприятием-Б составляет 160 у.е., задолженность Предприятия-Б перед Предприятием-А - 330 у.е.

На основании акта сверки взаимной задолженности предприятия проводят взаимозачет. При одностороннем зачете одна из сторон направляет другому предприятию письмо о проведенном зачете взаимных требований. При двустороннем взаимозачете оба предприятия подписывают акт взаимозачета. В акте взаимозачета указывается, что взаимные требования предприятий погашаются в сумме 160 у. е. Задолженность Предприятия-Б перед Предприятием-А в сумме 170 у.е. (330 - 160) сохраняется.

Предприятия, определяющие выручку в целях налогообложения "по отгрузке" (в отношении налога на прибыль - метод начисления), исчисляют налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки. Однако факт оплаты приобретенных материалов, необходимый для отнесения НДС к зачету, у данных предприятий будет зависеть от момента проведения взаимозачета.

Если участники взаимозачета применяют метод определения выручки в целях налогообложения "по оплате" (в отношении налога на прибыль - кассовый метод), то проведенный взаимозачет будет означать для них возникновение выручки в целях налогообложения. Факт оплаты приобретенных материалов необходимый для отнесения НДС к зачету, у данных предприятий возникнет в момент проведения взаимозачета.

б) Проведение взаимозачета при поставке товара транзитом

Зачет встречных требований при поставке товара транзитом не является каким-то особым видом взаимозачета. Однако специфика проведения указанных операций, а также противоречивые методы их налогообложения на практике заставляют нас более подробно затронуть эту проблему.

Под поставкой товара транзитом подразумевается операция в рамках договоров купли-продажи (поставки) по приобретению товарной продукции одного предприятия (производителя) и отправке ее другому предприятию (потребителю) сразу без оприходования на склад организации.

Взаимозачет при поставке транзитом можно сравнить со сложным взаимозачетом, при котором встречная задолженность специально создается путем отгрузки товара должником. Особенностью данной операции является то, что отгружаемый товар, как правило, не нужен кредитору, поэтому он отправляется непосредственно в адрес иных субъектов.

Как правило, один из участников взаимозачета отгружает в счет погашения собственной задолженности продукцию по распоряжениям другого участника взаимозачета в адрес его контрагента (не участника взаимозачета). В результате возникает реализация товара транзитом. Однако данное обстоятельство не учитывается и реализация товара транзитом не отражается, что может привести к применению серьезных финансовых санкций. Отметим, что не отражение реализации товара транзитом - одна из распространенных ошибок при осуществлении данного взаимозачета. Связано это еще и с тем обстоятельством, что позиция предприятия сводится к следующему:

Мы не являемся собственниками товара, поскольку мы его не производим и не покупаем. Реализация для нас возникает лишь в отношении отгруженной собственной продукции, и по акту взаимозачета эту реализацию мы отражаем. Что же касается отгрузки собственной продукции другим участником взаимозачета в адрес наших контрагентов, то в данном случае это предприятие закрывает свой долг по взаимозачету. Денежные средства, поступившие на наш расчетный счет за эту продукцию, не являются нашей выручкой от реализации.

Однако анализ документов, фиксирующих факт взаимозачета, говорит об обратном. Именно предприятие становится собственником товара, поскольку он отгружается в счет погашения долга по основному договору. Это следует из распоряжений предприятия, в какие адреса следует отгружать продукцию. Кроме того, в отгрузочных документах отправителем значится именно это предприятие.

Описание ситуации

Предприятие-А производит отгрузку готовой продукции. По взаимозачету Предприятие-Б отправляет собственную продукцию контрагенту Предприятия-А (Предприятие-В не участник взаимозачета). Предприятие-А не приходует этот товар на склад, а направляет в адрес третьего лица (переадресует пункт доставки). Получатель товара производит либо оплату за товар в денежном выражении, либо оформляет закрытие кредиторской задолженности, существовавшей ранее между ним и Предприятием-А.

 ——————————————————————      поставка продукции      ———————————————————

|   Предприятие - А    |——————————————————————————>—|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————                              ———————————————————

                                                              |

           |                                                  |

                                                              |

           |                                                  |

                                                              |

 ——————————————————————       отгрузка продукции в адрес      |

|   Предприятие - В    |—<————————————————————————————————————

 ——————————————————————    третьего предприятия по указанию

                                   Предприятие - А

Для того чтобы указанную операцию не признали бартерной (а следовательно, не применили специальный порядок расчета налогов), необходимо оформить все дополнительные отношения соответствующими договорами.

Первоначально (до решения вопроса о необходимости транзитной поставки) существуют следующие договоры:

- договор между Предприятием-А и Предприятием-Б, по которому первое предприятие является поставщиком;

- договор между Предприятием-А и Предприятием-В, по которому кредитором является последнее предприятие (в некоторых случаях указанный договор может отсутствовать).

На втором этапе, когда решается вопрос о необходимости транзитной поставки, необходимо в обязательном порядке подписать следующие договоры:

- договор между Предприятием-А и Предприятием-Б, по которому последнее предприятие является поставщиком;

- договор между Предприятием-А и Предприятием-В, по которому первое предприятие является поставщиком.

В этих условиях Предприятию-А необходимо рассматривать две сделки и определять отдельно по каждой сделке финансовый результат от реализации:

первый - при реализации продукции собственного изготовления Предприятию-Б (возникает по взаимозачету);

второй - при реализации товара транзитом Предприятию-В (возникает при фактической оплате либо по второму взаимозачету).

