§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

3 Правоприменение осуществляется институтами Сообществ и органами власти, управления и суда го­сударств-членов Особенности этой процедуры в ЕС определяются природой интеграционного права как права sui generis

Процедура применения интеграционного права на уровне Совета и Комиссии Сообщества представляет интерес прежде всего с точки зрения исполнения ре­шений и не имеет существенных отличий в зависимо­сти от предмета правового регулирования Решения исполняются преимущественно государствами-члена­ми, а также другими институтами и органами ЕС

Учредительные договоры предусмотрели необхо­димые полномочия Совета и Комиссии по обеспече­нию надлежащего уровня применения европейского права Например, Совет, принимающий решения по наиболее важным направлениям финансовой полити­ки Сообщества, в том числе и по вопросам налогово­го законодательства, вправе обращаться в Суд ЕС с исками против других институтов ЕС, если считает, что их правоприменительная деятельность не соот­ветствует положениям соответствующих нормативно-правовых актов

272          Глава-S. Эффективность норм налогового права

В тесном взаимодействии с Советом необходимый уровень правоприменения обеспечивает Комиссия Она обладает как собственной распорядительной властью и, следовательно, может принимать регламенты и директивы, направленные на реализацию налоговой политики ЕС, так и полномочиями, делегированными ей Советом. Правомерность и эффективность такой формы взаимодействия Комиссии и Совета была под­тверждена решениями Суда ЕС1.

Необходимый уровень правоприменительной дея­тельности во многом обеспечивается качеством конт­роля не только со стороны Суда ЕС, но и других институтов Сообщества Комиссия в этом смысле на­делена соответствующими полномочиями по обеспе­чению правильного применения общих принципов ев­ропейского права, на основе которых должны осуще­ствлять свою правоприменительную деятельность го­сударства-члены, а также решений, принятых Сове­том, исполнение которых возложено на нее Догово­ром (ст. F-1/нн. ст. 7; ст. 155/нн. ст. 221 Договора о ЕС).

Амстердамский договор расширил полномочия Комиссии по применению санкций и предусмотрел большие возможности инициирования Комиссией ис­ков против государств-членов, нарушающих в своей правоприменительной деятельности основные принци­пы и нормы европейского права.

В системе институтов ЕС, осуществляющих пра­воприменительную деятельность, Суд Сообществ пред­ставляет особый интерес в связи с тем, что он, на-

1 См.: Case № С-240/90, Federal- Republic of Germany v Commission of the European Communities, [1992] ECR 1-5383, Joined Cases № C-296/93 and C-307/93, French Republic and Ireland v. Commission of the European Communities, [1996] ECR 1-795.

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

помним, непосредственно влияет на понимание и при­менение норм интеграционного права. Его решения не являются актом Сообществ в смысле ст. 189 (н.н. ст. 249), так как не содержатся в перечне актов, предусмотренных Договором для выполнения задач институтов ЕС. Однако решения Суда, принятые в преюдициальном порядке или по искам Комиссии про­тив государств-членов из-за невыполнения последни­ми обязательств по Договору, являются не только наиболее многочисленными, но и наиболее важными для формирования общих подходов к правопримени­тельной деятельности в Европейских Сообществах.

Применение актов интеграционного права в го­сударствах-членах имеет два уровня' а) применение норм прямого действия и имплементация актов ин­ститутов ЕС, требующих специальной процедуры; б) применение актов интеграционного права в нацио­нальных судах путем принятия самостоятельных ре­шений или с участием Суда ЕС посредством исполь­зования преюдициальной процедуры. И на первом, и на втором уровне правоприменения возникает немало проблем, представляющих теоретический и практи­ческий интерес

Позиции государств по вопросам соотношения интеграционного и национального права выражены в доктрине, законодательстве и судебной практике. Док­трина представлена двумя концепциями права — дуа­листической и монистической, суть которых сводит­ся к решению вопроса о том, является международ­ное и национальное право двумя самостоятельными правопорядками или единым — универсальным. В зависимости от приверженности государств одной из этих концепций во многом и определяется восприя-

