4. Арбитражная практика в части применения льгот по налогу на имущество

Несмотря на то, что налог на имущество не относится к "конфликтным" налогам, таким как, например, НДС или налог на прибыль, тем не менее, правомерность применения льгот часто приходилось доказывать в судебном порядке. Ниже рассмотрим наиболее распространенные спорные ситуации.

4.1. Для применения льготы, предусмотренной пунктом "ж" статьи 4 Закона о налоге на имущество достаточно решения федерального органа исполнительной власти о создании запаса. Каких-либо дополнительных согласований с органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации или принятие последним своего решения о создании запаса не требуется.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 апреля 2001 года N А42-6369/00-17-750/01 (извлечение).

"В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение и удовлетворить иск. Суд, по мнению инспекции, неправильно применил пункт "ж" статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон о налоге на имущество), поскольку постановлением Мурманской областной думы от 28.06.96 N 330 "О порядке консервации имущества предприятий, используемого для образования запасов" (далее - постановление N 330) установлено, что решение о консервации имущества (основные фонды, незавершенное строительство и другие материальные ценности) предприятий, учреждений и организаций всех форм собственности, расположенных в Мурманской области, используемого для образования запасов, принимаются администрацией Мурманской области по представлению органов местного самоуправления.

Как видно из материалов дела и установлено судом, предприятие 28.01.2000 представило в инспекцию уточненные расчеты по налогу на имущество за I квартал, 6 и 9 месяцев 1999 года. В первоначальных расчетах, представленных ГУП, из налогообложения исключалась стоимость имущества, используемого для образования сезонных запасов. В уточненных расчетах предприятие указало суммы налога на имущество, подлежащие доплате, однако их уплату с начислением соответствующих пеней не произвело. В пояснительной записке к уточненным расчетам по налогу на имущество ГУП пояснило, что в первоначальных расчетах правомерно применило льготу по налогу на имущество, предусмотренную пунктом "ж" статьи 4 Закона о налоге на имущество.

Решением от 27.04.2000 N 109 инспекция привлекла предприятие к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на имущество.

Согласно пункту "ж" статьи 4 Закона о налоге на имущество данным налогом не облагается имущество, используемое для образования страхового и сезонного запасов на предприятиях, связанных с сезонным (природно-климатическим) циклом поставок и работ, а также запасов, созданных в соответствии с решениями федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 25.08.95 N 153-ФЗ "О федеральном железнодорожном транспорте" Министерство путей сообщения Российской Федерации (далее - МПС РФ) является федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта.

МПС РФ указанием от 15.04.96 N А-334у предписало начальникам железных дорог произвести остановку пассажирских вагонов и закладку постельных принадлежностей, не используемых для перевозок пассажиров, в запас. Указанием МПС РФ от 24.02.99 N Б-199у "О приведении основных фондов к объемам выполняемых работ" продолжена работа по созданию запаса.

Во исполнение приведенных нормативных актов Дирекцией были изданы приказы от 23.09.98 и 28.09.99 о создании запасов. Стоимость имущества, использованного для образования запасов, не включалась ГУП в базу, облагаемую налогом на имущество, в соответствии с пунктом "ж" статьи 4 Закона о налоге на имущество. Судом первой инстанции сделан правильный и обоснованный вывод о правомерном использовании предприятием льготы по налогу на имущество.

Ссылки инспекции на постановление N 330 являются несостоятельными, поскольку пунктом "ж" статьи 4 Закона о налоге на имущество не предусмотрено согласование решения федерального органа исполнительной власти о создании запаса с органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации либо принятие последним своего решения о создании запаса.

То обстоятельство, что подпунктом "а" пункта 1 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" налог на имущество отнесен к региональным налогам (налогам субъектов Российской Федерации), не означает, что предоставление льгот по указанному налогу производится также субъектом Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Законодательство о налогах и сборах (Закон о налоге на имущество) предоставило федеральным органам исполнительной власти право принимать решения о создании запасов, а налогоплательщикам - не учитывать стоимость запасов при исчислении базы, облагаемой налогом на имущество, то есть льготировать их.