Порядок проведения взаимозачета

Как было отмечено выше, перед проведением отгрузки товара транзитом предприятия должны дополнительно оформить соответствующие договоры.

                            договор поставки - 1

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|   Предприятие - А    |                            |   Предприятие - Б |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

    |                       договор поставки - 3              |

  договор       договор                                       |

поставки - 2  поставки - 4                                    |

    |              |                                          |

    |                                                         |

 ——————————————————————       отгрузка продукции в адрес      |

|   Предприятие - В    |—<————————————————————————————————————

 ——————————————————————    третьего предприятия по указанию

                                   Предприятие - А

Допустим, что между Предприятием-А и Предприятием-В до транзитной операции был заключен договор 2, по которому последнее предприятие произвело отгрузку материалов. Тогда первоначально существовали два документа: договор поставки 1 и договор 2. После согласования вопроса о транзите подписываются договор поставки 3 и договор поставки 4.

На основании подписанных документов произошло следующее исполнение.

В январе была отгружена продукция по договору поставки 1 на сумму 120 у.е. (в том числе НДС 20 у.е.) и поставлены материалы по договору 2 на сумму 240 у.е. (в том числе НДС 40 у.е.).

В феврале в соответствии с заключенными дополнительно договорами произошла поставка товара транзитом по договору поставки 3 на сумму 210 у.е. (в том числе НДС 35 у.е.).

Для того чтобы не возникала обязанность по составлению специального расчета по реализации продукции по ценам не выше себестоимости, необходимо при формировании цены по договору поставки 4 сделать какую-либо наценку. В связи с этим допустим, что исполнение договора поставки 4 произошло на сумму 220 у.е. (в том числе НДС 37 у.е.), т.е. наценка составила 10 у.е.

Первый этап. По состоянию на 28 февраля стороны сверили взаимную задолженность и подписали соответствующие акты сверки задолженности. Между Предприятием-А и Предприятием-Б сложилась следующая задолженность:

         Предприятие-А                          Предприятие-Б

       долг по договору                       долг по договору

          поставки 3                              поставки 1

     210 у.е. (в т.ч. НДС                   120 у.е. (в т.ч. НДС

           35 у.е.)                               20 у.е.)

Между Предприятием-А и Предприятием-В сложилась следующая задолженность:

         Предприятие-А                         Предприятие-В

      долг по договору 2                      долг по договору

    240 у.е. (в т.ч. НДС                    поставки 4  220 у.е.

           40 у.е.)                         (в т.ч. НДС 37 у.е.)

Второй этап. На основании Акта сверки взаимной задолженности предприятия проводят взаимозачет. В связи с тем, что в рассматриваемом случае возникают две самостоятельные реализации, Предприятию-А необходимо составить два акта взаимозачета: первый - с Предприятием-Б, второй - с Предприятием-В.

Согласно первому акту взаимозачета (дата подписания - 28 февраля 200_ года), между Предприятием-А и Предприятием-Б стороны погасили взаимную задолженность в сумме 120 у.е. (в том числе НДС 20 у.е.).

Согласно второму акту взаимозачета (дата подписания - 28 февраля 200_ года), между Предприятием-А и Предприятием-В стороны погасили взаимную задолженность в сумме 220 у.е. (в том числе НДС 37 у.е.).

Налогообложение

Предприятия, определяющие выручку в целях налогообложения "по отгрузке" (в отношении налога на прибыль - метод начисления), исчисляют налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки. Вместе с тем факт оплаты приобретенных материалов, необходимый для отнесения НДС к зачету, у данных предприятий будет зависеть от проведения взаимозачета.

Если участники взаимозачета применяют метод определения выручки в целях налогообложения "по оплате" (в отношении налога на прибыль - кассовый метод), то проведенный взаимозачет будет означать для них возникновение выручки в целях налогообложения.

Предприятие-А (февраль)

На основании первого акта взаимозачета:

- отразит реализацию продукции по договору поставки 1 в сумме взаимозачета 120 у.е.;

- при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по транзитному товару в размере 20 у.е. (договор 3).

На основании второго акта взаимозачета:

- отразит реализацию транзитного товара по договору поставки 4 в сумме взаимозачета 220 у.е.;

- при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по материалам в размере 37 у.е. (договор 2)

Предприятие-Б (февраль)

На основании первого акта взаимозачета:

- отразит реализацию продукции по договору поставки 3 в сумме взаимозачета 120 у.е.;

- при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по полученной продукции в размере 20 у.е. (договор 1).

Предприятие-В (февраль)

На основании второго Акта взаимозачета:

- отразит реализацию поставленных материалов по договору 2 в сумме взаимозачета 220 у.е.;

- при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по транзитному товару в размере 37 у.е. (договор 4).

в) Проведение взаимозачета при уступке права требования

В том случае, когда между предприятиями отсутствует встречная задолженность, а взаимозачет провести необходимо, ее можно создать искусственно.

Создание встречной задолженности возможно путем уступки права требования (цессии).

Согласно ст. 382 ГК РФ, уступка права требования является самостоятельной сделкой, по которой одна сторона за вознаграждение передает свое право требования задолженности с третьего лица другой стороне.

Иными словами, предприятие, получающее право требования, должно уплатить за это сумму вознаграждения, в связи с чем появляется дополнительная задолженность.

