4.1. Порядок признания начисленных амортизационных отчислений в качестве расходов и сроки начисления амортизации

При методе начисления амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст.259 и 322 НК РФ (п.3 ст.272 НК РФ).

При определении расходов при кассовом методе амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве (пп.2 п.3 ст.273 НК РФ).

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объектов основных средств (при применении линейного метода) и исходя из остаточной стоимости (при применении нелинейного метода) и установленных налогоплательщиком сроков их полезного использования (п.4, 5 ст.259 НК РФ).

Общий порядок начисления амортизации предполагает, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества:

- начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию;

- прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта, либо данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Выбытие объекта основных средств из состава амортизируемого имущества может происходить не только вследствие его продажи, ликвидации и иным подобным причинам, но и путем его передачи в безвозмездное пользование, перевода на консервацию (продолжительностью более трех месяцев) или в случае нахождения на реконструкции либо модернизации (сроком более двенадцати месяцев). Такие основные средства временно исключаются из состава амортизируемого имущества*(51).

Согласно п.2 ст.322 НК РФ начисление амортизации по указанному имуществу прекращается, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача объекта основных средств в безвозмездное пользование или было принято решение о консервации или их реконструкции и модернизации.

По окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств, а также при расконсервации или окончании реконструкции этих объектов амортизация по ним начисляется в порядке, действовавшем до этого момента. При этом амортизация по таким объектам начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат имущества или окончена его расконсервация или реконструкция.

Пример 4.1.1.

В июне 2002 г. организация приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство, срок полезного использования которого составил 48 мес.

В марте 2003 г. указанное основное средство было передано другой организации по договору в безвозмездное пользование сроком на шесть месяцев.

В сентябре 2003 г. имущество было возвращено.

Определение сроков начисления амортизации:

1. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию:

начало начисления амортизации - 1 июля 2002 г.

2. Начисление амортизации по объекту основных средств прекращается, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача объекта основных средств в безвозмездное пользование:

прекращение начисления амортизации - 1 апреля 2003 г.

3. Начисление амортизации по объекту основных средств возобновляется, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат имущества:

начисление амортизации возобновляется - 1 октября 2003 г.

4. Начисление амортизации по объекту основных средств прекращается (если не было иного выбытия из состава амортизируемого имущества), начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло выбытие такого объекта из состава амортизируемого имущества (в связи с истечением срока полезного использования, то есть через 48 мес.):

окончание начисления амортизации - 1 июля 2006 г.

Обращаем внимание читателей на то, что в рассмотренном примере в течение 6 месяцев амортизация не исчислялась, соответственно полного списания стоимости основного средства не произойдет.

Исключение из общего правила составляют основные средства, переведенные по решению руководства на консервацию на срок свыше трех месяцев. Для этих основных средств срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации (п.3 ст.256 НК РФ).

Пример 4.1.2.

В июне 2002 г. организация приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство, срок полезного использования которого составил 48 мес.

В марте 2003 г. указанное основное средство по решению руководства было переведено на консервацию сроком 6 месяцев.

В сентябре 2003 г. имущество было возвращено.

Определение сроков начисления амортизации:

1. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию:

начало начисления амортизации - 1 июля 2002 г.

2. Начисление амортизации по объекту основных средств прекращается, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был переведен на консервацию:

прекращение начисления амортизации - 1 апреля 2003 г.

3. Начисление амортизации по объекту основных средств возобновляется, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат имущества:

начисление амортизации возобновляется - 1 октября 2003 г.

4. Начисление амортизации по объекту основных средств прекращается (если не было иного выбытия из состава амортизируемого имущества), начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло выбытие такого объекта из состава амортизируемого имущества (в связи с истечением срока полезного использования, который продлен на 6 месяцев, то есть через 54 мес.):

окончание начисления амортизации - 1 января 2007 г.

Специальные сроки начисления амортизации установлены НК РФ также для случаев, когда организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована*(52) таким образом, что в соответствии со статьей 55 настоящего Кодекса налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца. В указанных случаях амортизация начисляется с учетом следующих особенностей (п.6 ст.259 НК РФ):

1) амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация;

2) амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.