274

Эффективность норм налогового права

тие права Сообществ. В течение длительного време­ни право ЕС определялось как международное право sui generis. По мере развития интеграционных про­цессов и их правового обеспечения формировалось обширное и разнообразное по своим формам право ЕС, международно-правовая составляющая которого (учредительные договоры, договоры о присоединении новых государств-членов и т. д) стала регулировать лишь основы европейского правопорядка, конкрети­зируемые в многочисленных нормативно-правовых актах Совета и Комиссии, а также в решениях Суда ЕС. В процессе развития европейских институтов был сформулирован принцип наднациональности права ЕС, которое по-прежнему сохраняет свое качество sui generis, ибо его источниками являются и междуна­родно-правовые договоры, и акты наднационального характера (регламенты, директивы, решения), и на­циональные законы государств-ч ленов. Поскольку ев­ропейское право представляет собой право sm generis, то дуализм и монизм в подходе к его применению проявляются в более сложной форме, нежели в отно­шении классического международного права. Докт­рина находит отражение в законодательстве и судеб­ной практике. При этом подход законодателя и судьи не всегда совпадает, так как большинство конститу­ций жестко не связывают их требованием следовать одному из двух принципов. Конституционные нормы государств-членов позволяют определенно говорить о дуализме или монизме лишь в отношении конкрет­ных юридических форм права Сообществ, оставляя на усмотрение законодательных, исполнительных и судебных органов окончательное решение вопроса о способе их имплементации.

275

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

Наиболее определенной в этом смысле является позиция французского и голландского законодателей, закрепивших в основных законах верховенство дого­воров и соглашений относительно внутреннего пра­ва1. Это распространяется и на акты международных организаций2. Правом соответствующей квалификации обладают национальные судебные и квазисудебные органы.

В Конституции Ирландии прямо не говорится о соотношении правопорядка Сообществ и националь­ного права, но устанавливается, что ни одна статья основного или текущего закона не должна препят­ствовать осуществлению актов и мер, принятых Со­обществами или их институтами (ст. 29). В Законе 1972 г. о Европейских Сообществах их учредительные и иные акты признаются обязательными в соответ­ствии с условиями, предусмотренными в самих дого­ворах.

Конституции Бельгии и Люксембурга не содер­жат четких положений о соотношении международ­ного и национального правопорядков3, а внесенные в текст Конституции Люксембурга изменения говорят лишь о возможности временной передачи законода­тельных, исполнительных и судебных полномочий учреждениям, созданным "по международному пра­ву"4. Аналогичная норма содержится в ст. 20 Консти­туции Дании. Однако в дополнение к ней был принят закон 1972 г., определивший делегирование властных полномочий институтам Сообществ и порядок импле­ментации их установлений на территории страны. За-

1              Статья 55 Конституции Франции; ст. 94 Конституции Нидер­

ландов.

2              Статья 94 Конституции Нидерландов.

3              Статьи 167—169 Конституции Бельгии.

4              Статья 49bis Конституции Люксембурга.

276          Глава З^Эффективность норм налогового права

конодатель подошел дифференцированно к различ­ным видам актов, предусмотрев соответствующие про­цедуры для норм прямого действия и норм, не явля­ющихся таковыми.

Конституции и практика Италии и ФРГ отража­ют смешанный подход к вопросу о соотношении на­ционального права и права Сообществ. Устанавливая приоритет общепризнанных международно-правовых норм в отношении национального закона1 и разрешая передачу части суверенитета международным орга­низациям2, ФРГ и Италия не признают за римскими договорами качества общих норм международного права и приравнивают их по юридической силе к обыч­ным законам, принимаемым парламентом. При этом, однако, учредительные договоры инкорпорируются в правовые системы Италии и ФРГ, что характерно для государств, придерживающихся монистической концепции.

В практике Великобритании дуалистический под­ход к международному и национальному праву прояв­ляется наиболее заметно. Это касается и права Сооб­ществ, основания применения которого на террито­рии Соединенного Королевства установлены парла­ментским статутом, трансформировавшим договорные обязательства в национальное законодательство и зак­репившим четкий порядок имплементации норм ин­теграционного права.