Например, Предприятие-А имеет долг перед Предприятием-Б по договору поставки продукции в сумме 170 у.е. Вместе с тем, первое предприятие уступает право требования с предприятия В суммы 200 у.е., возникшее на основе договора беспроцентного кредитования. После уступки между ними проводится взаимозачет на равную сумму 170 у.е.

 ——————————————————————  долг по договору  поставки  ———————————————————

|   Предприятие - А    |——————————————————————————>—|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————   Уступка права требования   ———————————————————

           ^          ————————————————————————————————         ^

           |       — — — — — — — — — —>— — — — — — — — —       |

           |

           |      |                                     |      |

           |              ———————————————————————       |

            —————————————|    Предприятие - В    |— —— ——— —— —

                          ———————————————————————

На основании заключенного договора цессии между Предприятием-А и Предприятием-Б образовалась встречная задолженность. При сверке расчетов будет установлено следующее.

         Предприятие-А                         Предприятие-Б

       долг по договору                       долг по договору

           поставки                                цессии

     170 у.е. (в т.ч. НДС                         200 у.е.

            28 у.е.)

Таким образом, предприятия могут провести взаимозачет на равную сумму в размере 170 у.е.

В акте взаимозачета следует указать:

Задолженность Предприятия-А перед Предприятием-Б по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 5 от 30 апреля 200_г. - 60 у.е., в том числе НДС - 10 у.е.; счет-фактура N 17 от 30 мая 200_г. - 110 у.е., в том числе НДС - 18 у.е.) и

Задолженность предприятия Б перед Предприятием-А по договору об уступке права требования в сумме 170 у.е.

считаются погашенными.

По итогам данной операции за Предприятием-Б остается сумма долга по оплате задолженности на основе соглашения об уступке права требования в размере 30 у.е.

Налогообложение

Если Предприятие-Б определяет выручку в целях налогообложения "по отгрузке" (в отношении налога на прибыль - метод начисления), то оно исчислит налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки.

Если Предприятие-Б применяет метод определения выручки в целях налогообложения "по оплате" (в отношении налога на прибыль - кассовый метод), то проведенный взаимозачет будет означать для него возникновение выручки в целях налогообложения в сумме 170 у.е.

Предприятие-А по итогам взаимозачета при исчислении налогов при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по продукции в размере 28 у. е. (данное положение касается также предприятий, использующих в целях налогообложения НДС метод по "отгрузке").

г) Проведение взаимозачета при переводе долга

Создание встречной задолженности возможно также путем перевода долга.

Перевод долга является самостоятельной сделкой, по которой сторона 1 передает стороне 2 свою обязанность по уплате долга третьему лицу, а сторона 2 получает за это вознаграждение.

Иными словами, вместо стороны 1 долг перед третьим лицом будет уплачивать сторона 2, т.е. в договоре происходит смена должника.

Например, Предприятие-А имеет долг перед Предприятием-Б по договору поставки продукции в сумме 170 у.е. Вместе с тем, второе предприятие переводит на Предприятие-А долг перед Предприятием-В на сумму 200 у. е., возникший на основе договора беспроцентного кредитования. После перевода долга между ними проводится взаимозачет на равную сумму 170 у.е.

 ——————————————————————  долг по договору  поставки  ———————————————————

|   Предприятие - А    |——————————————————————————>—|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————        перевод долга         ———————————————————

                      ————————————————————————————————         |

           |        — — — — — — — — —<— — — — — — — — —        |

                                                               |

           |      |                                     |      |

                  |       ———————————————————————              |

            — —— ——— ——>—|    Предприятие - В    |—<———————————

                          ———————————————————————

На основании заключенного договора о переводе долга между Предприятием-А и Предприятием-Б образовалась встречная задолженность. При сверке расчетов будет установлено следующее.

             Предприятие-А                       Предприятие-Б

           долг по договору                     задолженность по

               поставки                       договору о переводе

         170 у.е. (в т.ч. НДС                        долга

               28 у.е.)                             200 у.е.

Таким образом, предприятия могут провести взаимозачет на равную сумму в размере 170 у.е.

В акте взаимозачета следует указать:

Задолженность Предприятия-А перед Предприятием-Б по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 5 от 30 апреля 200_г. - 60 у.е., в том числе НДС - 10 у.е.; счет-фактура N 17 от 30 мая 200_г. - 110 у.е., в том числе НДС - 18 у.е.) и

Задолженность предприятия Б перед Предприятием-А по договору о переводе долга в сумме 170 у.е.

считаются погашенными.

По итогам данной операции за Предприятием-Б остается сумма долга по оплате задолженности на основе заключенного договора в размере 30 у.е.

Налогообложение

В данном случае налоговые последствия будут аналогичны, рассмотренным при уступке права требования.

Если Предприятие-Б определяет выручку в целях налогообложения "по отгрузке" (в отношении налога на прибыль - метод начисления), то оно исчисляет налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки.

Если Предприятие-Б применяет метод определения выручки в целях налогообложения "по оплате" (в отношении налога на прибыль - кассовый метод), то проведенный взаимозачет будет означать для него возникновение выручки в целях налогообложения в сумме 170 у.е.

Предприятие-А по итогам взаимозачета при исчислении налогов при наличии иных условий отнесет к зачету сумму оплаченного по взаимозачету НДС по продукции в размере 28 у.е. (данное положение касается также предприятий, использующих в целях налогообложения НДС метод "по отгрузке").

