Глава 14 КОНСТИТУЦИОННЫЙ ПРИНЦИП ЕДИНСТВА НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ

14.1. Формы реализации принципа единства налоговой политики

Конституционный принцип единства налоговой, политики обусловливает принцип единства системы налогов. Однако его значение этим не ограничено. Он предъявляет определенные требования не только к перечню налогов, но и к содержанию законов о налогах, принимаемых на федеральном, региональном и местном уровнях.

Согласно ст. 8 Конституции РФ в Российской Федерации гарантируется единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности. Единство экономического пространства — непременный атрибут государства с рыночной экономикой, условие свободного и динамичного развития общества. Поэтому ст. 8 Конституции РФ включена в главу «Основы конституционного строя».

Принцип единства экономического пространства реализуется посредством различных механизмов, в том числе и финансовых. Консти-

326         Глава 14. Конституционным принцип единства налоговой политики

туция РФ устанавливает определенные ограничения в виде финансовых гарантий положений, указанных в ст. 8: «На территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств» (ч. 1 ст. 74). Реализация данных принципов — одно из направлений деятельности Правительства РФ. Статья 114 Конституции РФ определяет, что Правительство РФ обеспечивает проведение в Российской Федерации единой финансовой и денежной политики.

Как следует из приведенных статей Конституции РФ, содержание принципа единой финансовой политики состоит не в сосредоточении у федерального центра всех финансовых полномочий, а в разработке им единых обязательных стандартов финансовой деятельности, обеспечивающих условия формирования бюджетов Федерации и территорий при поддержании баланса прав и интересов всех участников финансовых отношений.

Указанные статьи Конституции РФ лежат в основе сформулированного Конституционным Судом РФ принципа единой финансовой политики, включающей и единую налоговую политику.

Единая налоговая политика направлена на недопущение установления налогов, нарушающих единство экономического пространства Российской Федерации. Конституционный Суд РФ указал, что «недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов»'.

Примером нарушения конституционных положений могут служить действия одного из субъектов Федерации, оценку которым дал ВС РФ2. Областной Думой было принято постановление «Об упорядочении реализации спиртных напитков на территории области», которым был установлен дополнительный 30%-ный налог на спиртоводочную продукцию, ввозимую из-за пределов области. При рассмотрении жалобы о признании этого постановления не соответствующим законодательству

1              Абз. 4 п. 3 постановления Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П

«По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18

и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах нало

говой системы в Российской Федерации» // СЗ РФ. 1997. № 13. Ст. 1602.

2              Некоторые вопросы судебной практики по гражданским делам Верховного Суда

Российской Федерации, п. 20 // ВВС РФ. 1996. № 12. С. 11.

14.1. Формы реализации принципа единства налоговой политики       327

суд принял во внимание содержание ст. 8 и 74 Конституции РФ, а также ст. 7 Закона РФ от 22 марта 1991 г. «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»1, запрещающей органам власти и управления принимать акты, создающие дискриминационные или благоприятствующие условия для деятельности отдельных хозяйствующих субъектов, если такие акты могут иметь своим результатом ущемление интересов других хозяйствующих субъектов.

Анализ постановления Областной Думы дал возможность суду сделать вывод, что введенный в области дополнительный налог на спир-товодочную продукцию, ввозимую на территорию области, является дискриминационным по отношению к иногородним производителям этой продукции, а для хозяйствующих субъектов области создает льготные условия. По этим основаниям суд признал постановление Областной Думы незаконным.

Действительно, в данном случае различия условий налогообложения не продиктованы различием условий хозяйствования производителей продукции, не обоснованы с позиции дифференциации экономических потенциалов налогоплательщиков.

Основания версификации условий налогообложения, не связанные с требованием равномерности налогообложения на основе учета имущественного положения налогоплательщиков, могут рассматриваться как дискриминационные, что и подтвердил Верховный Суд РФ. Условия взимания налога, зависящие только от территориального расположения налогоплательщиков, оценены судом как протекционистские меры, недопустимые в условиях единого экономического пространства.

Конституция РФ не исключает, однако, принятия субъектами Федерации налогового законодательства, направленного на создание более привлекательных условий хозяйствования по сравнению с другими территориями. Такие действия могут иметь место исключительно в пределах, установленных федеральным законодательством. Так, субъекты Федерации могут снизить ставки налога на прибыль по сравнению с установленными в федеральном законе (в отношении части налога, зачисляемой в региональный бюджет).

