5. Бухгалтерский учет операций по налогу с продаж

Для ведения раздельного учета доходов и расходов по обычным видам деятельности при ведении учета по Плану счетов, утвержденному приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, к балансовому счету 90 "Продажи" могут быть открыты субсчета второго порядка.

К субсчету 90-1 "Выручка от продаж":

- 90-1-0 "Выручка от продажи продукции";

- 90-1-1 "Выручка от операций, облагаемых налогом с продаж";

- 90-1-2 "Выручка от операций, не облагаемых налогом с продаж в соответствии со статьей 350 НК РФ".

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции отражается, согласно Плану счетов, по кредиту субсчетов 90-1 и дебету счетов расчетов с покупателями или денежных средств:

Дебет 62 Кредит 90-1 "Выручка от продаж"

- отражена выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг).

К субсчету 90-2 "Себестоимость продаж" могут быть открыты следующие субсчета:

- 90-2-0 "Себестоимость продаж продукции";

- 90-2-1 "Себестоимость операций, облагаемых налогом с продаж";

- 90-2-2 "Себестоимость операций, не облагаемых налогом с продаж в соответствии со статьей 350 НК РФ".

Согласно новому Плану счетов, одновременно с признанием в бухгалтерском учете выручки от реализации себестоимость проданных товаров и продукции списывается с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и прочих в дебет субсчета 90-2:

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41, 43, 44, 45, 20, ...

- списана себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг).

К субсчету 90-3 "Налог на добавленную стоимость" могут быть также открыты субсчета, например:

- 90-3-0 "Налог на добавленную стоимость по реализованной продукции";

- 90-3-1 "Налог на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом с продаж";

- 90-3-2 "Налог на добавленную стоимость по операциям, не облагаемым налогом с продаж в соответствии со статьей 350".

Рассмотрим порядок отражения операций по налогу с продаж на примерах.

Пример

ЗАО "Листопад" реализует товары за наличный расчет физическим лицам через магазин. Реализация всех товаров облагается налогом с продаж.

В учете ЗАО "Листопад" нужно сделать такие проводки:

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- на сумму поступлений в кассу;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-5 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- начислен налог с продаж;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- списана себестоимость проданных товаров.

Пример

ООО "Товары от Михаила" реализует за наличный расчет физическим лицам товары через магазин. Реализация всех товаров облагается налогом с продаж. В учете ООО "Товары от Михаила" делаются следующие проводки:

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- на сумму поступлений в кассу;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- начислен налог с продаж;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- списана себестоимость проданных товаров.

Покупатель вернул товар на 10 500 руб., и ООО "Товары от Михаила" выплатило из кассы стоимость ранее приобретенного покупателем товара.

В учете ООО "Товары от Михаила" нужно сделать проводки:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 50 "Касса"

- 10 500 руб. - выплачена из кассы стоимость ранее приобретенного товара;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 10 500 руб. - сторно на сумму ранее учтенной продажи;

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 500 руб. - сторно на сумму ранее начисленного налога с продаж;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1666,67 руб. - сторно на сумму ранее начисленного налога на добавленную стоимость;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- 8 200 руб. - сторно, восстановлена ранее списанная себестоимость проданных товаров.

Пример

ООО "Хрустальный кубок", является комиссионером и по договору комиссии осуществляет реализацию товаров населению, через магазин.

Так же ООО "Хрустальный кубок" реализует собственные товары.

В августе 2002 года был продан товар на общую сумму 2 100 000 руб., в том числе по договору комиссии на сумму 840 000 руб., и собственный товар на сумму 1 260 000 руб.

В учете ООО "Хрустальный кубок" нужно сделать записи:

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- 2 100 000 руб. - на сумму оплаты товаров;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 260 000 руб. - отражена выручка от реализации собственных товаров;

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж по реализованным собственным товарам" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 60 000 руб. - начислен налог с продаж с суммы реализации собственных товаров;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 200 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- 735 421 руб. - списана себестоимость товаров;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 76 субсчет "Расчеты с комитентом"

- 840 000 руб. - на сумму реализованных товаров по договору комиссии;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 90-1 "Выручка"

- 81 000 руб. - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 13 500 руб. - начислен налог на добавленную стоимость с суммы вознаграждения;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 40 000 руб. - сумма налога с продаж с выручки за товар комитента;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 100 000 руб. - перечислен налог с продаж в бюджет;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 719 000 руб. - на сумму денежных средств, перечисленную комитенту.