Вне зависимости от дуалистической или монис­тической традиции права законодательство госу­дарств-членов регламентирует вопросы имплемента­ции права ЕС, устанавливая соответствующий поря­док в отношении норм прямого действия, а также

1              Статья 10 Конституции Италии.; ст. 25 Конституции ФРГ.

2              Статья 11 Конституции Италии; ст. 24(1) Конституции ФРГ.

277

3. Правоприменение и проблема эффективности

норм, применение которых возможно лишь в резуль­тате издания специальных правовых актов. Положе­ния учредительных договоров вводятся в националь­ное право законом о ратификации и не требуют до­полнительных процедур, обеспечивающих их приме­нение в национальном правопорядке. Другие право­вые акты, содержащие нормы прямого действия, в частности регламенты, регулирующие налоговые от­ношения, как правило, инкорпорируются в националь­ное право путем принятия подзаконных актов. На­пример, в Бельгии Декретом 1998 г. об акцизном нало­ге на алкоголь и алкогольные напитки (ЕС) был имп-лементирован Регламент № 2658/871. В Люксембурге Декретом о налогах и роялти на патенты и дополни­тельные сертификаты для защиты лекарств был имп-лементирован Регламент № 1768/92 от 17 ноября 1997 г.2 В Норвегии Регламент Совета № 78/473 был имплементирован приказом (order) № 1320 от 19 де­кабря 1996 г. о налоговых скидках при перестрахова­нии3. Иным нормативным актам Сообществ, в частно­сти директивам, необходимы более сложные имплс-ментационные процедуры, особенности которых оп­ределяются каждым государством-членом в соответ-; ствии с требованиями их юридической техники. При этом действуют общие принципы, одним из которых является правило внесения изменений в налоговое за­конодательство путем принятия закона. Поэтому боль­шинство директив институтов ЕС, регулирующих налоговые отношения, вводятся в национальное за­конодательство государств-членов через парламентс­кую процедуру. Например, в Люксембурге Директи-

1              См.: Moniteur Beige, 1998. P. 3122.

2              См.: Memorial, 1997. P. 2956.

3              См.: Lovtidende, 1996. P. 2226.

Глава 5«Эффективность норм налогового права

ва № 96/42 от 19 июня 1997 г. была имплементирована в национальное законодательство путем принятия Закона о внесении поправок в Закон о НДС 1997 г.1 Во Франции Директивы Совета № 91/680 о НДС и № 92/12 об общем режиме налогообложения товаров были имплементированы путем принятия Закона о на­логе на добавленную стоимость от 17 июля 1992 г., который внес изменения в соответствующие разделы Общего кодекса о налогах Франции. В Германии ди­рективы № 92/111 и № 96/42 были имплементирова­ны путем принятия в декабре 1996 г. Закона о внесе­нии изменений в Закон о налоге с оборота2. Абсолют­ное большинство актов институтов ЕС имплементи-руется в Германии путем принятия парламентских законов. В то же время в отношении директив ис­пользуется и такая правовая форма, как администра­тивные постановления правительства- например, по­становление правительства от 19 июня 1997 г. о налоге на пиво3, имплементирующее ряд статей Директивы № 92/12. В Дании директивы Совета № 680/91; № 77/ 92; № 111/92; № 5/94; № 7/95 были имплементиро­ваны Декретом-законом № 634/97 от 23 июля 1997 г.4 (путем внесения изменений в Закон о НДС 1997 г.) В Португалии Директива Совета № 90/434 была имплементирована путем принятия Декрета-закона № 123/92 о подоходном налоге на компании5. В про­цессе имплементации актов ЕС важную роль играет делегированное законодательство. Активно формиру-

1              См: Memorial, 1997. Р. 1543

2              См: I Bundesgesetzblatt, 12 December 1996 Р 1851.

3              См • I Bundesgesetzblatt, [1997], 1576. Административное по­

становление правительства — это акт, принимаемый в рамках

делегированного законодательства.

4              См: Lovtidende, 1997. Р. 3252.