д) Проведение многостороннего взаимозачета

Проведение многостороннего взаимозачета является универсальной операцией, объединяющей одновременно соглашение по уступке права требования (переводу долга) и акт взаимозачета.

В том случае, когда между различными предприятиями существует целая цепочка односторонней задолженности (А должно Б, Б должно В, В должно Г, Г должно А), провести двусторонний взаимозачет невозможно, поскольку нет встречной задолженности. Используя два вышеперечисленных способа (уступка права требования и перевод долга), можно создать встречную задолженность и провести двусторонние взаимозачеты между всеми участниками круговой задолженности. Однако если в данных условиях все предприятия согласны на проведение многостороннего взаимозачета, то заключать дополнительно соглашения об уступке права требования (переводе долга) нет необходимости.

Многосторонний взаимозачет - это смешанный договор, который одновременно означает и уступку права требования (перевод долга) и соглашение о погашении задолженности.

 ——————————————————————   долг по договору поставки  ———————————————————

|   Предприятие - А    |——————————————————————————>—|   Предприятие - Б |

 ——————————————————————                              ———————————————————

           ^                                                  |

           |                                                  |

    долг по поставке                                   долг  по поставке

           |                                                  |

 ——————————————————————                              ———————————————————

|   Предприятие - Д    |—<——————————————————————————|   Предприятие - В |

 ——————————————————————   долг по договору поставки  ———————————————————

Противоречивые мнения на практике возникают по вопросу о правомерности проведения многосторонних взаимозачетов. По мнению некоторых налоговых органов, многосторонние взаимозачеты незаконны. В обоснование приводится толкование ст. 410 ГК РФ "Прекращение обязательства зачетом".

Поскольку, согласно гражданскому законодательству, обязательство может прекращаться зачетом только при наличии встречного однородного требования, многосторонние взаимозачеты невозможны (так как отсутствует встречная задолженность).

На основании данной позиции делается следующий вывод. Поскольку многосторонние взаимозачеты незаконны, отнесение сумм НДС к зачету в результате проведения данной операции неправомерно.

Вместе с тем, по нашему мнению, с указанной позицией нельзя согласиться по следующим основаниям.

Во-первых, налоговые органы делают вывод о нарушении гражданского законодательства исходя из названия подписанного сторонами документа.

Ввиду сложившейся практики предприятия при проведении многостороннего зачета подписывают документ, используя при этом обычную формулировку - Акт взаимозачета.

Следует согласиться, что данное название не совсем точно отражает характер проводимой на его основе операции. Поскольку стороны погашают не встречную задолженность, а круговую, для составляемого документа желательнее использовать более нейтральное название, например "Соглашение о погашении задолженности" или "Договор о погашении задолженности" (иными словами, из названия исключается слово "взаимозачет").

Вместе с тем делать вывод о незаконности операции только исходя из того, что стороны выбрали не совсем корректное название подписываемому между ними договору, неправомерно.

Во-вторых, гражданское законодательство разрешает субъектам заключать любые сделки, если последние не запрещены нормативными актами. Так, согласно п. 2 ст. 1 ГК РФ "Основные начала гражданского законодательства", граждане и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе: "Они (граждане и юридические лица) свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству условий".

Более того, п. 2 ст. 421 ГК РФ "Свобода договора" предусмотрено, что: "Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами".

Из анализа данных положений следует, что предприятия вправе заключать любые сделки в своем интересе независимо от того, предусмотрены они напрямую гражданским законодательством или нет.

Договор, предметом которого является погашение между предприятиями круговой задолженности, заключен сторонами исходя из их интереса. Данный договор является действительным (законным), поскольку законодательством не предусмотрен запрет на его проведение.

Таким образом, договор о погашении круговой задолженности (даже если этот договор имеет неправильное название "Акт взаимозачета") является законным и заключается сторонами в соответствии с положениями Гражданского кодекса РФ.

Вопрос о бухгалтерском учете и налогообложении указанного сложного договора должен решаться по общим правилам в зависимости от того, считается долг погашенным (оплаченным) или нет. Если по условиям договора долг считается погашенным, то с одной стороны должна возникать реализация (в случае определения выручки в целях налогообложения "по оплате" или кассовым методом), а с другой - факт оплаты товаров (работ, услуг).

В-третьих, если согласиться с позицией налоговых органов, то необходимо сделать вывод не только о неправомерности отнесения сумм НДС к зачету, но и о неправомерности исчисления налогов с реализации. Многосторонний взаимозачет порождает не только погашение долга (факт оплаты), но, с другой стороны, и возникновение реализации (в случае использования метода определения выручки в целях налогообложения "по оплате" или кассового метода). Иными словами, признание многостороннего взаимозачета недействительным повлечет за собой неблагоприятные для бюджета последствия.

Таким образом, многосторонний взаимозачет является специфическим законным договором. Вместе с тем необходимо отметить, что поскольку многосторонний взаимозачет является договором, то при его составлении необходимо соблюдать все необходимые требования оформления (соблюдение письменной формы, указание всех необходимых реквизитов сторон, подписание полномочными лицами и т.д.).

Порядок проведения многостороннего взаимозачета

Как было указано выше, использование названия "взаимозачет" при оформлении рассматриваемой операции не совсем корректно. Однако, поскольку этот термин прочно закрепился на практике, в дальнейшем мы будет использовать именно его.

В рассматриваемом случае между предприятиями нет взаимной задолженности, поэтому на первом этапе составляется акт сверки расчетов между всеми участниками: между А и Б, Б и В, В и Г, Г и А.