Пример

ООО "Снежный барс" заключило с ООО "Лидия" договор комиссии на реализацию своего товара.

ООО "Лидия" реализует товар ООО "Снежный барс" через розничный магазин, а также со склада юридическим лицам и ПБОЮЛ.

В июне 2002 года ООО "Лидия" реализовало товары ООО "Снежный барс" на общую сумму 1 830 000 руб., в том числе за наличный расчет физическим лицам на сумму 630 000 руб.

ООО "Лидия" представило отчет о реализованных товарах и отдельный отчет о реализованных товарах за наличный расчет физическим лицам.

Кроме того, учитывая, что ООО "Лидия" по договору комиссии участвует в расчетах, общество выступило налоговым агентом по налогу с продаж и представило соответствующие документы, подтверждающие уплату налога с продаж по проданным товарам, принадлежащим ООО "Снежный барс".

В учете ООО "Снежный барс" нужно сделать такие проводки:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 830 000 руб. - отражена выручка от реализации товара;

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж по реализованным комиссионером товарам" Кредит 76 субсчет "Расчеты с комиссионером"

- 30 000 руб. - на сумму налога с продаж, перечисленного по данному договору комиссионером в бюджет (данная проводка может быть сделана только на основании отчета комиссионера с приложением копии платежного поручения об уплате налога с продаж);

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 300 000 руб. - начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- 124 5000 руб. - списана себестоимость товаров;

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 76 субсчет "Расчеты с комиссионером"

- 100 000 руб. - на сумму вознаграждения комиссионеру;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76 субсчет "Расчеты с комиссионером"

- 1 700 000 руб. - на расчетный счет поступили денежные средства от комиссионера.

Пример

Индивидуальный частный предприниматель Васечкин Н.А. для дальнейшей перепродажи приобретает в ООО "Розовая пантера" мягкие игрушки.

Денежные средства в сумме 510 000 руб. (в том числе НДС - 85 000 руб.) были перечислены на счет ООО "Розовая пантера" с расчетного счета Васечкина Н.А.

При получении партии товара были куплены дополнительно за наличный расчет игрушки модели АТ-06.15/Ф в количестве 10 штук, по цене 189 руб./шт. (в том числе налог с продаж - 9 руб., НДС - 30 руб.).

В этом же месяце все товары были проданы за общую сумму 598 500 руб. Определим сумму налога с продаж, налога на добавленную стоимость и себестоимость продаж по данной сделке у ПБОЮЛ Васечкина Н.А.

Общая стоимость приобретенных мягких игрушек составила:

510 000 руб. + 189 руб./шт. х 10 шт. = 511 890 руб.

В том числе при приобретении был уплачен налог с продаж - 90 руб. (1890 : 105% х 5%) и НДС - 85 300 руб. (510 000/ 120% х 20% + (1890 - 90) : 120% х 20%)). Стоимость товаров по счету продавца составила 426 500 руб. (511 890 - 85 300 - 90).

При реализации данных товаров суммы налогов составили:

- налог с продаж 28 500 руб. (598 500 : 105% х 5%);

- налог на добавленную стоимость 95 000 руб. ((598 500 - 28 500) : 120% х 20%).

Рассчитывая налог на добавленную стоимость, при наличии счетов-фактур уплаченную сумму налога на добавленную стоимость принимают к налоговому вычету.

По налогу с продаж вычеты на предусмотрены, а уплаченный при покупке налог учитывается у покупателя в себестоимости товаров. Таким образом, Васечкин Н.А. должен уплатить в бюджет налог с продаж с полной стоимости реализованных им товаров, то есть 28 500 руб.

При определении себестоимости продаж сумма налога с продаж (уплаченного при приобретении ПБОЮЛ Васечкиным Н.А. товаров за наличный расчет) будет учитываться в себестоимости продаж (расходах, принимаемых при определении налога на доходы).

