5.3. Порядок учета ценных бумаг

Порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами становлен статьей 280 НК РФ.

В соответствии с нормами статьи 280 НК РФ, продавая или погашая ценные бумаги, организация получает доход, который складывается из следующих сумм:

- цены, по которой проданы ценные бумаги;

- накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченного покупателем или выплаченного эмитентом (за исключением сумм, ранее учтенных при налогообложении).

Налоговый кодекс РФ подразделяет ценные бумаги на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке при одновременном соблюдении следующих условий:

1) Ценные бумаги допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с законодательством РФ.

2) Информация о ценах (котировках) ценных бумаг публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

Под рыночной котировкой понимается средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли. Если организатор торговли не рассчитывает средневзвешенную цену, то для целей налогового учета принимается половина суммы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли. В случае если по одной и той же ценной бумаге, сделки совершались через двух и более организаторов торговли, то организация имеет право самостоятельно выбрать рыночную котировку, сложившуюся у одного из организаторов торговли.

3) Информация о ценах (котировках) ценных бумаг публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных), либо может быть предоставлена организатором торговли (иным уполномоченным лицом) любому заинтересованному лицу, в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами.

Если перечисленные условия одновременно не соблюдаются, то ценные бумаги признаются не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, для целей налогового учета, принимается фактическая цена реализации или иного выбытия указанной ценной бумаги. При условии, что фактическая цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок, зарегистрированных организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

В случае если сделки по одной и той же ценной бумаге на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли, то организация может самостоятельно выбрать любого, чей интервал цен она будет использовать. Если информация об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг отсутствует, то организация принимает интервал цен на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки. При условии, что торги проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

Если организация соблюдает порядок, изложенный выше, то фактическая цена реализации ценной бумаги принимается в качестве ее рыночной цены.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, для целей налогообложения принимается фактическая цена их реализации (иного выбытия), если выполняется хотя бы одно из следующих условий:

1) Фактическая цена сделки находится в интервале цен по аналогичной ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки.

В случае отсутствия такой информации, то на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки. При условии, что торги по указанным ценным бумагам производились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

2) Отклонение фактической величины соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов изменения средневзвешенной цены аналогичной ценной бумаги, которая рассчитана организатором торговли в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения сделки при условии, что торги по этим ценным бумагам проводились хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

Если информация о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам отсутствует, то для налогообложения принимается фактическая цена сделки при условии, что фактическая цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены ценной бумаги. Расчетная цена определяется на дату заключения сделки с ценной бумагой, с учетом конкретных условий заключения сделки, особенностей обращения и иных показателей, информация о которых служит основанием такого расчета.

Согласно пункту 9 статьи 280 НК РФ, продавая ценные бумаги, организация может списать их стоимость на расходы:

а) по стоимости купленных первыми (метод ФИФО);

б) по стоимости купленных последними (метод ЛИФО);

в) по стоимости единицы.

Свой выбор организация должна закрепить в учетной политике.

Отметим, что так как вексель не является эмиссионной ценной бумагой и не размещается выпусками, то при выбытии векселя его стоимость может быть отнесена на расходы только по стоимости единицы.

Затраты организации при реализации и иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены их приобретения, затрат на реализацию и являются расходами, связанными с производством и реализацией.

Особенностям определения налоговой базы по операциям с государственными и муниципальными ценными бумагами посвящена статья 281 НК РФ.

Продавая ценные бумаги, организация включает в состав доходов проценты и купонный доход, полученные по этим бумагам. Однако несколько иначе обстоит дело с государственными и муниципальными ценными бумагами. Доход от продажи и иного выбытия таких ценных бумаг равен их цене.

Что же касается процентного (купонного) дохода, полученного организацией пока она владела государственными и муниципальными ценными бумагами, то он включается в состав внереализационных доходов. Налогом на прибыль такой доход облагается по специальным ставкам, установленным в пункте 4 статьи 284 НК РФ.