Допустим, что по результатам актов сверки было выявлено следующее состояние по расчетам:

Предприятие-А должно по договору поставки Предприятию-Б 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е.

Предприятие-Б должно по договору поставки Предприятию-В 200 у.е., в том числе НДС 33 у.е.

Предприятие-В должно по договору поставки Предприятию-Г 230 у.е., в том числе НДС 38 у.е.

Предприятие-Г должно по договору поставки Предприятию-А 300 у.е., в том числе НДС 50 у.е.

По итогам актов сверки проводится погашение круговой задолженности на равную сумму 170 у.е.

В договоре о погашении задолженности, который означает перевод долга (либо уступку права требования) и взаимозачет одновременно, следует указать:

Задолженность Предприятия-А перед Предприятием-Б по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 5 от 30 апреля 200_г. - 60 у.е., в том числе НДС - 10 у.е.; счет-фактура N 17 от 30 мая 200_г. - 110 у.е., в том числе НДС - 18 у.е.),

Задолженность Предприятия-Б перед Предприятием-В по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 37 от 23 марта 200_г. - 120 у.е., в том числе НДС - 20 у.е.; счет-фактура N 117 от 15 мая 200_г. - 50 у.е., в том числе НДС - 8 у.е.),

Задолженность Предприятия-В перед Предприятием-Г по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 75 от 13 февраля 200_г. - 60 у.е., в том числе НДС - 10 у.е.; счет-фактура N 178 от 14 мая 200_г. - 110 у.е., в том числе НДС - 18 у.е.) и

Задолженность Предприятия-Г перед Предприятием-А по договору поставки в сумме 170 у.е., в том числе НДС 28 у.е. (счет-фактура N 27 от 30 января 200_г. - 60 у.е., в том числе НДС - 10 у.е.; счет-фактура N 48 от 18 мая 200_г. - 110 у.е., в том числе НДС - 18 у.е.)

считаются погашенными.

По итогам данной операции за Предприятием-Б остается сумма долга перед Предприятием-В в размере 30 у.е., за Предприятием-В остается сумма долга перед Предприятием-Г в размере 60 у.е., за Предприятием-Г остается сумма долга перед Предприятием-А в размере 130 у.е.

Налогообложение

В том случае, если Предприятия-А, Б, В, Г определяют выручку в целях налогообложения "по отгрузке" (в отношении налога на прибыль - метод начисления), они исчисляют налоги с реализации непосредственно в момент отгрузки. Однако факт оплаты НДС по материалам возникает непосредственно в момент подписания договора о погашении задолженности.

Если перечисленные предприятия применяют метод определения выручки в целях налогообложения "по оплате" (в отношении налога на прибыль - кассовый метод), то погашение задолженности по договору будет означать для них возникновение выручки в целях налогообложения в сумме 170 у.е.

Факт оплаты НДС в размере 28 у. е. по приобретенным материальным ресурсам у этих предприятий возникнет также в момент подписания договора о погашении задолженности.

Отличие взаимозачета от бартера

Одним из сложных вопросов, возникающих на практике, является отличие взаимозачета от бартерной операции. Под бартерной операцией следует понимать обмен одной продукции на другую. По своей юридической природе бартер представляет собой договор мены. Так, согласно ст. 567 ГК РФ, по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой.

Взаимозачет, как было рассмотрено выше, является одним из способов погашения обязательств. Иными словами, при бартере стороны совершают конкретные обязательства (поставка товаров, работ, услуг), а при взаимозачете стороны фиксируют прекращение задолженности.

              Бартер                              Взаимозачет

                                                   договор - 1

 ——————————— договор  ———————————       ———————————          ———————————

| Предприя- |————————| Предприя- |     | Предприя- |————————| Предприя- |

|  тие - А  |  мены  |  тие - Б  |     |  тие - А  |————————|  тие - Б  |

 ———————————          ———————————       ———————————          ———————————

                                            |      договор - 2     |

                                            |                      |

                                            |     взаимозачет      |

                                             ——————————————————————

Сложность при рассмотрении бартерных операций и взаимозачета происходит из-за того, что внешне данные операции похожи друг на друга, схемы бухгалтерского учета также практически аналогичны. Внешняя схожесть рассматриваемых операций возникает потому, что основанием для взаимозачета являются, как правило, встречные поставки (по договорам купли-продажи) товаров (работ, услуг).

Договор мены также очень сходен с договором купли-продажи, так как он представляет собой способ обмена равных стоимостей, и именно из первоначальной формы товарообмена исторически возникла купля-продажа. Каждый из участвующих в договоре мены считается продавцом имущества, которое он передает, и покупателем имущества, которое он получает.

Более того, к договору мены применяются юридические нормы, регулирующие отношения купли-продажи. Поэтому при составлении договора об обмене какой-либо продукции необходимо учитывать и широко применять нормы и положения законодательства о купле-продаже (поставке).

Кроме того, как свидетельствует судебная практика, возникающие в связи с совершением и исполнением договора мены, споры по общему правилу, разрешаются по нормам о купле-продаже.

Главное отличие договора мены от договора купли-продажи состоит в том, что к договору мены не применяются правила договора купли-продажи по цене и некоторые другие, связанные именно с денежно-эквивалентной формой. Считается, что вместо уплаты цены покупаемой вещи покупатель взамен купленной предоставляет другую вещь. Целью вступления сторон в договор мены является приобретение определенного имущества, в то время как по договору купли-продажи этого не происходит. Такое намерение по договору купли-продажи есть только у одной стороны - покупателя.