5              См   Diario da Republica, [1992], July 2 Р 3148

279

§ 3 Правоприменение и проблема эффективности

ющаяся практика делегированного законодательства в европейских странах получила дополнительный им­пульс в связи с необходимостью поиска для импле­ментации актов институтов ЕС наиболее эффектив­ных правовых форм, которые бы обеспечивали со­блюдение сроков введения в действие норм права ЕС и сохранение принципов нормотворчества в государ­ствах-членах.

В странах Бенилюкса, в Дании, Великобритании и Ирландии имплементация многих нормативно-пра­вовых актов институтов ЕС осуществляется правитель­ствами на основе принципа общего делегирования вла­стных полномочий. Например, в Великобритании Ре­шение (Decision) Совета № 6236/971 и директивы Со­вета № 77/388 и № 95/7 были имплементированы при­казами в Тайном совете.

Во Франции система имплементации основыва­ется на законодательных прерогативах правительства и делегированных ему парламентских полномочиях. По ст. 37 Конституции правительственное нормотворче­ство охватывает вопросы, не входящие в область за­конодательства и решаемые в административном по­рядке. Статья 38 Основного закона предусматривает более сложную процедуру имплементации, связан­ную с необходимостью получить заключение Госу­дарственного совета и утверждение парламентом пра­вительственного ордонанса. Директивы ЕС и иные акты институтов Сообществ, принятые в соответствии с данной процедурой, становятся частью французско-

'См Value Added Tax (Place of Supply of Services) (Amendment) Order 1997 // U. K. Statutory Instruments 1997/1524; Value Added Tax (Place of Supply of Services) (Amendment) Order 1996 // U К Statutory Instruments 1996/2992.

j

280

Эффективность норм налогового права

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

28Г

го права и могут быть изменены только путем приня­тия закона.

В Италии Конституция предусматривает возмож­ность делегирования законодательной власти прави­тельству лишь с конкретной целью и на ограниченное время, а также при условюи определения принципов и руководящих критериев «его нормотворческой дея­тельности (ст. 76). Следуя сэтим требованиям, в ст. 4 Акта о ратификации утверждается полномочие пра­вительства издавать декретгы для выполнения обяза­тельств по ст. 11 Конституции и осуществления мер, предусмотренных некоторыми статьями Договора о ЕС. Все действия правительств^ при этом должны пред­варительно согласовываться в парламентской комис­сии, состоящей из членов Яалаты представителей и Сената.

В ФРГ ст. 80(1) Основного закона предусматри­вает возможность передачи законодательных прав ис­полнительной власти путем! издания закона, опреде­ляющего условия, цель и об'ъем делегированных пол­номочий. На основе этой ста тьи и Закона о ратифика­ции правительство принимает постановления, импле-ментирующие акты институтов Сообществ. Правитель­ственные постановления, принимаемые для реализа­ции статей Договора, определяющих направления по­литики ЕС, предварительно^ изучаются парламентс­ким комитетом по профилю и передаются на рассмот­рение в Бундестаг, который может принять их или отвергнуть. Постановления правительства, издаваемые во исполнение конкретных ]мер, требуемых статьями Договора, или имплементирующие акты институтов Сообществ, либо вообще не нуждаются в утвержде­нии Бундестагом, либо считаются одобренными, если

в течение установленного законом срока не будут формально отклонены.

Позиция государства по вопросу соотношения интеграционного и национального права наиболее ре­льефно отражается в практике национальных судеб­ных органов, которые, с одной стороны, испытывают на себе сильное влияние Суда ЕС, а с другой — противостоят его политике унификации правоприме­нительной процедуры там, где условия для этого еще не сложились. Национальные судебные органы госу­дарств-членов по-разному относятся к вопросу о при­мате норм интеграционного права, хотя общая тен­денция просматривается достаточно определенно.