Решение инспекции от 27.04.2000 N 109 о привлечении предприятия к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует требованиям действующего законодательства и не может являться основанием для взыскания налоговых санкций.

При таких обстоятельствах следует признать, что обжалуемый судебный акт является законным и отмене не подлежит".

4.2. Льготируется имущество, которое используется для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны. Стоимость основных средств, используемых для производства подобной продукции, льготированию не подлежит.

Постановление Президиума ВАС РФ от 6 марта 2001 г. по делу N. 8337/00 (извлечение)

"Из материалов дела следует, что в результате камеральной проверки представленных ООО "Завод противопожарного оборудования "Щит" документов по итогам деятельности за 9 месяцев 1999 года налоговой инспекцией установлено неправомерное применение налогоплательщиком льготы, предусмотренной пунктом "б" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", согласно которому стоимость имущества, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны. Исчисляя налог на имущество, общество исключило из налогооблагаемой базы стоимость основных средств, используемых для производства пожарно-технической продукции. Налоговая инспекция посчитала, что указанная льгота применена неправомерно и постановлением от 22.12.99 предложила истцу доплатить налог на имущество в сумме 252404 рубля, пени за несвоевременную уплату налога в сумме 22716 рублей 36 копеек и штраф в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 50481 рубль.

Арбитражные суды обоснованно отклонили требования истца в части признания недействительным решения налоговой инспекции о доначислении налога и пеней, поскольку в пункте "б" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" установлено, что стоимость имущества предприятия уменьшается на балансовую стоимость объектов, используемых исключительно для пожарной безопасности. Здания цехов, станки и другое оборудование, стоимость которых исключена из налогообложения обществом, используются им не для пожарной безопасности своего предприятия, а относятся к основным средствам, на которых производится продукция противопожарного назначения, реализуемая обществом потребителям, и потому не подпадают под имущество, указанное в пункте "б" статьи 5 указанного Закона".

4.3. Налоговым законодательством право налогоплательщика по использованию льготы в отношении мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей не ограничено какими-либо условиями. Закон не содержит исключений в части предоставления льготы в случае использования мобилизационных мощностей другими организациями, которым они переданы в аренду. Таким образом, льгота, установленная Законом "О налоге на имущество предприятий", имеет более широкое применение.

Постановление Президиума ВАС РФ от 4 сентября 2001 г. по делу N 10039/00 (извлечение)

"В обоснование отказа в удовлетворении иска в части, касающейся применения истцом льготы по налогу на имущество, суд исходил из статьи 15 Федерального закона "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации", согласно которой право на льготу возникает лишь в том случае, если мобилизационные мощности были законсервированы и не использовались в текущем производстве. Истцом не доказано отнесение производственных мощностей цеха N 9 к мобилизационным и их неиспользование в текущем производстве.

Между тем в соответствии с пунктом "и" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" в редакции федеральных законов от 08.01.98 N 1-ФЗ, от 10.02.99 N 32-ФЗ, от 04.05.99 N 95-ФЗ стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей.

Как следует из пункта 2 статьи 15 Федерального закона "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации", объекты мобилизационного назначения, мобилизационные мощности, законсервированные и не используемые в текущем производстве, мобилизационные запасы, материальные ценности мобилизационного резерва и другое имущество мобилизационного назначения не облагаются налогом на имущество предприятий.

Названным Законом льгота предоставлена для мобилизационных мощностей, законсервированных и не используемых в текущем производстве, то есть на конкретный вид имущества.

Налоговым законом право налогоплательщика по использованию льготы в отношении мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей не ограничено какими-либо условиями. Закон не содержит исключений в части предоставления льготы в случае использования мобилизационных мощностей другими организациями, которым они переданы в аренду. Таким образом, льгота, установленная Законом "О налоге на имущество предприятий", имеет более широкое применение.

Никаких изменений в части льготного налогообложения мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей в связи с принятием Федерального закона "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации" Закон Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" не претерпел.

В связи с этим правовых оснований для его неприменения не имеется".