Существенным условием договора мены является четкое определение имущества (по количеству, качеству и др.), подлежащего обмену. По данному признаку бартер отличается от взаимозачета, при котором стороны имеют взаимную задолженность по разным основаниям, в том числе и по взаимным поставкам. При взаимных поставках может быть произведен и денежный расчет (при равноценном бартере денежный расчет не осуществляется).

Таким образом, бартер отличается от взаимозачета по следующим основаниям:

а) Бартер - это договор, в котором четко определены количество и качество обмениваемого имущества, а взаимозачет - это финансовая операция по осуществлению расчетов.

Как своеобразное исключение необходимо рассматривать многосторонний взаимозачет (в этом случае зачет происходит на основе круговой задолженности, а не взаимной). Иными словами, многосторонний взаимозачет также является договором. Однако при бартере предметом договора является встречная поставка товара (работ, услуг), а при заключении договора о многостороннем взаимозачете - погашение круговой задолженности.

б) При взаимных поставках сторона отгружает свою продукцию на условиях последующей реальной оплаты. При равноценном бартере обязанности по оплате не возникает.

в) Обычный зачет (если отсутствуют ограничения) можно провести в одностороннем порядке. Договор мены можно заключить только с согласия контрагента.

г) Наиболее важным для налогоплательщика является тот факт, что порядок налогообложения бартерных операций и взаимозачетов различен. При взаимозачетах применяется общая система налогообложения. При осуществлении бартерных операций применяется специальный порядок. В частности, по общему правилу, выручка в целях налогообложения может определяться исходя из требований ст. 40 НК РФ.

Типичные нарушения при разграничении

договоров мены и взаимозачета

Одним из самых распространенных нарушений, допускаемых предприятиями в хозяйственной практике, является отсутствие договоров.

Согласно ст. 161 ГК РФ, по общему правилу, сделки юридических лиц между собой должны совершаться в письменной форме.

При этом необходимо отметить, что данное нарушение нами рассматривается как налоговое, а не гражданско-правовое. Дело в том, что отсутствие письменного договора не настолько опасно для предприятия при возникновении каких-либо гражданских споров, чем возможная опасность по налоговым штрафам.

Как было отмечено выше, при бартере и взаимозачете двух договоров поставки фактически возникают одни и те же хозяйственные отношения: происходит встречная отгрузка продукции. При договоре мены и при двух встречных договорах поставки сторонами достигаются одни и те же цели: а) продажа своей продукции; б) приобретение продукции контрагента. Поэтому, если даже между сторонами отсутствует письменный договор, и потому невозможно определить, что происходит - мена или встречная поставка товаров, они в любом случае достигнут своих целей (продукция будет продана, материалы - приобретены). Однако для целей налогообложения в таких условиях будет трудно правильно определить налогооблагаемую базу.

На практике некоторые налоговые органы при обнаружении встречных поставок и отсутствии письменных договоров между предприятиями выбирают максимальный механизм налогообложения (либо общий порядок при взаимозачете, либо специальный расчет при мене). С данной методикой нельзя согласиться, поскольку даже при отсутствии письменного договора на основании других документов (телеграмм, писем, счетов и др.) необходимо установить фактические обстоятельства хозяйственной операции. Однако в некоторых случаях это бывает затруднительно.

Судебно-арбитражная практика. В связи с отсутствием средств у покупателя товара он расплачивался с поставщиком своей продукцией. При этом продукция отгружалась непосредственно кредиторам поставщика. Погашение задолженности поставщика перед своим кредитором и покупателя перед поставщиком производилась исходя из отпускной цены покупателя. В ходе проверки органы налоговой полиции посчитали, что между кредитором и поставщиком возникла операция мены, в связи с чем и были применены финансовые санкции. Акционерное общество-поставщик не согласилось с решением налоговой полиции и обратилось в арбитражный суд. В первых инстанциях исковые требования предприятия были удовлетворены. Однако Президиум ВАС РФ Постановлением от 16 июля 1996 г. N 1575/96 предыдущие решения отменил и в иске АО отказал. В Постановлении ВАС РФ указал, что, поскольку взаиморасчеты между кредиторами АО и его должником производились исходя из отпускной цены завода-изготовителя (в данном случае должника), а не средней цены реализации, требования АО не поддерживаются.

По нашему мнению, данные операции не были оформлены письменными договорами, а сопровождались письмами с формулировками "поставка продукции в счет оплаты за товар". При таких обстоятельствах суд поддержал позицию налоговой полиции и посчитал, что между предприятиями возникли отношения по мене продукции.

Другой наиболее распространенной ошибкой на практике является неправильное составление договоров либо несоответствие договоров иным письменным документам (письмам, телеграммам, актам сверки и др.). В этом случае, в отличие от первого, между предприятиями заключен письменный договор. Однако из содержания договора не всегда понятно, является ли он договором поставки либо договором мены. Очень часто в хозяйственной практике встречаются следующие два вида "непонятных" договоров:

- Договор по проведению встречных поставок.

В данном случае даже по названию нельзя определить характер операции. Из содержания указанного договора следует, что одно предприятие поставляет в адрес другого свою продукцию, за что последнее отгружает первому свой товар. Термин "бартер" либо "мена" в данном случае не используется, что приводит к неоднозначной трактовке этой операции. Для того чтобы не возникли какие-либо сложности с налогообложением, необходимо составить типовой договор мены или два независимых договора поставки.

