ГЛАВА 10. Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) был предложен в 1954 г. французским экономистом М. Лоре. В Западной Европе налог был введен в конце 60-х — начале 70-х годов. В конце 60-х — в Герма­нии, Дании, Франции, Швеции, Нидерландах, а в начале 70-х — в Бельгии, Англии, Италии, Люксембурге, Норвегии.

Широкому распространению НДС способствовали соответст­вующие решения Европейского Экономического Сообщества (ЕЭС), которые утверждали НДС в качестве основного косвен­ного налога для стран—участниц ЕЭС. Одним из необходимых условий вступления в эту влиятельную европейскую организа­цию является наличие в стране-претенденте функционирующей системы НДС, поэтому в настоящее время налог действует прак­тически во всех странах Европы. На его долю приходится в среднем около 14% налоговых поступлений. Основными причи­нами роста популярности НДС являются:

• возможность вступления в ЕЭС;

• стремление увеличить государственные доходы за счет налогов на потребление. НДС способствует значительно­му увеличению поступлений в бюджет страны по сравне­нию с другими налогами;

• НДС позволяет оперативно проводить налоговые опера­ции с помощью технических средств и определенной сис­темы документооборота.

НДС относится к группе косвенных налогов. В Российской Федерации он был введен в действие с 1 января 1992 г. в резуль­тате проведения налоговой реформы.

НДС является регулирующим федеральным налогом. Законом о Фе­деральном бюджете на 1999 г. установлены следующие пропорции распределения НДС между федеральным и региональными бюджетами: 75 и 25% до 1 апреля 1999 г. и соответственно 85 и 15% с 1 апреля 1999 г. НДС на товары, ввозимые на территорию РФ, а так­же на драгоценные металлы и драгоценные камни из Государствен­ного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней РФ полностью поступают в федеральный бюджет. Причиной снижения доли поступлений от НДС в 1999 г. является возможность введения регио­нального налога с продаж, поступления от которого перекроют поте­ри региональных бюджетов из-за сокращения НДС.

Прообразом НДС считается налог с оборота, за счет которого в значительной степени формировалась доходная база бюджета в бывшем СССР. Налог с оборота возник при проведении налого­вой реформы 30-х годов и просуществовал около 60 лет. Эти го­ды были периодом господства плановой экономики и жесткого централизованного регулирования цен, производства, распреде­ления и доходов граждан. Налог с оборота был своего рода регу­лятором цен. По отдельным товарам (автомобили, водка, табак) он существенно завышал цену по сравнению с себестоимостью и имел черты косвенного налога. Однако налог с оборота не носил всеобщий характер, не имел единой ставки. Этим поддерживал­ся искусственно низкий уровень цен на некоторые виды про­дукции, в том числе на продукты питания, военную технику, медикаменты, детский ассортимент товаров, книги и т.д.

Налог с оборота целиком аккумулировался в бюджет. Главным методом его взимания был метод разницы цен, при котором сумма налога рассчитывалась вычитанием из оптовых цен промышленности (без оптово-сбытовых скидок) оптовых цен предприятия. Такая система обеспечивала потребности планового хозяйства и являлась органичным элементом плановой экономики.

Переход к рынку означал формирование свободных рыноч­ных цен и соответственно ликвидацию директивно установлен­ных оптовых и розничных цен. В новых условиях исчезла воз­можность централизованного установления налога с оборота в прежнем его виде, встал вопрос о замене налога с оборота дру­гим налогом, способным обеспечить в прежнем объеме форми­рование доходной части бюджета. Изучение мирового опыта по­казало, что существуют два вида налогов, способных заменить налог с оборота. Это налог на добавленную стоимость и налог с розничных продаж. Они являются налогами на потребление и взимаются, когда люди тратят деньги, а не зарабатывают. При налоге на потребление дополнительный доход налогом не облагается до тех пор, пока доход не тратится. За последние 30 лет индустриальные страны постепенно переходили к нало­гам на потребление. Особенно популярным стал НДС, имеющий некоторые общие черты с налогом с оборота. И тот и другой многоступенчатые и взимаются на всех стадиях движения това­ров до конечного потребителя. Однако в отличие от налога с оборота из начисленной суммы НДС вычитается НДС, уплачен­ный на всех предыдущих стадиях движения товаров. Являясь по сути налогом на потребление, при определенных условиях НДС может выступать фактором, сдерживающим производство.

Согласно ст.1 Закона РСФСР «О налоге на добавленную стои­мость» (от 6 декабря 1991 г., в редакции Федерального закона от 7 августа 1995 г. № 128-ФЗ) налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реали­зованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Таким образом, НДС имеет универсальный характер, по­скольку взимается со всех товаров, работ и услуг в течение всего производственного цикла — от завода до магазина. Причем каж­дый промежуточный участник этого процесса уплачивает налог.