Ограничение политики налоговых льгот может исходить не только от налогового, но и от бюджетного законодательства. Чрезмерная увлеченность созданием льготных условий налогообложения подрывает доходную базу территории и вызывает потребность в дополнительных Дотациях и субсидиях из федерального бюджета. Вряд ли такое положение можно назвать справедливым в отношении субъектов Федера-

Ведомости СНД РСФСР и ВС РСФСР. 1991. № 16. Ст. 499.

328          Глава 14. Конституционный принцип единства налоговой политики

ции, формирующих бюджет территории-реципиента через федеральный бюджет.

Политика расширения налоговых льгот может привести к созданию условий, позволяющих формировать бюджеты одних территорий за счет доходов других территорий. Вероятность этого особенно велика при существующей несовершенной системе налоговой регистрации субъектов предпринимательской деятельности. Именно с такой проблемой столкнулась Российская Федерация после создания зон экономического благоприятствования на территории Ингушской Республики, Республики Калмыкия и др.

Опыт показал, что абсолютное большинство предприятий регистрируются в этих зонах исключительно с целью минимизации своих налоговых платежей и не ведут в них никакой экономической деятельности. Так, в зоне экономического благоприятствования «Ингушетия» на 1 января 1995 г. было зарегистрировано 1302 предприятия, из них только 19 фактически там находились.

Налоговая приманка изначально предполагалась определяющим моментом при регистрации предприятий в этой зоне, где нет коммуникаций, связи, устойчивых рыночных традиций, не гарантированы безопасность и стабильность. Формальный переход предприятий в такие «налоговые избегалища» стал возможен еще и благодаря тому, что место юридического адреса налогоплательщика определяет и бюджет, в который зачисляется основная сумма его налогов. Бюджеты местностей, где фактически действуют предприятия, зарегистрированные в зонах экономического благоприятствования, недосчитываются значительной части поступлений. Так, около 160 предприятий и организаций, ведущих деятельность на территории соседнего с Ингушетией Ставропольского края, зарегистрировали свои исполнительные дирекции в зоне экономического благоприятствования «Ингушетия». Одно из них — АО «Ставропольнефтепродукт» только за два месяца, прошедшие после такой перерегистрации, снизило свои платежи в бюджет Ставропольского края на 3,6 млрд руб. Этот и подобные факты позволяют пострадавшим регионам оценивать деятельность по переманиванию хозяйствующих субъектов как откровенное экономическое пиратство1. Такая практика создания и функционирования зон экономического благоприятствования нарушает конституционный принцип единства налоговой политики.

Единство налоговой политики состоит не в унификации налоговых ставок и не в запрете субъектам Федерации привлекать на свою терри-

Льготы.за чужой счет // Финансовая Россия. 1997. № 1. С. 7.

14.1. Формы реализации принципа единства налоговой политики       329

торию налогоплательщиков, создавая для этого привлекательные условия налогообложения. Единство предполагает, что условия налогообложения, устанавливаемые в регионах и местностях, не будут действовать искажающе на объективно складывающиеся рыночные отношения, не будут приводить к снижению доходов других регионов и местностей.

Не всякое снижение уровня налогообложения приводит к нарушению этого принципа. Можно выделить несколько признаков, которые свидетельствуют о недобросовестной налоговой политике региона:

условия налогообложения таковы, что особые выгоды получают

только нерезиденты или же эти выгоды возникают в связи с операция

ми с нерезидентами;

условия налогообложения препятствуют регионам, откуда про

исходят получатели выгод, учитывать при формировании налоговой

базы результаты их деятельности в данном регионе;

налоговые преимущества предоставляются, если налогоплатель

щик не ведет реальной экономической деятельности в данном регионе

или ведет ее в минимальном объеме;

правила определения налогооблагаемой базы отличаются от об

щепринятых;

принимаются меры к неразглашению конкретных условий на

логообложения; практикуется при внешнем соответствии налогового

законодательства общепринятым правилам, изменение условий нало

гообложения по договоренности, достигнутой на административном

уровне, т.е. скрыто.