В Нидерландах и Люксембурге судебная практи­ка признает верховенство права Сообществ в целом и отклоняет утверждение о наличии этого качества лишь у международно-правовых норм универсального дей­ствия, устанавливая приоритет общеевропейского права по отношению к национальному закону вне зависимо­сти от времени его принятия. Во Франции позиции высших судебных и квазисудебных органов по этому вопросу имеют некоторые особенности. Конституцион­ный совет, например, признавая в целом принцип вер­ховенства права ЕС, в своем решении от 15 января 1975 г.1 отметил, что несовместимость норм националь­ного права с Договором не означает их противоречие Конституции. Возможны ситуации, по мнению Кон­ституционного совета, когда нормы национального пра­ва, противоречащие Договору, не подлежат отмене, поскольку сфера их применения шире сферы действия положений права ЕС.

1 The European Court and National Courts. Doctrine and Jurisprudence / Ed. ЪуА.-М. Slaughter. 1998. P. 43.

282          Глава 5 Эффективность норм налогового права

Государственный совет Франции долгое время вообще не признавал верховенства и прямого дей­ствия права ЕС и лишь в своих решениях по делам Nicolo (1989 г.), Boisdet (1990 г.), Rothmans и Phillipp Morris (1992 г.) последовательно согласился с приори­тетом норм интеграционного права, содержащихся в договорах, регламентах и директивах ЕС1.

Схожим образом формировалась и позиция Кас­сационного суда. Лишь с середины 70-х гг., после решения по делу Jacques Vabre2, суд согласился с доктриной верховенства права ЕС. Что касается прин­ципа прямого действия интеграционного права, то в практике Кассационного суда эта проблема вообще не возникала.

В правоприменительной практике Бельгии про­блемы верховенства права ЕС как таковой не суще­ствует. Соотношение национального и интеграцион­ного права определяется на основе ст. 34 Конститу­ции, предусматривающей возможность передачи оп­ределенных властных полномочий международным институтам, созданным в соответствии с международ­но-правовыми актами публичного права. Судебная практика в этом вопросе складывалась под влиянием решения Кассационного суда 1971 г. по делу Le Ski, в котором был утвержден принцип верховенства пра­ва ЕС3. Бельгийские суды следуют этому принципу, признавая способность актов ЕС устанавливать права и возлагать обязанности не только на государства, но и непосредственно на их граждан. Судебным тол­кованием данного принципа акты Сообществ разгра-

1              См.: Slaughter. Op. sit. P. 45—48.

2              Decision de la Cour de Cassation de 24 Mai 1975, Cafes Jacques

Vabre [1975], Chambre mixte, Dalloz, 497.

3              cm : Fromagerie Franco-Suisse Le Ski v. Etat Beige ILR [1993].

283

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

ничены на связывающие государство и создающие права и обязанности для физических лиц. Коллизии с национальным правом признаются возможными лишь в отношении последней категории актов и разреша­ются в их же пользу. Такой подход особенно интере­сен в связи с тем, что акты Сообществ, не являющи­еся по Договору прямо действующими, приобретают это свойство, если они обращены к индивидуумам и непосредственно наделяют их юридическими права­ми и обязанностями, которые подлежат защите со стороны национальных судебных органов. Позиция Бельгии в вопросе о соотношении национального пра­ва с правом Сообществ в наибольшей степени отража­ет политику в этой области Европейского Суда.

В ФРГ идея примата права ЕС является преобла­дающей, однако судебная практика знает случаи при­нятия решений, признающих ограниченность его при­оритета и устанавливающих несоответствие актов Со­вета и Комиссии конституционному праву федерации. Федеральный конституционный суд определил свое отношение к проблеме верховенства права ЕС следу­ющим образом:

• акты ЕС обладают верховенством в отношении законодательства ФРГ за исключением случаев их несоответствия основным принципам германского пра­ва, закрепляемым в Основном законе, и в частности конституционным гарантиям прав и свобод граждан ФРГ, а также международным соглашениям ФРГ. Например, в деле Solange V Федеральный конститу­ционный суд постановил, что право ЕС не является ни частью национального права, ни частью междуна­родного права, поэтому границы его применения дол-

См- Bverf GE 37, 271 [1974].