В нашем примере себестоимость продаж составляет 426 590 руб. (511 890 - 85 300).

Пример

Фабрика "Башмачок" реализует обувь со склада. Отгрузка товара проводится после внесения полной оплаты товара. ПБОЮЛ Александров А.А. сделал заказ на конкретные модели и размеры обуви. Для обеспечения заказа ПБОЮЛ Александров А.А. внес в кассу фабрики авансовые платежи:

- 20 августа 2002 года - 150 000 руб.;

- 30 августа 2002 года - 125 100 руб.

Товар был отпущен Александрову 3 сентября.

В учете фабрики "Башмачок" данные финансово-хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

20 августа

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 150 000 руб. - поступил в кассу аванс;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 25 000 руб. - начислен НДС с суммы аванса.

30 августа

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 125 100 руб. - на сумму поступлений в кассу;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 20 850 руб. - начислен НДС с полученного аванса.

3 сентября

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 275 100 руб. - отражена выручка от реализации обуви;

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 13 100 руб. - начислен налог с продаж;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 43 666,67 руб. - начислен НДС с продаж;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 45 850 руб. - сторно, учтен ранее начисленный налог на добавленную стоимость с авансов полученных;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- списана учетная стоимость продукции.

Пример

ООО "Сладкий сон" реализует конфеты, сахар, мед. Отгрузка товара проводится после внесения полной оплаты за товар. Для ПБОЮЛ Белова С.И. был выписан счет на общую сумму 311 000 руб., в том числе на покупку:

- конфет - 120 000 руб.;

- меда - 81 000 руб.;

- сахара - 110 000 руб.

Счет был выписан без учета налога с продаж. 25 октября ПБОЮЛ Белов С.И. оплатил по данному счету 240 000 руб. со своего расчетного счета. В графе "Назначение платежа" он указал "Частичная оплата за товар по счету N 181 от 24.10.02".

Остаток по счету был уплачен непосредственно в кассу ООО "Сладкий сон" 3 ноября. В этот же день отгрузили товар ПБОЮЛ Белову С.И.

В учете ООО "Сладкий сон" данные финансово-хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

25 октября

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 240 000 руб. - на сумму частичной оплаты;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 40 000 руб. - начислен налог на добавленную стоимость с полученного аванса.

3 ноября

Сложность данной ситуации в том, что при частичной оплате счета по безналичному расчету не было указано, какой конкретно товар оплачен.

В данном случае это принципиально, так как операции по реализации меда и конфет облагаются налогом с продаж, а сахара - нет. Поэтому при оплате остатка счета в кассу необходимо в приходном кассовом ордере указать, за какой товар проводится доплата.

Так как сахар отпускается на общую сумму 110 000 руб., а доплата по счету должна составить 71 000 руб., то резонно сделать доплату именно за сахар.

В таком случае в учете ООО "Сладкий сон" будут следующие проводки:

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- 71 000 руб. - поступила в кассу оплата сахара;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 311 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 51 833,33 - начислен налог на добавленную стоимость с продажи;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 40 000 руб. - сторнирован ранее начисленный НДС с авансов полученных;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж товаров" Кредит 41 "Товары"

- списана учетная стоимость продукции.

Пример

ООО "Розовый мир" занимается реализацией цветов, рассады и прочих сопутствующих товаров. ПБОЮЛ Николаеву А.Ф. был выписан счет на сумму 120 000 руб. Отгрузка товара проводится после внесения полной оплаты товара.

ПБОЮЛ Николаев А.Ф. частично оплатил счет 5 февраля 2002 года. Он перечислил со своего расчетного счета 50 000 руб.

Затем 15 февраля 2002 года Николаев А.Ф. оплатил по безналичному расчету сумму 50 000 руб.

28 февраля 2002 года Николаев А.Ф. внес остаток суммы по счету в кассу ООО "Розовый мир".

Товар был отгружен ПБОЮЛ Николаеву А.Ф. 2 марта 2002 года.