Закон Республики Калмыкия от 28 января 1995 г. (с изм. и доп.) «О предоставлении налоговых льгот отдельной категории плательщиков» устанавливает льготы по налогам и сборам налогоплательщикам, не использующим в своей деятельности сырьевые и природные ресурсы Республики Калмыкия. Фактически Закон преследует цель привлечь в республику ресурсы предприятий, производящих продукцию (работы, услуги) в других регионах. Налогоплательщикам, занимающимся реальным бизнесом на территории Калмыкии, льготы не предоставляются.

Закон предусматривает внесение фиксированного сбора 1250 ЭКЮ в квартал, который заменяет уплату региональных и местных налогов. Расчет делается на массовое привлечение заинтересованных лиц.

Налогоплательщики, зарегистрированные в других регионах, создают в Калмыкии зависимые от них предприятия. С помощью различных механизмов (внутрифирменные цены, планирование сделок и т.п.) центр затрат переносится на головное предприятие, а центр Доходов — на предприятие, находящееся в Калмыкии. В результате

330

Глава 14. Конституционный принцип единства налоговой политики

прибыль образуется в низконалоговой зоне. Сумма налогов, уплачиваемых такой группой, уменьшается.

Поскольку применяемые налогоплательщиками механизмы перераспределения результатов деятельности во многих случаях оспоримы, указанный Закон Республики Калмыкия устанавливает дополнительные гарантии конфиденциальности. Согласно его ст. 10 «государственные органы и организации не вправе разглашать какую-либо информацию об организациях, пользующихся налоговыми льготами в соответствии с настоящим Законом, за исключением случаев, прямо предусмотренных законодательными актами».

На подобных принципах проводится «эксперимент по привлечению инвестиций» в Угличском муниципальном округе Ярославской области'. Ими воспользовались и законодатели Смоленской области2.

Борьба с созданием офшорных зон внутри страны ведется посредством принятия правовых норм, усложняющих процедуры регистрации налогоплательщиков, устанавливающих особые правила налогообложения операций между взаимозависимыми лицами, вводящих ответственность за нарушения налогового законодательства.

Складывается судебная практика рассмотрения споров о налогообложении с участием лиц, зарегистрированных в низконалоговых зонах3.

Однако проблема требует радикального решения. Законы субъектов Федерации, нарушающие принцип единства налоговой политики, решениями судебных органов могут быть признаны недействительными (схема V—4).

Схема V—4

1              См.: постановление Правительства Ярославской обл. от 9 июня 1999 г. № 107-П

«О проведении эксперимента по привлечению инвестиций в Угличском муниципаль

ном округе»; решение Думы Угличского муниципального округа Ярославской обл. от

2 июня 1999 г. «О предоставлении налоговых льгот отдельной категории плательщи

ков».

2              См.: Закон Смоленской области от 8 декабря 1997 г. (в ред. от 29 сентября 1998 г.)

«О предоставлении налоговых льгот внешним инвесторам».

3              См.: постановление Президиума ВАС РФ от II августа 1998 г. № 6957/97.

14.1. Формы реализации принципа единства налоговой политики       331

В постановлении от 21 марта 1997 г. Конституционный Суд РФ отметил, что «единство экономического пространства и, следовательно, единство налоговой системы обеспечивается единой системой федеральных налоговых органов» (абз. 5 п. 3).

Этот принцип построения системы налоговых органов определяется принципом единства налоговой политики: для обеспечения единообразного применения налогового законодательства требуется наличие одного контрольного органа. Поэтому Министерство Российской Федерации по налогам и сборам (МНС России) в качестве единой системы контроля за соблюдением налогового законодательства распространяет свои полномочия как на федеральные, так и на региональные и местные налоги.

По предметам совместного ведения издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные акты субъектов Федерации.

В соответствии с пп. «н» ч. 1 ст. 72 Конституции РФ в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов находится установление общих принципов организации системы органов государственной власти, а в ведении Российской Федерации, в частности — установление федеральных экономических служб (ст. 71 Конституции РФ).

Попытки создания налоговых органов, не входящих в единую систему МНС России, как раз и обусловлены стремлением избежать федерального контроля за проводимой субъектом Федерации налоговой политикой.

Так, постановлением Правительства РФ от 19 июня 1994 г. № 740 «О зоне экономического благоприятствования на территории Ингушской Республики» было утверждено Положение об этой зоне. Правительство РФ определило, что льготное налогообложение в зоне должно осуществляться в соответствии с налоговым законодательством России.