284          Глава-5. Эффективность норм налогового права

жны определяться Федеральным конституционным судом, на основе ст. 24(1) (ст. 23(1) новой редакции) Основного закона ФРГ. Однако позже, в деле Solange IV Федеральный конституционный суд, ссылаясь на кон­ституционный принцип: "никто не может быть изъят из ведения своего законного судьи", закрепленный в ст. 101(1) Основного закона, признал Суд ЕС "закон­ным судьей" в области защиты прав человека;

» акты ЕС, принятые ultra vires, не подлежат применению германскими судами. Так, в деле "Maastricht"2 Федеральный конституционный суд за­явил, что может определять, являются ли акты вто­ричного права принятыми в рамках полномочий, пе­реданных государствами-членами Сообществам, или же они приняты в нарушение учредительных догово­ров и актов о присоединении и представляются ultra vires. Таким образом, нижестоящие суды, в том чис­ле и финансовые суды, рассматривая иски, предпо­лагающие применение актов ЕС, могут обращаться в Федеральный конституционный суд с запросом о со­ответствии этих актов Основному закону ФРГ.

Данное решение Федерального конституционно­го суда ставит под сомнение исключительную компе­тенцию Суда ЕС по ст. 177 (н.н. ст. 234) Договора о ЕС и создает условия для формирования в Германии су­дебной практики по налоговым вопросам, отличной от единообразного правоприменения налогового зако­нодательства Сообществ, создаваемого усилиями Суда ЕС.

Отношение итальянских судей к вопросу о вер­ховенстве права ЕС также определяется Конститу­ционным судом, позиция которого претерпела за про-

1              См.: Bverf GE 73, 339 [1986].

2              См.: 20 Eu GRZ 429 et seq [1993].

285

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

шедшие десятилетия серьезные изменения.

Изначально Конституционный суд рассматривал право ЕС как равное по юридической силе законам итальянского парламента, что означало в случае коллизии применение нормы, принятой по времени последней (lex posterior derogat lex priori). Такой под­ход был обусловлен дуалистической доктриной пра­ва, в соответствии с которой национальное и между­народное право рассматривается как две независи­мые правовые системы, и поэтому международно-пра­вовые нормы вводятся в национальное право парла­ментскими законами, ратифицирующими или импле -ментирующими соответствующие международно-пра­вовые акты. По мере развития интеграционных про­цессов и усиления качества наднациональности ЕС позиция Конституционного суда Италии изменялась в сторону признания верховенства права ЕС1. В насто­ящее время этот принцип не ставится под сомнение итальянскими судами, однако Конституционный суд резервирует за собой право признавать отдельные акты ЕС неконституционными, а следовательно, и не под­лежащими применению.

В Великобритании признание верховенства пра--ва ЕС также проходило постепенно, по мере того как складывалась соответствующая судебная практи­ка. Первым судебным решением, которое изменило британский подход к вопросу о соотношении нацио­нального и интеграционного права, стало решение по делу Factorame2. Окончательно позиция британс­ких судей определилась после дела Factorame II; ему

1              См.: Решение Конституционного суда № 170 от 8 июня 1984 г;

Решение Конституционного суда № 177 от 31 марта 1994 г;

Решение Конституционного суда № 224 от 8 июня 1994 г.

2              См.: R. v. Secretary of Stale for Transport, ex parte Factorame

Ltd, [1991] 1 AC 603

Глава«5 Эффективность норм налогового права

предшествовало обращение Палаты лордов в Суд ЕС в соответствии с преюдициальной процедурой. При этом следует иметь в виду, что признание Палатой лордов верховенства права ЕС не означает невозможность возникновения коллизий в вопросе о соотношении национального и интеграционного права. Потенциаль­но такой конфликт может возникнуть в связи с воп­росом о пределах сферы действия права ЕС, тем бо­лее что британские суды имеют твердые навыки рас­смотрения споров, в ходе которых нормативные акты признаются принятыми ultra vires.