4.4. Льгота по налогу на имущество предоставляется в зависимости от назначения используемого имущества и не зависит от получения предприятием выручки от реализации сельскохозяйственной продукции.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 5 июля 1999 года по делу N А11-5677/98-К2-7/1981-259 (извлечение)

"Как видно из материалов дела, Государственной налоговой инспекции по Петушинскому району была проведена документальная проверка закрытого акционерного общества "Петушинская птицефабрика" по правильности начисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды за период с 01.04.96 по 01.10.98. В ходе проверки установлено, что истцом не начислялся налог на имущество, так как он являлся предприятием по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции. Налоговый орган считает, что закрытое акционерное общество "Петушинская птицефабрика" необоснованно применило льготу по налогу на имущество, поскольку в проверяемый период предприятие не занималось данными видами деятельности. В результате налогоплательщиком не доначислен налог на имущество в 1996 году - 94617 рублей, в 1997 году - 63227 рублей, за 9 месяцев 1998 года - 54132 рубля.

Данное нарушение зафиксировано в акте проверки от 16.12.98, на основании которого начальником Государственной налоговой инспекции по Петушинскому району принято решение от 16.12.98 (с учетом внесенных изменений от 20.01.99, 24.02.99) о взыскании финансовых санкций в сумме 207833 рублей (в том числе сумму заниженного налога на имущество - 136881 рубль, пени за несвоевременную уплату налога - 47193 рубля) в соответствии со статьей 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Арбитражный суд Владимирской области, частично отказывая предприятию в иске, исходил из того, что истец в проверяемом периоде не занимался производством, переработкой и хранением сельскохозяйственной продукции, а потому необоснованно воспользовался льготой по налогу на имущество.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает, что жалоба подлежит удовлетворению.

Согласно пункту "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции.

Аналогичная норма содержится в подпункте "в" пункта 6 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий".

Из материалов дела следует, что истец пользовался льготой, предусмотренной подпунктом "в" пункта 6 вышеуказанной Инструкции. Пунктом 2.2 Устава закрытого акционерного общества "Петушинская птицефабрика" определено, что предприятие осуществляет производство и переработку сельскохозяйственной продукции.

Из справки Владимирского областного комитета государственной статистики (лист 72 об.) следует, что налогоплательщик имеет по общесоюзному классификатору "Отраслей народного хозяйства" от 01.01.76 код 21242 (птицеводство мясное), относящегося к отрасли сельского хозяйства.

Закрытое акционерное общество "Петушинская птицефабрика" в проверяемый период не проводило выпуска сельскохозяйственной продукции, так как осуществляло ремонт основных средств (птичников, инкубатория, хозяйственных и кормовых складов, крыши, оборудования и т.д.). Данный факт подтверждается заключенными договорами подряда на выполнение ремонтных работ, актами приемки работ и другими документами (листы 6-14).

Проведение этих работ не оспаривает и налоговый орган.

После вынужденного простоя, начиная с 1999 года, птицефабрика приступила к выпуску сельскохозяйственной продукции, о чем свидетельствует бухгалтерский баланс предприятия за 1 квартал 1999 года.

Таким образом, истец использовал имущество строго по его целевому назначению.

Статьей 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт.

В рассматриваемом случае налоговая инспекция не доказала, что птицефабрика использовала свое имущество на цели не связанные с его назначением.

Из смысла нормы, содержащейся в подпункте "в" пункта 6 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 08.06.95 N 33 следует, что льгота по налогу на имущество предоставляется в зависимости от назначения используемого имущества и не зависит от получения предприятием выручки от реализации сельскохозяйственной продукции (подпункт "б" пункта 5 Инструкции).

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Владимирской области сделал неправильный вывод о том, что налогоплательщик не имеет право на получение льготы по налогу на имущество".

4.5. Налогом на имущество не облагается имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры.

Постановление ФАС Центрального округа от 28 августа 2000 г. по делу N А09-2119/00-16 (извлечение).