- Договор поставки.

В этом случае используется обычное название "Договора поставки". Однако по содержанию однозначно утверждать о характере операции затруднительно. Во-первых, стороны не включают в договор условия о цене продукции, о порядке расчетов. Во-вторых, вместо условий об оплате стороны указывают, что расчет по данному договору происходит на условиях мены.

Второе нарушение из данной группы заключается в том, что при наличии правильно оформленных двух договоров поставки товаров стороны в иных документах, сопровождающих указанные сделки, используют формулировки договора мены. Так, в уведомительном письме один из поставщиков сообщает, что "в порядке мены, в счет договора поставки отправляем в ваш адрес продукцию". В этих случаях доказывать действительный характер операции будет также затруднительно.

Таким образом,

- если предприятие хочет осуществить операцию мены, то оно должно в обязательном порядке (в целях правильного налогообложения) правильно составить договор мены в письменной форме;

- если у предприятия сложились отношения по встречным поставкам продукции с другим контрагентом, то, чтобы не возникали какие-либо разногласия по поводу налогообложения бартерных операций или встречных договоров поставки, необходимо наличие письменных договоров (поставки или мены).

Типичные ошибки, совершаемые при проведении взаимозачета

Взаимозачет из-за недостатка денежных средств у предприятий стал достаточно популярен и широко применяется на всей территории страны. Однако при его проведении бухгалтерскими службами предприятия допускается немало ошибок, которые будут рассмотрены ниже.

Проведение зачета взаимных требований "авансом". На практике широко распространена операция проведения зачета встречных требований "авансом". Данную операцию еще называют "проведение зачета в счет будущих взаимозачетов". Суть подобной операции заключается в том, что предприятия проводят погашение встречных задолженностей на большую сумму, чем реально это может быть сделано.

Например, на Предприятиях-А и Б сложилась следующая ситуация по расчетам: А должно оплатить Б за поставленную продукцию 150 руб., Б должно оплатить А за продукцию 400 руб. Предприятия оформляют погашение задолженности на сумму 400руб.

В такой ситуации у Предприятия-А появляется "задолженность" перед Предприятием-Б на сумму 250 руб. Следовательно, у Предприятия-А появляется кредиторская задолженность, причем эта задолженность числится только по счетам бухгалтерского учета. Фактически реального обязательства по образовавшейся задолженности у Предприятия-А нет.

Оформление взаимозачета на большую сумму проводится в целях уменьшения документооборота. Проводится зачет взаимных требований на ничем не обоснованные суммы, а затем под образовавшуюся кредиторскую задолженность производится постепенная поставка товаров и погашение этой задолженности.

Вместе с тем гражданское законодательство не допускает оформление погашения задолженностей указанным выше образом. Но в плане налогообложения подобные ошибки при проведении взаимозачета не приводят к нарушению налогового законодательства. Тем не менее, у предприятия могут возникнуть проблемы с налоговой инспекцией из-за неправильного оформления взаимозачета. На практике возникали ситуации, когда налоговая инспекция квалифицировала данную кредиторскую задолженность как авансы, полученные под будущую поставку продукции. Следовательно, суммы кредиторской задолженности необходимо включать в облагаемый оборот по НДС, исчислять налог и уплачивать его в бюджет.

По нашему мнению, такое требование налоговой инспекции неправомерно и не основано на действующем законодательстве. Представляется правильным вывод о том, что НДС исчисляется со средств, реально поступивших на расчетный счет или в кассу предприятия.

Не отражение реализации товара, полученного по взаимозачету. Товар отгружается транзитом в адрес контрагентов одним из участников взаимозачета. Предприятие, фактически ставшее собственником товара по взаимозачету, не приходует данный товар и, как следствие, не отражает реализацию этого товара. При поступлении денежных средств происходит закрытие дебиторской задолженности без отражения по счетам реализации.

Не отражение реализации приводит к занижению облагаемого оборота по налогу на пользователей автодорог и налогу на содержание объектов жилсоцкультбыта. Кроме того, позиция налоговых органов в отношении операций взаимозачета заключается в том, что, кроме всего прочего, следует произвести наценку на товар. А это соответственно дополнительно - налог на прибыль и НДС.

Не отражение наценки в качестве дохода от реализации товара, полученного по взаимозачету. Товар, полученный по взаимозачетам без оприходования на склад предприятия, напрямую отправляется посреднической организации для дальнейшей реализации. Посредническая организация при осуществлении продажи производит дополнительную наценку на данный товар. Предприятие отражает выручку от реализации посредником товара только на сумму отгруженного товара без учета наценки. Другими словами, предприятие не включает в выручку для целей налогообложения наценку на товар, считая эту наценку доходом посреднической организации.

Не отражение в составе выручки наценки от реализации товара влечет за собой занижение облагаемого оборота по НДС и занижение дохода при исчислении налога на прибыль. Данное нарушение приводит к занижению облагаемого оборота по налогу на пользователей автодорог и налога на содержание объектов жилсоцкультбыта.

Несвоевременное отражение реализации. Несвоевременное отражение реализации происходит по двум причинам:

- ввиду поступления документов о взаимозачете в бухгалтерию предприятия со значительным опозданием;

- отгрузка товара по взаимозачету может производиться в течение одного отчетного периода, тогда как акт о взаимозачете оформляется в следующем отчетном периоде со значительным опозданием.