Постановлением Совета Министров Ингушской Республики от 19 августа 1994 г. № 153 было утверждено Положение о налоговой инспекции зоны экономического благоприятствования «Ингушетия», не входящей в систему органов Госналогслужбы России.

Госналогслужба России и Минфин России в письме от 8 ноября 1994 г. № ВГ-6-14/420; 1-10/34-2931 «О нарушениях налогового законодательства Российской Федерации в зоне экономического благоприятствования «Ингушетия»1 отметили, что Совету Министров Ингушской Республики не предоставлено права создавать самостоятельные

См.: Нормативные акты по финансам, налогам и страхованию. 1995. № 2.

332         Глава 14. Конституционный принцип единства налоговой политики

налоговые органы, так как права и функции государственных налоговых инспекций, входящих в единую систему Госналогслужбы России, по взысканию налогов и других обязательных платежей в бюджет не могут быть делегированы каким-либо другим органам и структурам.

Минфин России и Госналогслужба России предложили Совету Министров Ингушской Республики приостановить действие изданных ими нормативных актов и привести их в соответствие с законодательством Российской Федерации.

МНС России является независимой системой контроля за соблюдением налогового законодательства. Независимость понимается прежде всего как независимость от местных органов власти и управления. Это конкретное проявление принципа разделения властей, системы «сдер-жек и противовесов»: праву местных органов власти вводить местные налоги, устанавливать ставки платежей, определять льготы противостоит обязанность налоговых инспекций действовать в строгом соответствии с буквой и духом закона. Налоговые инспекции имеют право выполнять только те решения и постановления по налоговым вопросам региональных и местных органов власти, которые приняты в соответствии с законом и в пределах предоставленных им прав. Региональные и местные органы власти и администрация не имеют права изменять или отменять решения налоговых органов, а также давать им оперативные руководящие указания.

МНС России — централизованная система контроля за соблюдением налогового законодательства.

14.2. Выявление нарушений единства налоговой политики

Важно выявить конкретные формы, в которых могут проявляться нарушения конституционных основ межрегиональных отношений.

Ограничение свободного перемещения товаров, услуг, финансовых средств может проводиться в разных формах, которые могут быть сгруппированы в три блока.

Во-первых, дискриминация по признаку происхождения или назначения товаров. Не соответствует Конституции РФ региональный закон, который связывает условия налогообложения с местом производства товара (оказания услуги), фактом их ввоза на территорию региона или вывозом.

Во-вторых, дискриминация по местонахождению налогоплательщика. Закон, устанавливающий разные правила налогообложения одних и тех же операций, совершенных налогоплательщиками, зарегистрированными в разных регионах в границах единого экономического пространства, дискриминирует этих налогоплательщиков и, следова-

14.2. Выявление нарушений единства налоговой политики    333

тельно, нарушает Конституцию РФ. В данном случае ограничение свободного перемещения товаров, услуг, финансовых средств достигается косвенно, созданием худших экономических условий деятельности «внутренних иностранцев».

В-третьих, многократное налогообложение. Антиконкурентные условия, возрастающее налоговое бремя отвращают налогоплательщиков от совершения межрегиональных операций, если эти операции подлежат обложению в нескольких регионах одновременно (с одной и той же налоговой базы многократно исчисляется и уплачивается один и тот же налог).

В этом случае нет формальной дискриминации ни первого, ни второго вида, а имеет место либо налогообложение «своих» налогоплательщиков, но по операциям, не связанным с облагающим регионом, либо обложение операций, как-то связанных с облагающим регионом, но совершаемых «чужими» налогоплательщиками.

Для определения, закон какого из субъектов, одновременно облагающих операцию, неконституционен, необходимо установить, какой из этих субъектов имеет право обложить налогом операцию, а какой нет.

Эта проблема достаточно разносторонне проанализирована Верховным Судом США. История рассмотрения споров, касающихся налогообложения региональными налогами межрегиональных операций, насчитывает без малого два века.

Верховный Суд США выделил четыре критерия, которым должно соответствовать региональное налогообложение, именуемых четырьмя зубцами вилки Complete Auto, или тестом Complete Auto. Эти критерии характеризуют связь облагаемого объекта и налогоплательщика с облагающим штатом, достаточную для возникновения у штата права установить налог.