Добавленная стоимость представляет собой часть стоимости товаров, работ и услуг, которая создана живым трудом и вклю­чает в себя заработную плату и прибыль. Однако на законода­тельном уровне произошло разделение определения налога и порядка его исчисления. Закон определяет, что сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, опреде­ляется как разница между суммами налога, полученными от по­купателей за реализованные им товары, работы, услуги, и сум­мами налога, фактически уплаченными поставщикам за матери­альные ресурсы, работы, услуги, стоимость которых относится на издержки производства и обращения (ст. 7).

НДС имеет ряд преимуществ для бюджета: это стабильный, регулярный источник доходов. Он сложен для плательщика с точки зрения уклонения от уплаты. Чрезвычайно велико фис­кальное значение НДС. В 1997 г. в федеральный бюджет посту­пило 117,1 млрд. руб., или 4,4% ВВП. На 1999г. планируется мобилизация доходов федерального бюджета за счет этого ис­точника в сумме 143,7 млрд. руб., что равнозначно 36% от всех налоговых поступлений, или 3,6% от ВВП. Несмотря на относи­тельное уменьшение, НДС продолжает удерживать первое место в налоговых доходах федерального бюджета.

Плательщиками НДС являются российские и иностранные юридические лица, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения, находящиеся на территории Россий­ской Федерации, и индивидуальные частные предприятия.

Не являются плательщиками физические лица, за­нимающиеся предпринимательской деятельностью без образова­ния юридического лица.

Налогооблагаемый оборот для всех предприятий, кроме пред­приятий розничной торговли и общественного питания, опреде­ляется исходя из стоимости реализуемых товаров, работ и услуг без включения в них налога на добавленную стоимость.

Для предприятий розничной торговли и общественного пи­тания налогооблагаемый оборот определяется исходя из стоимо­сти реализуемых товаров, работ и услуг с включением в нее на­лога на добавленную стоимость.

При исчислении облагаемого оборота по подакцизным това­рам, в него включается сумма акциза.

В налогооблагаемый оборот включаются обороты по реализации товаров, работ и услуг:

• на территории Российской Федерации по свободным или государственным регулируемым ценам;

• внутри предприятия для собственных нужд, затраты по которым не относятся на издержки производства и обра­щения, а также своим работникам. Эти обороты исчис­ляются по ценам реализации аналогичных товаров другим потребителям, а при отсутствии их—по фактической се­бестоимости;

• без оплаты при обмене их на другие товары, работы, ус­луги или при безвозмездной передаче.

В понятие приобретенной продукции включаются основные средства, в том числе здания и сооружения.

При безвозмездной передаче:

1) основных средств (кроме основных средств непроизводствен­ной сферы) с баланса на баланс они подлежат обложению НДС;

2) товаров, работ, услуг плательщиком налога является сто­рона их передающая:

• обороты по реализации предметов залога;

• средства, получаемые от других предприятий и организа­ций, за исключением средств, зачисляемых в установлен­ном порядке в уставные фонды предприятий их учреди­телями, средств, объединяемых на осуществление совме­стной деятельности, и средств целевого бюджетного фи­нансирования;

• объемы строительно-монтажных работ, выполняемых хо­зяйственным способом;

• доходы, полученные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов при отсутствии лицензии на прове­дение банковских операций;

• средства от взимания штрафов, пени, неустоек, получен­ных за нарушение договорных обязательств.

Налоговая ставка. При введении НДС по всем видам това­ров, работ и услуг была установлена единая налоговая ставка — 28%, рассчитанная таким образом, чтобы поддержать доходы бюджета по данному источнику на уровне поступлений преды­дущего года от двух отмененных налогов — налога с оборота и налога с продаж. По мировым стандартам это была чрезвычайно высокая налоговая ставка, ее применение вызвало инфляцион­ный рост цен и существенное снижение жизненного уровня на­селения. Поэтому с целью обеспечения минимального уровня социальной защиты с 1 июля 1992 г. на ограниченный круг то­варов народного потребления (мука, крупа, макаронные изде­лия, молоко, кефир, творог и т. д.) была установлена понижен­ная ставка — 15%. С 1993 г. ставка налога на добавленную стои­мость на продовольственные товары (за исключением подакциз­ных) и товары для детей по законодательно установленным пе­речням была снижена до 10%, по остальным товарам — до 20%. Перечни товаров, подлежащих налогообложению по ставке 10%, утверждаются специальным постановлением Правительства РФ. Эволюция ставок НДС в сторону снижения обусловлена отрица­тельным воздействием этого налога на реальное производство и невозможностью его полной и своевременной уплаты. В услови­ях длительного кризиса российской экономики НДС не остался нейтральным по отношению к конечным результатам деятельно­сти предприятия, его взимание в полном объеме натолкнулось на ограниченный спрос, в результате чего предприятия нередко вынуждены выплачивать НДС за счет собственных источников. В 1999 г. недоимка по НДС превысила его фактические поступ­ления в консолидированный бюджет РФ.