Несвоевременное отражение реализации приводит к занижению налогооблагаемой базы по целому ряду налогов. Строго говоря, реализацию собственного товара по взаимозачету следует отражать не по акту взаимозачета, а по датам отгрузки товара транзитом в адрес контрагентов. Идеальный случай- это когда акт взаимозачета и отгрузка товара совмещены в одном отчетном периоде. Если несвоевременное отражение имеет место в пределах года, то это может привести к начислению пеней. Хуже обстоит дело, когда несвоевременное отражение реализации приводит к искажению финансовых показателей в целом за год. Типичен случай, когда акт взаимозачета подписан в декабре, а проведен в учете в январе-феврале, а то и позже. Последствия таких действий очевидны: начисление дополнительных финансовых санкций.

Не выделение НДС в документах, фиксирующих факт проведения взаимозачета. При проведении взаимозачета НДС принимается к зачету только при наличии документально оформленного акта взаимозачета или другого аналогичного документа. При этом датой оплаты за приобретенные в порядке взаимозачета материальные ценности (работ, услуги) будет считаться дата подписания акта взаимозачета всеми сторонами, участвующими в данной операции.

Налог на добавленную стоимость следует выделять отдельной строкой во всех документах, фиксирующих факт проведения взаимозачета (в акте взаимозачета, счете-фактуре, платежном требовании, поручении и т.д.) Достаточно часто это требование не соблюдается.

В связи с этим возникают проблемы, так как поставить НДС к зачету при расчете налога на добавленную стоимость, согласно действующему порядку, будет проблематично. Это приведет к ощутимым финансовым потерям.

Неполное и несвоевременное оформление документов, свидетельствующих о проведении взаимозачета между двумя контрагентами. Часто предприятиями при проведении взаимозачета не выполняются элементарные требования по оформлению документов. В настоящее время при проверках предприятий большое внимание уделяется взаимозачетам, где исполнение обязательств по погашению долга возлагается на третье лицо. Понятие "взаимозачет" трактуется как погашение встречных однородных обязательств двух контрагентов, у которых существуют определенные договорные отношения. Если один из контрагентов поручает погасить свой долг третьему лицу, то все полученные другим контрагентом денежные или материальные ценности от третьего лица трактуются как безвозмездно полученные средства. Основным аргументом в данном случае является тот факт, что у контрагента и третьего лица нет первоначально никаких договорных отношений, а значит, нет и встречных обязательств.

Хотя с данными выводами трудно согласиться, тем не менее, если предприятие до конца не оформляет документы, свидетельствующие о проведении взаимозачета, и отсутствуют документы, подтверждающие поступление материальных ценностей или денежных средств в порядке проведения взаимозачета, то оспорить действия контролирующих органов очень сложно. Поэтому для предприятия очень важно, чтобы были правильно и своевременно оформлены все письма, распоряжения, акты взаимозачетов, необходимо следить за формулировками в графе "назначение платежа" в платежных поручениях в том случае, когда денежные средства поступают от третьих лиц.

В заключение отметим, что основное назначение данных рекомендаций заключается в том, чтобы Вы еще раз критически проанализировали действующий на Вашем предприятии порядок оформления и бухгалтерского отражения операции взаимозачета. В связи с тем, что такие операции сложны в организационном и учетном плане, их проведение требует детальной проработки с участием всех заинтересованных сторон.

10.6.2. Новация

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются операции по передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) на территории РФ по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Иначе говоря, объектом налога на добавленную стоимость являются обороты по передаче товаров при замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами, другим обязательством между теми же лицами, то есть при новации.

Бухгалтерский учет и налогообложение операций при новации осуществляется в порядке, предусмотренном для договоров того вида, на который происходит замена обязательства. Например, при изменении договора займа на договор купли-продажи налогообложение происходит по правилам, предусмотренным для договора купли-продажи; при изменении договора купли-продажи на договор мены налогообложение осуществляется в порядке, предусмотренном для договора мены, и т.д.

Основанием для отражения операций в бухгалтерском учете и исчисления налогооблагаемой базы является соглашение о новации и документы, подтверждающие исполнение своих обязательств по вновь возникшим обязательствам (акты сдачи-приемки работ и т.д.).

10.6.3. Отступное

Как указывалось выше, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ обороты по передаче товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного законодательно закреплены в качестве объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

При прекращении договора отступным налогообложение данных операций будет зависеть от того, в какой форме осуществлено отступное: посредством уплаты определенной денежной суммы или передачи какого-либо имущества.

Например, в том случае, если между двумя хозяйствующими субъектами заключен договор мены или бартера и одна сторона не может передать другой стороне предусмотренное договором имущество, отступное целесообразнее осуществить деньгами. Налогообложение данной операции будет осуществляться как при договоре купли-продажи, а не мены, так как предметом договора мены становятся денежные средства, а не имущество. Иначе говоря, между сторонами фактически устанавливаются отношения купли-продажи имущества.

Возможна и обратная ситуация. Например, между предприятиями заключен договор купли-продажи или договор поставки. Однако из-за своих финансовых затруднений покупатель не может произвести оплату товаров деньгами. В качестве отступного в сложившейся ситуации может выступать любое имущество, которое необходимо продавцу. Налогообложение будет осуществляться в этом случае как при договоре мены, так как предметом договора становиться имущество, а не деньги.

Часть III. Способы обеспечения исполнения обязательств