Во-первых, связь облагаемой операции с облагающим штатом должна быть существенной. Право обложить налогом может возникнуть либо в штате, где товар (работа, услуга) был продан, либо в штате, куда он поставлен для потребления. В зависимости от характера операции и вида товара (работы, услуги) связь с регионами продажи или поставки может проявляться по-разному. Следует устанавливать, с какой территорией операция связана наиболее крепко.

Во-вторых, если установлена существенная связь операции с несколькими штатами, следует позаботиться о том, чтобы налоговая база была распределена между штатами справедливо. Каждый регион имеет право обложить налогом только ту часть налоговой базы, исчисленной по межрегиональной операции, которую обоснованно можно соотнести с этим регионом.

334         Глава 14. Конституционный принцип единства налоговой политики

Конкретные правила распределения налоговой базы — компетенция законодателя. При этом Верховный Суд США считает, что распределение справедливо, если оно отвечает ряду условий (тестов).

«Тест внешнего соответствия» имеет целью выявить, не возникает ли многократного налогообложения межрегиональной операции, если все или несколько штатов установят условия налогообложения такие же, что содержатся в проверяемом законе конкретного штата.

Очевидно, что этот тест направлен на поиски компромиссного взаимодействия двух конституционных начал: равенства субъектов федерации и единства экономического пространства. Равенство не может реализовываться в формах, угрожающих единству.

Этот тест оценивает законы субъектов федерации механистически, не учитывает справедливости отдельных положений законов с позиции обоснованности их установления именно этим штатом. Тест направлен на создание сбалансированной системы региональных законов о конкретном налоге.

Иную непосредственную задачу выполняет «тест внутреннего соответствия». На его основе проверяется, облагает ли штат только ту часть налоговой базы, которая обоснованно относится к территории данного региона, не имеет ли какой-либо иной штат права обложить налогом эту же часть налоговой базы. Это также вопрос о многократном налогообложении, но рассмотренный с точки зрения субъективных прав региона.

При рассмотрении ряда дел Верховный Суд США сформулировал конкретные правила определения региона, имеющего право взимать налог с продаж. Налог в полном размере уплачивается в том штате, где покупатель стал собственником и фактическим владельцем товара. Это правило применяется, когда продавец на этой же территории ведет деятельность по продаже и поставке товара. Если место продажи находится на территории одного субъекта федерации, а право собственности и сам товар получены покупателем в другом субъекте, то учитывается следующее.

Если в том штате, где право собственности перешло к покупателю и он стал фактическим владельцем товара, продавец не ведет деятельности по поставке (например, не имеет склада, а товар доставляется транспортной компанией), то право получить налог со всей стоимости товара имеет штат, где ведется торговля и поставка.

Если торговая деятельность разделена (например, магазин находится на одной территории, а склад товаров — на другой), то следует устанавливать правила распределения облагаемой базы между субъектами, чья территория используется продавцом для ведения своей деятельности. Например, налоговая база может делиться пропорциональ-

Контрольные тесты            335

но доле затрат на торговую деятельность, относящихся к конкретным территориям.

Третий критерий теста Complete Auto предполагает проверку наличия в региональном законе дискриминационных норм, создающих объективно более выгодные условия налогообложения для внутрирегионального бизнеса.

Четвертый критерий требует сопоставить соразмерность налога степени присутствия налогоплательщика в штате или связи его бизнеса с территорией штата. Исследуется соотношение налога с благами, предоставляемыми налогоплательщику штатом. При этом без математических подсчетов оцениваются соответствие обложения конкретных субъектов общим целям налогообложения.

Тест Complete Auto сформулирован Верховным Судом США в развитие конституционной нормы о праве федерации законодательно регулировать торговлю между штатами. При этом Суд исходил из целей этого регулирования и пришел к выводу, что эти цели будут достигнуты, если региональный закон о налоге с продаж будет соответствовать всем четырем критериям теста Complete Auto.

Представляется, что достижения Верховного Суда США могут быть учтены и в Российской Федерации при установлении правил регионального налогообложения. Нет принципиальных различий в тех основополагающих началах, которыми руководствуются в обеих странах: желание предотвратить движение региона к экономической изоляции, исключить угрозу процветания государства как единого целого.

КОНТРОЛЬНЫЕ ТЕСТЫ

Выберите правильный или наиболее полный ответ1.

1.             Финансовая автономия местных и региональных органов власти и уп

равления должна быть обеспечена:

а)             в унитарных государствах;

б)            в федеративных государствах;

в)             в унитарных и федеративных государствах.