Наибольшие сложности в практике национальных судов вызывают вопросы прямого действия актов Со­вета и Комиссии. Так, в Великобритании, по мнению Палаты лордов, суды должны применять нормы вто­ричного права Сообществ лишь после их трансфор­мации в английское законодательство, а в случае кол­лизии с национальной нормой отдавать предпочтение последней. Такая позиция естественна для английс­кого судьи, воспитанного на дуалистической доктри­не права и считающего национальный и европейский правопорядок отдельными системами, проблемы вза­имодействия которых должны разрешаться в соответ­ствии с национальными традициями. Отношение к про­блеме прямого действия актов ЕС стало изменяться лишь после решений Суда ЕС по делам Van Gend en Loos, Da Costa, Gaston Schul Суды Великобритании в силу традиции судебного прецедента и психологичес­кой предрасположенности английских юристов к вос­приятию права через судебную практику с понимани­ем отнеслись к решению Суда ЕС, в котором был ут­вержден принцип прямого действия интеграционного права, в частности директив Совета и Комиссии. Про­тиводействие этому подходу имело место лишь в неко-

287

§ 3. Правоприменение и проблема эффективности

торых решениях в связи с прямым действием дирек­тив относительно физических лиц1, однако в целом британские суды следуют практике Суда ЕС. Так, в решении по делу Marshal v. Southampton and S. W. Hampshire Area Health Authority (№ 2) английский про­мышленный трибунал — с целью достижения резуль­тата, требуемого директивой, — установил больший размер денежной компенсации, чем было предусмот­рено национальным законом. При этом трибунал ис­ходил из того, что в соответствии с положениями ди­рективы и разъяснениями Суда ЕС государства-чле­ны обязаны обеспечивать адекватные нанесенному ущербу средства защиты права, в частности в форме компенсации2. Таким образом, в нарушение националь­ного закона трибунал непосредственно применил нор­му права ЕС.

В Италии в отношении проблемы прямого дей­ствия правовых актов институтов ЕС позиция Консти­туционного суда складывалась весьма противоречиво.

В решении по делу GrantiaV Конституционный суд постановил, что нормы права ЕС, имеющие пря­мое действие, обладают приоритетом в отношении национального законодательства и должны применять­ся в порядке, предусмотренном для актов националь­ного права. В более поздних решениях4 Конституци­онный суд подтвердил свою позицию, однако сохра­нил за собой право определять наличие или отсут­ствие качества прямого действия директив, прини­маемых Комиссией и Советом5. Это резервное полно-

1              См.: Slaughter. Op. cit. P. 204.

2              См: Lew's О. EEC Law in the United Kingdom: Marchalling

arguments in reliance on directives // The Cambridge Law Journal.

1989. March. P. 8—9.

3              Решение Конституционного суда № 170 от 8 июня 1984 г.

4              Решение Конституционного суда № 232 от 23 апреля 1985 г;

Решение Конституционного суда № 389 от 11 июля 1989 г.

5              Решение Конституционного суда № 168 от 18 апреля 1991 г.

лава 5. Эффективность норм налогового права

мочие Конституционного суда имеет особое значение для налогового права, поскольку именно директива является той правовой формой, которая наиболее ча­сто используется институтами ЕС для гармонизации налогового законодательства государств-членов. Ду­мается, что такой подход к вопросу о прямом дей­ствии директив следует рассматривать как претен­зию Конституционного суда на конкурирующую ком­петенцию с Судом ЕС.

Проблема прямого действия норм возникает не только в судах государств, придерживающихся дуа­листического подхода к праву. Французская судеб­ная практика содержит серию решений Государствен­ного совета, в которых он отказался следовать пре­цедентному праву Сообществ в вопросе о прямом дей­ствии директив, прибегнув к доктрине очевидности закона. Решения Государственного совета оказали влияние на практику других государств-членов, и обеспокоенный этим Европейский Суд вынужден был пойти на определенные уступки в толковании поряд­ка действия директив, признав их прямоприменимость лишь в случае, когда национальные органы не при­няли ожидавшихся от них имплементационных мер1. Проблема прямого действия директив, по сути, решенная Судом Сообществ, сохраняет свою значи­мость и в связи с тем, что остается весьма высоким уровень различий в национальном налоговом законо­дательстве и, как следствие этого, степень готовнос­ти государств-членов к восприятию единого механиз­ма правого регулирования налогов в ЕС. Например, сложность установления общего порядка налогообло­жения распределенной прибыли компаний связана с тем, что в одних государствах-членах такое налого-

1 См.: Энтин М. Л. Указ соч. С. 90—92, 98—103.