"Камеральной проверкой налоговой инспекции выявлено, что учреждение культуры "Дворец имени Д.Е. Кравцова" неправомерно воспользовалось льготой по налогу на имущество, что послужило основанием для принятия решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 17703 руб.

Исходя из расчетов по налогу на имущество за 9 мес. 1999, ответчик льготировал среднегодовую стоимость имущества, в том числе помещения, сданные в аренду предпринимателям, ссылаясь на подп."г" п.5 Инструкции ГНС РФ от 08.06.99 N 33 "О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий".

Согласно подп."г" ст.4 Закона РФ от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" и п.п."г" п.5 вышеуказанной Инструкции налогом на имущество не облагается имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры.

Учитывая, что льгота предоставляется непосредственно тому юридическому лицу, которое использует свое имущество для нужд образования и культуры, а в данном случае учреждение культуры сдавало в аренду помещения третьим лицам, суд первой инстанции посчитал, что ответчик необоснованно использовал льготу по этому виду налога. Однако с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, признанных судом, суд на основании ст.114 НК РФ уменьшил размер штрафа, подлежащего взысканию, до 2000 руб., в связи с чем удовлетворил иск частично.

Судом при разрешении спора правильно истолкована и применена норма права - п."г" ст.4 упомянутого Закона и сделан вывод о том, что льготируется лишь то имущество, которое используется исключительно для нужд образования и культуры.

Принимая во внимание, что налогоплательщик сдавал часть помещений в аренду предпринимателям, т.е. не использовал их на нужды образования и культуры, право на льготу, предусмотренную законом, в отношении этого имущество у ответчика отсутствовало".

4.6. Пункт "б" ст.5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" предусматривает, что стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны. При этом в законе отсутствуют указания на то, что объекты, стоимость которых не подлежит обложению налогом на имущество, должны использоваться в природоохранных целях обязательно балансодержателем.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11 сентября 2001 года по делу N А42-4199/01-12 (извлечение)

"Из материалов дела следует, что налоговыми органами проведена выездная налоговая проверка АО "Комбинат "Североникель" за период с 01.01.99 по 31.12.99 и составлен акт от 31.10.2000 N 147.

В ходе проверки установлено, что АО "Комбинат "Североникель" в нарушение пункта "б" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" стоимость находящегося на балансе имущества, исчисленную для целей налогообложения, неправомерно уменьшило на балансовую стоимость объектов, сданных в аренду и используемых арендатором исключительно для охраны природы. В результате допущенного нарушения налогоплательщик недоплатил в бюджет за 1999 год 3283800 руб. налога на имущество. Согласно решению Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области от 09.04.01 N 37 АО "Комбинат "Североникель" предложено перечислить в бюджет указанную сумму налога, кроме того, акционерное общество в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации привлечено к ответственности за неуплату налога в виде 656800 руб. штрафа. На основании принятого Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области решения Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску истцу направлено требование от 10.04.01 N 205 об уплате налога.

Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования АО "Комбинат "Североникель".

Положениями пункта "б" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" предусмотрено, что стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны. При этом в законе отсутствуют указания на то, что объекты, стоимость которых не подлежит обложению налогом на имущество, должны использоваться в природоохранных целях обязательно балансодержателем.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что АО "Комбинат "Североникель" в целях определения базы, облагаемой налогом на имущество, уменьшило стоимость имущества, находящегося на балансе комбината, на балансовую (нормативную) стоимость объектов, используемых исключительно для охраны природы, но не АО "Комбинат "Североникель", а другим предприятием - АО "Кольская горно-металлургическая компания", арендующим указанные объекты у истца. По мнению кассационной инстанции, действия налогоплательщика правомерны, поскольку для применения балансодержателем этих объектов указанной льготы достаточно самого факта использования объектов исключительно в природоохранных целях и не имеет значения, кто, балансодержатель или организация, арендующая эти объекты, использует их для охраны природы. Следует отметить, что при такой ситуации арендатор, непосредственно использующий объекты в природоохранных целях, не имеет возможности воспользоваться льготой, предусмотренной пунктом "б" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", поскольку не учитывает на балансе указанное имущество".