В учете ООО "Розовый мир" данные финансово-хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

5 февраля

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 50 000 руб. - поступила на расчетный счет частичная оплата товаров;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 8 335 руб. - начислен НДС с полученного аванса.

15 февраля

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 50 000 руб. - поступила на расчетный счет частичная оплата товаров;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 8 335 руб. - начислен НДС с полученного аванса.

28 февраля

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 21 000 руб. - внесена в кассу оставшаяся сумма с учетом налога с продаж;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 3500,70 руб. - начислен НДС с полученного аванса.

3 марта

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 121 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-5 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 1 000 руб. - начислен налог с продаж;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 20 000 руб. - начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 20 170,70 руб. - сторнирован ранее начисленный НДС с полученных авансов;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"

- списана учетная стоимость продукции.

Начисление НДС к уплате в бюджет отражается в бухгалтерском учете в соответствии с Планом счетов по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам":

Дебет 90-3 "НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- начислен НДС к уплате в бюджет.

Пример

ООО "Молочник" реализует как освобожденные от налога с продаж товары, так и не освобожденные.

В сентябре были проданы товары на общую сумму 869 940 руб., в том числе не облагаемые налогом с продаж на сумму 300 000 руб.

Себестоимость проданных товаров, освобожденных от налога с продаж, составила 254 000 руб., облагаемых - 410 000 руб.

В учете ООО "Молочник" будут следующие записи:

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- 300 000 руб. - оплачены товары;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1-2 "Выручка от операций, не облагаемых налогом с продаж"

- 300 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров, не облагаемых налогом с продаж по статье 350 НК РФ;

Дебет 90-3-2 "Налог на добавленную стоимость по операциям, не облагаемым налогом с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 27 272,73 руб. (300 000 : 110 х 10) - начислен налог на добавленную стоимость с продажи (товары облагались НДС по ставке 10 процентов);

Дебет 90-2-2 "Себестоимость операций, не облагаемых налогом с продаж" Кредит 41 "Товары"

- 254 000 руб. - списана себестоимость товаров, не облагаемых налогом с продаж;

Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- 569 940 руб. - поступили в кассу денежные средства от реализации товаров, облагаемых налогом с продаж;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1-1 "Выручка от операций, облагаемых налогом с продаж"

- 569 940 руб. - отражена выручка от реализации товаров, облагаемых налогом с продаж;

Дебет 90-3-1 "Налог на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 90 466,67 руб. ((569 940 - 27 140) : 120 х 20) - начислен налог на добавленную стоимость с продажи (товары облагались НДС по ставке 20 процентов);

Дебет 90-5-0 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 27 140 руб. (569 940 : 105 х 5) - начислен налог с продаж;

Дебет 90-2-1 "Себестоимость операций, облагаемых налогом с продаж" Кредит 41 "Товары"

- 410 000 руб. - списана себестоимость товаров, облагаемых налогом с продаж.

Для ведения раздельного учета по налогу с продаж организация может открыть к балансовому счету 90 "Продажи" субсчет 90-5 "Налог с продаж".

Начисление налога с продаж к уплате в бюджет будет отражаться по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-5 "Налог с продаж" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам":

Дебет 90-5 "Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- начислен налог с продаж к уплате в бюджет.

Записи по субсчетам 90-1 "Выручка", 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-5 "Налог с продаж" производятся накопительно в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-5 "Налог с продаж" и кредитового оборота по субсчету 90-1 "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки":

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- отражена прибыль от продаж;

Дебет 99 Кредит 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

- отражен убыток от продаж.

Пример

Воспользуемся условиями предыдущего примера. На счете 26 "Общехозяйственные расходы" ООО "Молочник" в сентябре собралась сумма 54 200 руб.

Согласно учетной политике, счет 26 закрывается на счет 90 "Продажи", минуя счет 20 "Основное производство" и 44 "Расходы по продажу".

Для простоты примера предположим, что других продаж и затрат в сентябре не было. В конце месяца в учете ООО "Молочник" будут сделаны записи:

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 26 "Общехозяйственные расходы"

- 54 200 руб. - учтены общехозяйственные расходы;

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- 6860,60 руб. - отражена прибыль от продаж.