§ 3 Правоприменение и проблема эффективности

обложение осуществляется в соответствии с класси­ческой схемой1, а в других — на основе импутацион-ной системы2. И хотя авторы директивы постарались снизить порог различий, это не привело к единому пониманию порядка распределения прибыли.

Другим различием в национальном законодатель­стве государств, сохраненным в Директиве "о мате­ринских компаниях'', является применение в разных государствах-членах двух основных способов избежа­ния двойного налогообложения: метода освобождения и метода налогового кредита. Возможность выбора, закрепленная в директиве, в данном случае скорее составляет ее недостаток, нежели достоинство, по­скольку усложняет систему регулирования льгот, ус­танавливаемых в связи с распределением прибыли материнских и дочерних компаний.

Эффективность имплементации Директивы "о сли­яниях" заметно снижается из-за значительных раз­личий в корпоративном праве государств-членов. От­сутствие необходимой гармонизации национального законодательства, регулирующего правовое положе­ние компаний, привело к тому, что многие государ­ства-члены3 имплементировали Директиву "о слия­ниях" лишь в той ее части, в которой национальное корпоративное право гармонизировано актами ЕС. По мере того как существующие пробелы в интеграци­онном законодательстве будут восполняться, дирек­тиву имплементируют в полном объеме. Учитывая раз­личия в корпоративном праве государств-членов, еле-

1              Например, в Нидерландах, Люксембурге.

2              Например, в Великобритании, Ирландии, Франции, Герма­

нии, Италии, Португалии, Испании.

3              Например, Великобритания, Ирландия, Германия, Нидер­

ланды, Греция, Люксембург.

290

Глава- 5. Эффективность норм налогового права

§ 4. Уровень правосознания

291

дует предположить, что на это потребуется много времени.

Другой проблемой, возникающей в связи с импле-ментацией директивы, является различное понимание терминов, определяющих понятия "уклонение от на­логов" и "избежание налогов" в национальном налого­вом законодательстве. Например, во Франции, где су­ществует доктрина злоупотребления правом (abus de droit), в налоговом законодательстве четко определя­ются понятия "избежание налогов" (I'evasion fiscale) и "уклонение от налогов" (Za fraude fiscale). В Великоб­ритании, где доктрины злоупотребления правом нет, разграничение этих двух понятий сложилось на прак­тике: термином tax avoidance определяется легальное избежание налогов, а термином tax evasion — уклоне­ние от налогов с нарушением закона. В Директиве же, в ст. 11 (а), эти термины употребляются, видимо, как синонимы: "tax evasion or tax avoidance", и это, бе­зусловно, вызывает сложности в процессе правопри­менительной практики государств-членов.

Однако, несмотря на все трудности процесса им-плементации, для принятия решений Совета по нало­говым вопросам чаще используется правовая форма директивы. Регламент, изначально наделенный пря­мым действием и не требующий особой правопримени-

1 В отличие от директивы регламент определяет не только цели и сроки, но и способы их достижения. То есть, если про­водить аналогию с правовыми актами государств-членов, рег­ламент сравним с законом, содержащим преимущественно (или в основном) нормы прямого действия, в то время как дирек­тива в силу своих юридико-технических характеристик (опре­деляет цели и сроки, а способы достижения целей — на ус­мотрение государств-членов) в большей степени соответствует закону, содержащему в основном нормы-принципы и нормы общерегулирующего действия, которые должны конкретизи­роваться путем принятия дополнительных правовых актов (за­конов и актов делегированного законодательства государств-членов).

тельной процедуры, менее любим государствами, по­скольку в силу своих юридических свойств1 почти не оставляет возможностей для компромисса националь­ного и интеграционного права. Поэтому прямое дей­ствие директив представляет собой проблему, едино­образное решение которой является непременным ус­ловием создания общего правового механизма регули­рования налогов в государствах — членах ЕС.