На предприятиях розничной торговли и общественного пи­тания выделение сумм НДС по каждой торгово-хозяйственной операции затруднено. Поэтому предприятия производят исчис­ление сумм налога по расчетным ставкам, которые определяют­ся как доля НДС в процентах к общей стоимости реализованных товаров с учетом НДС. Если стоимость товара без НДС состав­ляет 100%, то цена реализации с учетом НДС в зависимости от установленной ставки (20 и 10%) составит 120 или 110%. Расчетную ставку НДС можно рассчитать по формуле:

Ср = С : (100% + С) х 100%,

где Ср — расчетная ставка НДС;

С - ставка НДС.

Таким образом, расчетная ставка НДС по товарам, работам и ус­лугам, цены на которые установлены с включением НДС, составит:

• 16,67% - при ставке НДС 20%

• 9,09% - при ставке НДС 10%.

Счет-фактура. Предприятия — плательщики налога обязаны выделять сумму НДС отдельной строкой во всех расчетных до­кументах. С 1 января 1997 г. в соответствии с Указом Президен­та РФ от 8 мая 1996 г. № 685 «Об основных направлениях на­логовой реформы в Российской Федерации и мерах по укрепле­нию платежной и расчетной дисциплины» при совершении опе­раций по реализации товаров, работ и услуг все плательщики налога на добавленную стоимость обязаны составлять счета-фактуры. Постановлением Правительства РФ от 29 июля 1996 г. № 914 установлен порядок составления счетов-фактур, ведения журналов учета счетов-фактур, книг покупок и книг продаж.

Счета-фактуры — обязательный документ для всех платель­щиков НДС и служат инструментом дополнительного контроля налоговых органов за полнотой сбора этого налога. С введением счетов-фактур возмещение НДС по приобретенным товарам, предназначенным для продаж, и материальным ресурсам, стои­мость которых относится на издержки производства и обраще­ния, допускается при обязательном наличии счетов-фактур, за­регистрированных в книге покупок у покупателя.

Периодичность уплаты НДС зависит от размеров среднеме­сячных платежей, подлежащих перечислению в бюджет:

• предприятия со среднемесячными платежами более 10 тыс. руб. уплачивают налог ежедекадно исходя из фак­тических оборотов по реализации товаров, работ и услуг за истекший календарный период;

• предприятия со среднемесячными платежами от 3 до 10 тыс. руб. перечисляют налог ежемесячно;

• предприятия со среднемесячными платежами до 3 тыс. руб. уплачивают налог раз в квартал;

• малые предприятия независимо от размера среднемесяч­ных платежей уплачивают НДС ежеквартально.

Льготы. Законодательством определен широкий круг льгот по НДС. По своему назначению льготы подразделяются на со­циальные, экономические, прочие.

Значение социальных льгот состоит в том, чтобы способство­вать развитию отдельных социальных услуг, обеспечить налого­вые преимущества для определенных, нуждающихся в государст­венной поддержке групп населения. К ним относятся, напри­мер, освобождение от уплаты налога учреждений культуры, ис­кусства, культа, образования, вывод из-под налогообложения квартирной платы, услуг городского пассажирского транспорта, ритуальных услуг и некоторые другие.

Экономические льготы применяются для стимулирования раз­вития отдельных отраслей и экономических процессов. Среди перечня экономических льгот можно выделить экспортную льготу. Ее применение способствует повышению конкуренто­способности российских товаров на мировом рынке, устраняет возможность двойного налогообложения одних и тех же оборо­тов. Эта льгота не применяется при экспорте в страны СНГ, по­скольку отсутствие обустроенных таможенных границ большой протяженности не позволяет перейти к применению НДС без существенных потерь для российского бюджета.

В группу прочих льгот входят такие льготы, как освобождение от НДС различных денежных, страховых операций, а также опе­раций, связанных с обращением ценных бумаг, и некоторые другие льготы.

Контрольные вопросы

1.             Объясните, почему в России был введен НДС.

2.             Объясните универсальный характер НДС.

3.             Какую роль играет НДС в формировании федерального и регионального бюджетов?

4.             Что включается в понятие «налогооблагаемый оборот»?

5.             Кто является плательщиком НДС?

6.             Каким образом можно классифицировать льготы по НДС?

7.             В какие сроки уплачивается НДС в соответствующие             бюджеты?

8.             Поясните роль счетов-фактур.