2.             Основные принципы системы доходов органов местного самоуправле

ния:

а)             достаточность, универсальность, автономность;

б)            достаточность, стабильность, автономность;

в)             соразмерность, универсальность, автономность.

3.             Проблему уменьшения неравенства бюджетной обеспеченности насе

ления из-за неравномерного размещения источников поступлений называют:

1 Ответы к контрольным тестам см. на с. 591.

336

Контрольные тесты

а)             проблемой распределения прав на получение доходов;

б)            проблемой горизонтального выравнивания;

в)             проблемой унификации бюджетной обеспеченности.

4.             Форма, при которой каждый уровень власти вводит свои налоги,,назы

вается:

а)             разные налоги;

б)            разные ставки;

в)             разные доходы.

5.             Свобода местных органов власти наиболее ограниченна, если применя

ется форма:

а)             разные налоги;

б)            разные ставки;

в)             разные доходы.

6.             НДС должен вводиться:

а)             только на федеральном уровне;

б)            только на региональном уровне;

в)             на федеральном или региональном уровне.

7.             Для регионального налогообложения наиболее подходит:

а)             подоходный налог с физических лиц;

б)            налог с продаж;

в)             налог на имущество физических лиц.

8.             Согласно Конституции РФ к совместному ведению федерации и ее субъ

ектов относится:

а)             установление общих принципов налогообложения и сборов;

б)            установление федеральных налогов;

в)             установление налогов, за исключением местных.

9.             Федеральным законодательством РФ устанавливается исчерпывающий

перечень налогов и сборов:

а)             федеральных;

б)            федеральных и региональных;

в)             федеральных, региональных и местных.

10.           В отношении региональных налогов федеральный законодатель вправе:

а)             устанавливать и определять все существенные элементы юридического

состава налога;

б)            проводить рамочное регулирование, допускающее возможность кон

кретизации субъектами Федерации условий взимания налогов;

в)             устанавливать, но не определять существенные элементы налогового

обязательства.

11.           Принцип единства налоговой политики предусматривает, что не до

пускается:

а)             установление налогов, нарушающих единство экономического про

странства РФ;

б)            установление дополнительных местных налогов, не предусмотренных

федеральным законом;

Список рекомендуемой литературы             337

в) установление дополнительных региональных и местных налогов, не предусмотренных федеральным законом.

12.           Ограничения политики налоговых льгот предусмотрены:

а)             налоговым законодательством;

б)            бюджетным законодательством;

в)             налоговым и бюджетным законодательством.

13.           Единство налоговой политики предполагает:

а)             унификацию налоговых ставок;

б)            исключение воздействия регионального налогообложения на рыночные

отношения;

в)             сосредоточение финансовых полномочий в федеральном центре.

14.           Налоговые органы субъектов Федерации:

а)             не могут создаваться;

б)            могут создаваться без всяких ограничений;

в)             могут создаваться исключительно в целях контроля за порядком исчис

ления и взимания региональных и местных налогов.

СПИСОК РЕКОМЕНДУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Вопросы бюджетно-налогового федерализма в России и США. Материалы

российско-американских семинаров. М.: Агентство США по международ

ному развитию, 1996.

Государственное право Германии. В 2 т. Конституционные основы финан

совой системы ФРГ. Т. 2. Ч. 5. М.: ИГП РАН, 1994.

Лексин В.Н., Швецов A.M. Государство и регионы. Теория и практика госу

дарственного регулирования территориального развития. М.: УРСС, 1997.

Мещерякова О.В.  Налоговые системы развитых стран  мира:  Справоч

ник. М.: Фонд «Правовая культура», 1995.

Русакова И.Г., Кашин В.А., Толкушкин А.А. и др. Налоги и налогообложение:

Учеб. пособие для вузов. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998.

Налоговые системы зарубежных стран: Учеб. пособие / Под ред. В.Г. Кня

зева, Д.Г. Черника. М.: Изд-во РЭА, 1995.

Ушаков Д.Л. Офшорные зоны в практике российских налогоплательщиков.

(Сер.: Practica). М.: Юристь, 1999.

Хеттлаге Карл М. Согласованность действий федерального правительства

и правительства земель // Все начиналось с десятины: Пер. с нем. / Общ.

ред. Б.Е. Ланина. М.: Прогресс, 1992.